对企业所得税会计核算中有关问题的思考

〔摘要」当前，企业所得税在财政收入中所占的比重愈来愈大，已成为国家非常重要的税源之一。

本文针对目前我国企业所得税会计核算中存在的诸如费用列支渠道不正确、隐瞒收入现象较为严重、亏损弥补不规范、纳税影响会计法尚未得到广泛应用等问题做了较为深刻的分析，提出了细化收入与费用列支渠道、规范企业所得税补亏程序和会计处理、提高会计人员业务素质等对策建议。

[关键词]所得税会计会计核算企业会计制度一、引言所谓企业所得税，是指国家对境内企业生产、经营所得和其他所得依法征收的一种税，它是国家参与企业利润分配的重要手段。

企业所得税会计的产生，源于会计与税法的差异，这一差异又可分为永性差异和时间性差异。

由于会计上计算出的利润与按税法计算出的应税所得额之间存在永久性差异和时间性差异，因此在会计核算中常常采用“应付税款法”或“纳税影响会计法”进行处理。

两种模式对应税所得额的确认是一致的，计算方法也是一致的，对应交所得税没有影响。

然而，应付税款法容易造成企业的各期的净利润的剧烈波动，让人感觉到企业财务不稳定，将会影响企业在人们心目中的形象。

纳税影响会计法，其当期所得税费用与应交所得税相脱节。

它反映企业当期应该承担的所得税费用符合权责发生制原则，但不能够准确地表达出来。

本文拟就目前我国企业所得税会计核算中出现的问题进行必要的分析，同时提出解决问题的几点具体措施。

二、企业所得税会计核算中出现的问题1、费用列支渠道不正确部分企业不遵循相关性和配比性原则，有意无意地混淆不同费用的范围及税前、税后列支顺序。

其主要表现为:一是混淆不同成本、费用的范围。

虽然企业会计制度对成本以及各项费用有较为明确的划分，但有些企业人为将成本、费用项目相混淆。

如有的企业将技术开发费用全部打人政策性亏损的产品成本;有的企业将业务费、广告费列人产品成本;有的企业将销售折扣归人销售费用，作为给分销或零售商的销售佣金;有的企业将销售费用和管理费用相混淆，对销售办事处的租金及折旧支出，计人管理费用等。

二是混淆了税前税后列支顺序。

有的企业将在建工程资本化的贷款利息支出记人管理费用或者财务费用;将购人固定资产列人费用，或者将固定资产分解开票记人费用;资产损失未经税务机关批准，直接记人营业外支出;补贴收人不并人计税所得额，直接记人资本公积或盈余公积;未经税务机关批准，在税前列支新产品、新技术、新工艺的技术开发等三项费用;发生大宗装修、装满费用以及待摊费用不报税务机关批准就摊销;还有的企业将税务稽查审增的所得额，属于时间性差异部分，只补税不调账，造成明征暗退等等。

2、隐瞒企业收入现象较为严重有些企业隐瞒企业收人现象较为严重。

主要表现为:一是以“预收账款”方式销售货物，产品(商品)发出时不按时转记销售收入，长期挂账。

二是废品、边角料收人不记账。

这些收人多为现金收人，是个体经营者收购。

纳税人将这些收人存入私人账户，少数用于职工福利。

三是返利销售。

其形式主要有两种:其一，商家销售厂家一定数量的产品，并按时付完货款，厂家按一定比例返还现金;其二，返还实物、产品、或者配件。

商家接到这些现金、实物后，现金不人账也不作价外收人，形成账外经营。

四是在一些商业零售及服务企业，由于不是每笔业务都开发票，票面金额小于实收金额，有的企业按票面金额确认收人;还有的零售企业购货、销售都不人账，造成企业资金的体外循环。

