第20章理解背诵版

第20章理解背诵版合并财务报表的调整分录、抵销分录四个考点考点一：合并财务报表范围的确定合并财务报表的合并范围应当以控制为基础予以确定。

母公司应当将其能够控制的全部子公司纳入合并财务报表的合并范围，只要是由母公司控制的子公司，就应全部纳入合并财务报表的合并范围。

（一）母公司拥有其半数以上表决权的被投资单位应当纳入合并财务报表的合并范围，但是，有证据表明该种情况下母公司不能控制被投资单位的除外。

母公司拥有被投资单位半数（即50%）以上表决权，通常包括以下三种情况：1.母公司直接拥有被投资单位半数以上表决权。

2.母公司间接拥有被投资单位半数以上表决权。

间接拥有半数以上表决权，是指母公司通过子公司而对子公司的子公司拥有半数以上表决权。

3.母公司直接和间接方式合计拥有被投资单位半数以上表决权。

两者合计拥有70%的表决权资本。

（二）母公司拥有其半数以下表决权的被投资单位纳入合并财务报表合并范围的情况1.通过与被投资单位其他投资者之间的协议，拥有被投资单位半数以上表决权。

举例：比如A公司拥有C公司40%的表决权资本，B公司拥有C公司20%表决权资本，则只从持股比例看，A公司和B公司都没有控制C公司，但若是B公司和A公司签订了协议，B公司拥有的C公司的20%表决权资本由A公司全权代管，则根据实质重于形式要求，A公司直接和间接拥有C公司60%（40%＋20%）的表决权资本，则C公司要纳入A公司的合并范围（且A公司对C公司的长期股权投资要采用成本法核算）。

2.根据公司章程或协议，有权决定被投资单位的财务和经营政策。

举例：比如A公司持有B公司40%的表决权资本，但对B公司来说，A公司是最大的股东，按双方协议，B公司的关键管理人员全部由A公司派出，则根据实质重于形式要求，则A公司是控制B公司的，B公司要纳入合并范围。

3.有权任免被投资单位的董事会或类似机构的多数成员。

4.在被投资单位董事会或类似机构占多数表决权。

（三）在确定能否控制被投资单位时对潜在表决权的考虑应当考虑企业和其他企业持有的被投资单位的当期可转换的可转换公司债券、当期可执行的认股权证等潜在表决权因素。

（四）所有的子公司都应当纳入合并财务报表的合并范围母公司应当将其能够控制的全部子公司纳入合并财务报表的合并范围，只要是由母公司控制的子公司。

不论其规模大小、向母公司转移资金能力是否受到严格限制，也不论业务性质与母公司或企业集团内其他子公司是否有显著差别，都应当纳入合并财务报表的合并范围。

（五）不纳入合并范围的公司、企业或单位1.已宣告被清理整顿的原子公司。

2.已宣告破产的原子公司。

3.母公司不能控制的其他被投资单位，如联营企业等。

考点二：合并财务报表的调整分录、抵销分录A、调整分录一、对子公司的个别财务报表进行调整二、将对子公司的长期股权投资调整为权益法B、抵销分录一、长期股权投资与与子公司所有者权益的抵销二、母公司对子公司、子公司相互之间持有对方长期股权投资的投资收益的抵销三、内部债权与债务项目的抵销四、内部商品销售业务的抵销五、内部固定资产交易的合并抵销六、现金流量表项目的抵销A、调整分录一、对子公司的个别财务报表进行调整属于非同一控制下企业合并中取得的子公司除应考虑与母公司会计政策和会计期间不一致而调整子公司个别财务报表外，还应当通过编制调整分录，根据购买日该子公司可辨认资产、负债的公允价值，对子公司的个别财务报表进行调整。

（下列调整分录假定按应税合并处理）二、将对子公司的长期股权投资调整为权益法1.第一年：（1）对于应享有子公司当期实现净利润的份额借：长期股权投资【子公司调整后净利润×母公司持股比例】贷：投资收益按照应承担子公司当期发生的亏损份额，做相反分录。

（2）对于当期子公司宣告分派的现金股利或利润借：投资收益贷：长期股权投资（3）对于子公司除净损益以外所有者权益的其他变动借：长期股权投资贷：资本公积或做相反处理。

