论《税收征管法》中偷税行为的修改
【摘要】：经过多年的适用，我国现行《税收征管法》中“偷税行为”的概念已经暴漏出许多不足和问题。我们应对其进行修改：将“偷税行为“改为“逃税行为”；将“偷税行为”方式由列举性条款变为概括式规定；降低“偷税行为”罚款的处罚上限；“偷税行为”初犯可以有条件选择不予追究行政或刑事责任。这一修改对于打击逃税行为，维护税收征管秩序，保证国家税收收入，促使纳税义务人依法积极履行纳税义务，将产生重要深远的影响。
【关键词】：偷税行为、逃避纳税义务、概括式、处罚上限、初犯
税收，就是国家凭借政汉权力，按照法定的标准，向居民和经济组织强制地、无偿地征收用以向社会提供公共产品的财政收入。税收是政府履行社会公共事务职能，向广大社会成员提供公共设施的重要保障。而普通纳税人在享受或消费了国家提供的公共设施和服务后，也有义务分担这部分社会费用。途径就是依法纳税。纳税是纳税人从自己的合法收入里拿出一部分交给国家，履行公民的纳税义务。但是将自己的收入的一部分缴纳给国家，并不是所有纳税人都能自觉做到的，这其中就出现了一部分逃避履行纳税义务的人。这时，国家为了保证税收征管的正常有序，对偷税行为进行了规制。
首先，最重要的是对“偷税行为”的认定。何谓偷税行为？外国法律里称为“逃税 (Tax Evasion) ”，是指公民逃避履行纳税义务的行为。我们将这类行为称为“偷税”，主要是因为传统上认为，无论公司还是个人，如果逃避缴税义务，国家的应收税款就会减少，就好比这部分税款被人从国库中偷走一样，所以将这种行为称为“偷税”。
我国《税收征管法》中对“偷税行为”的规定主要有：
第六十三条：纳税人伪造、变造、隐匿、擅自销毁账簿、记账凭证，或者在账簿上多列支出或者不列、少列收入，或者经税务机关通知申报而拒不申报或者进行虚假的纳税申报，不缴或者少缴应纳税款的，是偷税。对纳税人偷税的，由税务机关追缴其不缴或者少缴的税款、滞纳金，并处不缴或者少缴的税款百分之五十以上五倍以下的罚款；构成犯罪的，依法追究刑事责任。扣缴义务人采取前
款所列手段，不缴或者少缴已扣、已收税款，由税务机关追缴其不缴或者少缴的税款、滞纳金，并处不缴或者少缴的税款百分之五十以上五倍以下的罚款；构成犯罪的，依法追究刑事责任。
从上面的法条中，我们可以看出《税收征管法》对偷税行为的规定非常粗放，虽然这样规定有利于法条的适用，但是从税收执法实践的反馈中发现，偷税行为定义的一些不足造成了税务行政执法人员、司法人员及纳税人在现实的税务操作中因立场不同而导至的理解偏差，进而造成税收工作开展的麻烦，这正是由于《税收征管法》对“偷税行为”的规定不够完善所导致。
那么，《我国税收征管法》中偷税行为到底存在哪些不足呢？笔者认为主要有以下几个方面：
一、对“偷税”概念的表述不够严密
“偷”是指未经同意擅自拿走别人东西的行为。而在税收问题上，应缴税款原本就是属于纳税人的合法财产，纳税人的钱并非本身就是国家的，而是纳税人出于保护自己人身财产的目的将其一部分合法利益让与国家，成为税收。纳税人没有依法履行缴纳税款的义务，才发生了“偷逃税行为”。从税收的本质来看，税收是国家凭借强制力对纳税人的财产进行的无偿占有；从税收契约论的角度来看，税收是纳税人换取政府公共服务而提供的对价。“偷税”应被认定为纳税人违背了一种给付义务，而将纳税人没有依法履行缴纳税款的义务的行为称之为“偷”不够准确，也有失公允，应当将偷税行为和一般的盗窃行为区分开来。
此外，我国《税收征管法》中“偷税”的概念也不符合国际惯例。通过法学的横向比较，国外法律中并无偷税的概念，通常将我国所谓的“偷税行为”定义为“逃税行为”。世界各国都有制裁税收违法者的规定，对于相当于偷税范畴之内的税收违法行为，一般都要予以制裁，但制裁的具体规定存在很大差异，并且都不用“偷税”这个概念来定义这种违法行为。
二、对“偷税行为”的法律责任的规定存在很多不足
这里我们首先假设纳税人、扣缴义务人的偷税行为已经税务机关认定成立。《税收征管法》第六十三条规定：对纳税人、扣缴义务人偷税的，由税务机关处不缴或者少缴税款的百分之五十以上五倍以下的罚款；构成犯罪的依法追究刑事责任。从立法的角度而言，这一规定存在许大的争议，我们应该对其进行研究讨。
首先，我国《税收征管法》中对偷税行为罚款的最高金额畸高：“由税务机关处不缴或者少缴税款的百分之五十以上五倍以下的罚款”。从世界各国的规定中看出，我国的处罚太重，这在各国的法律规定中并不多见；对偷税行为处偷税额最高五倍的罚款，在税收执法实践中的适用问题很难回避，执法者如何来界定何种情况应处以最高额罚款往往难以认定，这样法律的规定就失去了本来的意义；同时将“最高五倍”的罚款金额认定权力交给执法者，也为其创造了“权力寻租”的空间，损害了法律的威严。
其次，对涉嫌偷税罪的案件移送前是否进行行政处罚表述不清。《税收征管法》第六十三条规定：对纳税人、扣缴义务人偷税的，由税务机关处不缴或者少缴的税款百分之五十以上五倍以下的罚款；构成犯罪的依法追究刑事责任。这规定了偷税涉及的法律责任，一种是承担罚款的行政责任，另一种是承担刑事责任，在语言表述上用分号把两种责任区分。但如果涉嫌偷税罪的，除依法追究刑事责任之外，是否还应追究其罚款的行政责任，这一条款并未表述清楚，在税收执法实践中也引起了巨大争议。
三、对偷税手段的规定存在很大的缺陷
我国现行《税收征管法》中列举了许多偷税的手段，这种表述方式存在很大的问题。
首先，在列举偷税手段时，不但存在重复现象，而且也无法列举周全。我国《税收征管法》中列举了四类偷税手段：“纳税人伪造、变造、隐匿、擅自销毁账簿、记账凭证”，“或者在账簿上多列支出或者不列、少列收入”，“或者经税务机关通知申报而拒不申报”，“或者进行虚假的纳税申报，不缴或者少缴应纳税款的”。前两类偷税手段与"进行虚假的纳税申报"的偷税手段就是重复的。也就是说，"进行虚假的纳税申报"可以概括前两类偷税手段。同时，用列举的方式规定偷税手段也无法列举周全所有应规定为偷税的手段。
其次，我国现行的《税收征管法》和《刑法》修正案（七）中对偷税手段的规定存在不一致之处。《刑法》修正案（七）对偷税手段采用了概括式的表述方法：“纳税人采取欺骗、隐瞒手段进行虚假纳税申报或者不申报，逃避缴纳税款的行为”，《税收征管法》中关于偷税手段的规定跟其大不相同，不利于法制的统一。