3、永久性差异和时间性差异界定不清永久性差异在本期发生不会在未来转回。

如会计上超标准支付的工资、为职工超标准支付的养老保险费以及各种税收罚款等。

时间性差异在以后一个会计期间或若干个会计期间内可以转回。

会计上计提的各项资产减值准备，如坏账准备、短期投资跌价准备、存货跌价准备等，提取的各项资产减值准备计人了当期损益，在计算当期利润总额时扣除。

但按照税法规定，上述项目不得在计算当期应纳税所得额前扣除，从而产生可抵减时间性差异。

此外，从被投资企业分回的投资收益、会计和税法对固定资产折旧计算的不同等都会形成时间性差异。

实际工作中，部分企业对永久性差异和时间性差异界定不清，将本期转回的可抵减时间性差异不调整应税所得，或把时间性差异当作永久性差异处理，导致本期所得税费用计算的不正确。

4、所得税汇算清缴后忽视必要的账务处理许多企业在税务机关汇算清缴所得税后往往忽视对有关账务处理的调整工作。

如果企业在清缴后不按照税法规定进行账务调整，势必会给下年度或以后年度带来不良后果。

如企业将不应记人成本费用的支出多计或少计，或用其他方式人为地虚列利润等，就会增加下年度或以后年度利润。

而已作纳税处理的已税利润在以后年度又很容易出现连续征税等情况，使企业增加不必要的经济负担。

再如多提的短期借款利息，下年度如冲减财务费用也会增加利润，造成所得税重复计征，还会使企业财务状况和反映的会计信息失真。

5、查补所得税会计处理方法不正确企业所得税汇算清缴后，对查出应补(退)的企业所得税应进行必要的会计处理。

目前存在的主要问题可以概括为:一是直接通过“利润分配一未分配利润”科目核算(借:利润分配一未分配利润，贷:应交税金;或作相反分录)。

这不符合所得税会计改革要求，否定了所得税是企业的一项费用支出的属性，把企业应付的所得税仍然看作是企业和国家之间的一种分配关系，这种会计处理方法也不符合《企业会计制度》的相关规定。

二是通过“以前年度损益调整”科目核算。

由于查补(退)的企业所得税一般都是本期查上期，故应通过“以前年度损益调整”科目核算。

但是，很多企业不对“以前年度损益调整”科目的发生额进行分析.，即不分析查补(退)的企业所得税的原因，在计算纳税所得额时对应补和应退的部分合并处理，导致会计处理方法发生差错。

三、企业所得税会计核算的几点具体措施1、按税法规定确认收入我国的税法对收人的范围、内容有明确的规定，与会计上的“收人”口径不完全一致，从而使纳税所得与税前会计利润之间产生了永久性差异。

根据我国现行的有关规定，企业会计上的确认、计量、报告应执行《企业会计制度》，只有在纳税时按照税法的规定计算。

因此，会计人员在平时应严格按照会计制度的规定确认收入，期末计算预缴(或汇算清缴)所得税时再按照税法规定进行调整(应纳税所得士永久性差异)。

经调整后可认为是按税法的规定确认了“收人”。

会计上的调整主要是针对“视同销售”行为，即税法规定为“销售”而会计上不确认收人的事项，如工程领用企业自己生产的产品;企业将自产的产品对外投资、债务重组、非货币性交易等。

2、按企业所得枕前扣除为所列支费用企业应严格按照权责发生制和配比原则确认相关的成本和费用。

凡属于本期发生的费用，沐论其款项是否支付，均确认为本期费用;反之，不属于本期发生的费用，即使其款项已在本期支付的，也不确认为本期费用。

在费用列支过程中，规范支出渠道，如遇会计与税法口径不同，会计核算按会计制度规定执行，期末应按《企业所得税前扣除办法》的规定进行纳税调整。

3、明确永久性差异和时间性差异的范围永久性差异的类型，一是按照会计制度规定核算时不作为收益计人会计报表，在计算应纳税所得额时作为收益，需要交纳所得税;二是按照会计制度规定核算时作为收益，在计算应纳税所得额时不确认为收益;三是按照会计制度规定核算时不确认为费用或损失，在计算应纳税所得额时则允许扣除; 四是按照会计制度规定核算时确认为费用或损失时计人会计报表，在计算应纳税所得额时则不允许扣减。

