075讲_财务报表审计中与舞弊相关的责任(5)

财务报审计中对舞弊的考虑准则讲解财务报审计是指对企业的财务状况、经营成果和现金流量等财务信息进行审查和评价的过程。

舞弊是指企业中存在的违背法律、规章或商业道德的不诚信行为。

在进行财务报审计时，审计师需要严格遵守一系列的准则和规定，其中对舞弊的考虑准则尤为重要。

本文将对财务报审计中对舞弊的考虑准则进行讲解。

I. 舞弊行为的定义和分类舞弊行为是指故意伪造、隐瞒或篡改企业财务信息的行为，旨在误导利益相关者或谋取不当利益。

一般可以将舞弊行为分为以下几类：1. 重要信息的虚报或隐瞒：包括虚报收入、隐瞒负债、夸大资产价值等。

2. 资金的挪用或截留：企业资金被用于非法或个人用途，或者被滞留于某些特定账户中。

3. 内部控制的绕过或破坏：篡改财务报告、逃避审计程序、规避内部控制等。

以上只是舞弊行为的一些常见示例，实际情况可能更加复杂和多样化。

II. 财务报审计中对舞弊的考虑准则对舞弊的考虑准则是财务报审计中重要的指导原则，它帮助审计师识别可能存在的舞弊行为，并采取相应措施予以防范和查证。

以下是财务报审计中常用的对舞弊的考虑准则：1. 审计师应保持独立和专业的态度：审计师应保持独立的思维和专业的态度，不受企业的影响，客观公正地进行审计工作。

2. 审计师应具备相应的专业知识和技能：审计师应熟悉审计准则、法规和企业的财务管理制度，熟悉常见的舞弊手段和防范措施，以便能够更好地发现和应对舞弊行为。

3. 审计师应进行风险评估：审计师应对企业的内部控制、业务流程、风险管理等进行评估，确定可能存在的舞弊风险，并采取相应的控制措施。

4. 审计师应进行充分的审计程序：审计师根据发现的可能舞弊的风险，采取适当的审计程序来获取证据，并对财务报表中的关键账户和重要交易进行详细检查。

5. 审计师应与企业管理层进行有效的沟通：审计师应与企业的管理层和内部审计部门积极合作，共享信息，确保审计工作的顺利进行。

6. 审计师应报告发现的舞弊事实：如果审计师在财务报审计过程中发现舞弊事实，应向企业的管理层和董事会报告，并遵循相关法规和规定。

第一节财务报表审计中与舞弊相关的责任【考点三】风险评估程序和相关活动（重点）（一）询问（二）评价舞弊风险因素（三）实施分析程序（四）考虑其他信息（五）组织项目组讨论舞弊风险经典题解【例·2015·单选题】下列程序中，通常不用于评估舞弊风险的是（）。

A.考虑在客户接受或保持过程中获取的信息B.实施实质性分析程序C.组织项目组内部讨论D.询问治理层、管理层和内部审计人员【解析】实质性分析程序适用于应对舞弊风险，不适用于风险评估程序识别和评估舞弊风险。

【答案】B（一）询问1.询问对象2.询问内容1.询问对象注册会计师应当询问治理层、管理层、内部审计人员、内部其他相关人员，以确定其是否知悉任何舞弊事实、舞弊嫌疑或舞弊指控。

2.询问内容（1）询问管理层的事项（2）询问治理层的事项（3）询问内部审计人员的事项（4）询问内部其他人员的事项（1）询问管理层①管理层对财务报表可能存在由于舞弊导致的重大错报风险的评估，包括评估的性质、范围和频率等。

②管理层对舞弊风险的识别和应对过程，包括管理层识别出的或注意到的特定舞弊风险，或可能存在舞弊风险的各类交易、账户余额或披露。

③管理层就其对舞弊风险的识别和应对过程向治理层的通报。

④管理层就其经营理念和道德观念向员工的通报。

（2）询问治理层①了解治理层如何监督管理层除非治理层全部成员参与管理被审计单位，注册会计师应当了解治理层如何监督管理层对舞弊风险的识别和应对过程，以及为降低舞弊风险而建立的内部控制。