2.第二年以后：（1）将上年长期股权投资的有关核算按权益法进行调整借：长期股权投资贷：未分配利润——年初资本公积或做相反处理。

（2）其他调整分录比照上述第一年的处理方法。

B、抵销分录一、长期股权投资与与子公司所有者权益的抵销（不用考虑第二年连续抵销的替换，为什么）借：股本【子公司期末数】资本公积【子公司年初数＋评估增值＋本期发生额】盈余公积【子公司期末数】未分配利润——年末【子公司年初数＋调整后的净利润－提取的盈余公积－分配股利】商誉【权益法的投资金额大于享有子公司可辨认净资产公允价值份额】贷：长期股权投资【调整后的母公司金额】少数股东权益二、母公司对子公司、子公司相互之间持有对方长期股权投资的投资收益的抵销（不用考虑第二年连续抵销的替换，为什么）借：投资收益【子公司调整后的净利润×母公司持股比例】少数股东损益【子公司调整后的净利润×少数股东持股比例】未分配利润——年初贷：提取盈余公积对所有者（或股东）的分配未分配利润——年末三、内部债权与债务项目的抵销1.应收账款与应付账款的抵销第一年（1）内部应收账款抵销时借：应付账款【含税金额】贷：应收账款（2）内部应收账款计提的坏账准备抵销时借：应收账款——坏账准备贷：资产减值损失（3）内部计提坏账准备涉及递延所得税资产抵销时借：所得税费用贷：递延所得税资产第二年（1）内部应收账款抵销时借：应付账款贷：应收账款（2）内部应收账款计提的坏账准备抵销时借：应收账款——坏账准备贷：未分配利润——年初借（或贷）：应收账款——坏账准备贷（或借）：资产减值损失2.应收票据与应付票据、预付款项与预收款项等比照上述方法进行抵销处理3.债券投资与应付债券的抵销处理（1）债券投资与应付债券抵销时借：应付债券【期末摊余成本】贷：持有至到期投资【期末摊余成本】（2）投资收益与财务费用抵销时借：投资收益【期初摊余成本×实际利率】贷：财务费用（3）应付利息与应收利息抵销时借：应付利息【面值×票面利率】贷：应收利息四、内部商品销售业务的抵销第一年（1）假定当期内部购进商品全部对集团外销售借：营业收入【内部销售企业的销售收入】贷：营业成本【内部购进企业对外销售的成本】（2）期末抵销未实现内部销售利润借：营业成本【期末内部购销形成的存货价值×销售企业的毛利率】贷：存货（3）确认递延所得税资产借：递延所得税资产贷：所得税费用第二年（1）假定上期未实现内部销售商品全部对集团外销售借：未分配利润——年初【上期期末内部购销形成的存货价值×销售企业的毛利率】贷：营业成本（2）假定当期内部购进商品全部对集团外销售借：营业收入贷：营业成本（3）期末抵销未实现内部销售利润借：营业成本贷：存货（4）确认递延所得税资产借：递延所得税资产所得税费用【差额】贷：未分配利润——年初所得税费用【差额】五、内部固定资产交易的合并抵销第一年（1）内部销售方为存货，购入方确认为固定资产①将与内部交易形成的固定资产包含的未实现内部销售损益予以抵销借：营业收入【内部销售企业的不含税收入】贷：营业成本【内部销售企业的成本】固定资产——原价【内部购进企业多计的原价】②将内部交易形成的固定资产当期多计提的折旧予以抵销借：固定资产——累计折旧贷：管理费用③确认递延所得税资产借：递延所得税资产贷：所得税费用（2）内部销售方为固定资产，购入方也确认为固定资产①将与内部交易形成的固定资产包含的未实现内部销售损益予以抵销借：营业外收入【内部销售企业的利得】贷：固定资产——原价【内部购进企业多计的原价】②将内部交易形成的固定资产当期多计提的折旧费予以抵销借：固定资产——累计折旧贷：管理费用③确认递延所得税资产借：递延所得税资产贷：所得税费用第二年①将期初未分配利润中包含的该未实现内部销售损益予以抵销，以调整期初未分配利润借：未分配利润——年初贷：固定资产——原价②将内部交易形成的固定资产上期多计提的折旧费予以抵销，以调整期初未分配利润借：固定资产——累计折旧贷：未分配利润——年初③将内部交易形成的固定资产当期多计提的折旧费予以抵销借：固定资产——累计折旧贷：管理费用④确认递延所得税资产借：递延所得税资产所得税费用【差额】贷：未分配利润——年初所得税费用【差额】无形资产原价中包含的未实现内部销售利润的抵销六、合并现金流量表1.企业集团内部当期以现金投资或收购股权增加的投资所产生的现金流量的抵销处理【例题•计算分析题】A公司以银行存款10 000万元直接对B公司投资，持股比例80%，B公司接受投资增加股本。

『正确答案』A公司：借：长期股权投资10 000贷：银行存款10 000（取得子公司及其他营业单位支付的现金净额）B公司：借：银行存款10 000（吸收投资收到的现金）贷：股本10 000抵销分录：借：取得子公司及其他营业单位支付的现金净额10 000贷：吸收投资收到的现金10 0002.企业集团内部当期取得投资收益收到的现金与分配股利、利润或偿付利息支付的现金的抵销处理【接上题】A公司收到B公司支付的现金股利300万元中自己享有的部分。

『正确答案』A公司：借：银行存款240（取得投资收益收到的现金）贷：应收股利240（300×80%）B公司：借：应付股利300贷：银行存款300（分配股利、利润或偿付利息支付的现金）抵销分录：借：分配股利、利润或偿付利息支付的现金240贷：取得投资收益收到的现金2403.企业集团内部当期销售商品所产生的现金流量的抵销处理【接上题】A公司向B公司销售商品的价款为1 000万元,增值税170万元，实际收到B 公司支付的银行存款1 170万元。

B公司作为存货入账。

要求编制相应的账务处理。

『正确答案』A公司：借：银行存款 1 170（销售商品、提供劳务收到的现金）贷：主营业务收入 1 000应交税费——应交增值税（销项税额）170B公司：借：库存商品 1 000应交税费——应交增值税（进项税额）170贷：银行存款 1 170（购买商品、接受劳务支付的现金）抵销分录：借：购买商品、接受劳务支付的现金 1 170贷：销售商品、提供劳务收到的现金 1 1704.企业集团内部处置固定资产等收回的现金净额与购建固定资产等支付的现金的抵销处理【例】A公司向B公司出售固定资产的价款120万元全部收到。

要求编制相应的账务处理。

『正确答案』A公司：借：银行存款120（处置固定资产、无形资产和其他长期资产收回的现金净额）贷：固定资产清理120B公司：借：固定资产120贷：银行存款120（购建固定资产、无形资产和其他长期资产支付的现金）抵销分录：借：购建固定资产、无形资产和其他长期资产支付的现金120贷：处置固定资产、无形资产和其他长期资产收回的现金净额120考点三：报告期内增减子公司合并财务报表的处理（一）一般处理1.合并资产负债表（1）母公司在报告期内因同一控制下企业合并增加的子公司，编制合并资产负债表时，应当调整合并资产负债表的期初数，同时应当对比较报表的相关项目进行调整，视同合并后的报告主体在以前期间一直存在。