时间性差异的类型，一是企业获得的某项收益，按照会计制度规定应当于以后期间确认收益，但按照税法规定，需计人当期应纳税所得额，从而形成可抵减时间性差异;二是企业获得的某项收益，按照会计制度规定应当确认当期收益，按照税法规定需待以后期间确认为应纳税所得额，从而形成应纳税时间性差异，应纳税时间性差异是指未来应增加的应纳税所得额的时间性差异; 三是企业发生的某项费用或损失，按照会计制度规定应当于以后期间确认费用或损失，但按照税法规定可以从当期应纳税所得额中扣减，从而形成应纳税时间性差异; 四是企业发生的某项费用或损失，按照会计制度规定，应当确认当期费用或损失，但按照税法规定待以后期间从应纳税所得额中扣减，从而形成可抵减时间性差异。

这里可抵减时间性差异是指未来可以从应纳税所得额总扣除的时间性差异。

判断永久性差异和时间性差异的主要区别就是本期发生的差异在以后的一期或若干期内能否转回，若不能转回则为永久性差异。

4、按财政部规定正确进行会计核算如会计政策变更应考虑所得税因素后计算累积影响数，并调整会计政策变更当期期初留存收益;本期发现前期重大会计差错，应通过“以前年度损益调整”科目核算，并考虑所得税汇算清交前和汇算清交后的不同情况分别处理;对查补(退)的企业所得税应考虑其补(退)原因进行相应的会计处理等。

对大中型企业和上市公司应尽可能使用纳税影响会计法，将本期由于时间性差异产生的所得税影响金额递延和分配到以后各期。

更能体现了权责发生制原则、配比原则的运用，也更符合企业持续经营的会计假设，使提供的会计信息更加客观。

小型企业都是一些在本行中规模较小、不占主导地位的企业，一般不能左右市场，形不成垄断，信息使用者对会计信息质量要求也不是很高，为简化起见可用应付税款法。

正因如此我国的《小企业会计制度》明确规定“小企业应采用应付税款法核算所得税”，这既符合我国渐进式会计改革，也更符合目前小企业的实际情况。

5、完善税收法规，加大税法执法力度加大税收执法力度对规范税收征收和缴纳行为，保障国家税收收人，保护纳税人的合法权益，促进经济和社会的不断发展具有特别重要的意义。

一是对现有的税法中有关免税或者减税的优惠政策条款进行逐条梳理，进一步完善相关的税收法规。

二是财政、税务、审计等政府职能部门要充分发挥职能作用，协同作战，对监督检查中发现的违法乱纪、偷税漏税的问题，必须从严从速处理，构成犯罪的应立即移交司法机关，做到违法必究。

三是提高税收执法人员素质。

要严格按照国家法律和规章制度进行合理收税，不能假公济私，中饱私囊，让纳税人能够信任执法人员。

6、进一步提高会计人员业务素质近几年我国的会计制度、具体会计准则变化较大，财政部门每年对会计人员的继续教育抓得较紧，所以绝大部分会计人员对新的会计法规能认真学习。

但是，很大一部分会计人员不注重对新出现的特殊会计事项的研究和税法知识学习，有的会计人员遇到特殊业务就束手无策。

对税法知之甚少，甚至有的会计人员还以偷税漏税为荣。

因此，加强广大会计人员专业业务知识学习和税法教育非常重要，让他们了解并掌握国家的法律法规，广大会计人员只有懂法才有可能守法。

此外，要加强会计职业道德教育，将“诚信”、“客观”作为会计人员基本道德规范，使会计职业道德规范和优秀会计职业道德传统深人人心。

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