②询问治理层是否知悉任何舞弊事实、舞弊嫌疑或舞弊指控除非治理层全部成员参与管理被审计单位，对治理层的询问内容应当包括治理层是否知悉任何影响被审计单位的舞弊事实、舞弊嫌疑或舞弊指控。

（3）询问内部审计人员①是否知悉任何影响被审计单位的舞弊事实、舞弊嫌疑或舞弊指控；②对舞弊风险的看法。

（4）询问内部其他人员①内部其他人员可能包括：不直接参与财务报告过程的业务人员；拥有不同级别权限的人员；参与生成、处理或记录复杂或异常交易的人员及对其进行监督的人员；内部法律顾问；负责道德事务的主管人员或承担类似职责的人员；负责处理舞弊指控的人员。

第01讲与舞弊相关的概念财务报表审计中对舞弊的考虑【知识点】与舞弊相关的概念一、舞弊的含义和种类★舞弊是指被审计单位的管理层、治理层、员工或第三方使用欺骗手段获取不当或非法利益的故意行为。

【提示】舞弊和错误的根本区别：是否故意。

与财务报表相关的故意的错报包括：（1）编制虚假财务报告导致的错报；（2）侵占资产导致的错报。

二、财务报表审计中与舞弊相关的责任★审计报告ABC股份有限公司全体股东……三、管理层和治理层对财务报表的责任管理层负责按照企业会计准则的规定编制财务报表，使其实现公允反映，并设计、执行和维护必要的内部控制，以使财务报表不存在由于舞弊或错误导致的重大错报。

在编制财务报表时，管理层负责评估ABC公司的持续经营能力，披露与持续经营相关的事项（如适用），并运用持续经营假设，除非计划清算ABC公司、停止营运或别无其他现实的选择。

治理层负责监督ABC公司的财务报告过程。

四、注册会计师对财务报表审计的责任我们的目标是对财务报表整体是否不存在由于舞弊或错误导致的重大错报获取合理保证，并出具包含审计意见的审计报告。

合理保证是高水平的保证，但并不能保证按照审计准则执行的审计在某一重大错报存在时总能发现。

错报可能由于舞弊或错误导致，如果合理预期错报单独或汇总起来可能影响财务报表使用者依据财务报表作出的经济决策，则通常认为错报是重大的。

按照审计准则执行审计的过程中，我们运用职业判断，保持了职业怀疑。

我们同时：（1）……；（2）……【提示】审计准则规定，注册会计师应当在整个审计过程中保持职业怀疑，认识到存在由于舞弊导致的重大错报的可能性，而不应受到以前对管理层、治理层正直和诚信形成的判断的影响，并认识到对发现错误有效的审计程序未必对发现舞弊有效。

【单选题】（2015年）在判断注册会计师是否按照审计准则的规定执行工作以应对舞弊风险时，下列各项中，不需要考虑的是（）。

A.注册会计师是否根据具体情况实施了审计程序，并获取了充分、适当的审计证据B.注册会计师在审计过程中是否保持了职业怀疑C.注册会计师是否识别出舞弊导致的财务报表重大错报D.注册会计师是否根据审计证据评价结果出具了恰当的审计报告『正确答案』C『答案解析』由于审计的固有限制，即使注册会计师按照审计准则的规定恰当地计划和执行了审计工作，也不可避免地存在财务报表中的某些重大错报未被发现的风险。

第一节财务报表审计中与舞弊相关的责任【考点三】风险评估程序和相关活动（★★★）（一）询问（二）评价舞弊风险因素（三）实施分析程序（四）考虑其他信息（五）组织项目组讨论舞弊风险经典题解【例•2015•单选题】下列程序中，通常不用于评估舞弊风险的是（）。

A.考虑在客户接受或保持过程中获取的信息B.实施实质性分析程序C.组织项目组内部讨论D.询问治理层、管理层和内部审计人员【解析】选项B错误，实质性分析程序适用于应对舞弊风险，不适用于风险评估程序识别和评估舞弊风险。

【答案】B（一）询问注册会计师通过询问识别和评估舞弊风险，其询问的对象和内容如下表所示。

事项序号询问对象询问内容（1）管理层①管理层对财务报表可能存在由于舞弊导致的重大错报风险的评估，包括评估的性质、范围和频率等②管理层对舞弊风险的识别和应对过程，包括管理层识别出的或注意到的特定舞弊风险，或可能存在舞弊风险的各类交易、账户余额或披露③管理层就其对舞弊风险的识别和应对过程向治理层的通报④管理层就其经营理念和道德观念向员工的通报（2）治理层①除非治理层全部成员参与管理被审计单位，注册会计师应当了解治理层如何监督管理层对舞弊风险的识别和应对过程，以及为降低舞弊风险而建立的内部控制②除非治理层全部成员参与管理被审计单位，对治理层的询问内容应当包括治理层是否知悉任何影响被审计单位的舞弊事实、舞弊嫌疑或舞弊指控（3）内部审计人员①是否知悉任何影响被审计单位的舞弊事实、舞弊嫌疑或舞弊指控②对舞弊风险的看法（4）内部其他相关人员①内部其他相关人员可能包括：不直接参与财务报告过程的业务人员；拥有不同级别权限的人员；参与生成、处理或记录复杂或异常交易的人员及对其进行监督的人员；内部法律顾问；负责道德事务的主管人员或承担类似职责的人员；负责处理舞弊指控的人员②对内部其他人员的询问内容包括：是否知悉任何影响被审计单位的舞弊事实、舞弊嫌疑或舞弊指控（二）评价舞弊风险因素无论是编制虚假财务报告还是侵占资产，均涉及下列舞弊风险因素，如下图所示。

财务报表审计中对财务舞弊的考虑作者：刘倩来源：《科学与财富》2021年第01期摘要：2016年至2018年，康美药业有限公司没有充分披露公司控股股东、持股比例以及各关联方占用的非营运资金情况，严重影响到了报表使用者的决策。

近三年来，康美药业向大股东及其关联方进行了总计约120亿元的不合规转让，仅就 2018年，关联方占用资金就高达近90亿元，几乎等同于公司期末应收款的数额。

在康美药业被证监会处罚后，广东省多只股票的股价同时下跌，下跌趋势和幅度几乎相同，令人对这些公司与康美药业之间的潜在关系产生怀疑。

关键词：财务报表审计;财务舞弊;康美药业一、财务舞弊的基本理论1.财务舞弊的含义美国注册会计师协会（American Institute of Certified Public Accountants）认为，财务舞弊是指企业故意在财务报告中对重大事件进行错报，并向大多数投资者披露虚假的财务报告。

中国注册会计师协会认为，财务舞弊是指被审计单位管理层有意识、有目的地通过欺骗、欺诈等手段获取不正当利益的行为。

结合学术界多种观点，笔者认为财务舞弊可以被理解为是公司以某种方式，故意隐藏公司的财务状况，发表不能真正反映公司情况的财务报表，使得用户难以发现公司的欺诈行为，目的是诱使投资者失去宝贵财产或合法权利舞。

财务舞弊大多数是通过伪造或篡改记录或凭证，，隐瞒或删除交易或事项，记录虚假的交易或事项，故意使用不当的会计政策和其他手段等方式进行。

2.舞弊的分类①根据行为人的不同，舞弊可以被分为管理舞弊和雇员舞弊。

管理舞弊是一种由管理层刻意策划的舞弊行为。

主要通过发布误导性财务报表来损害公司利益相关者的利益。

舞弊者的管理权限越高，审计人员发现舞弊的难度就越大。

雇员舞弊，又称非管理舞弊，是指公司内部员工通过侵吞、盗窃、索要回扣等欺骗手段，不正当地获取组织资金或其他财产的行为，除非是共谋或管理当局的指示，通过内部控制，很大程度能够有效地遏制和预防雇员舞弊。

重点：（1）舞弊的基本概念，与财务报表审计相关的两类舞弊⾏为的特征，以及舞弊发⽣的因素。

（2）被审计单位治理层、管理层防⽌或发现舞弊的责任；CPA在财务报表审计中考虑舞弊的责任以及CPA在发现舞弊⽅⾯存在的固有限制。

（3）项⽬组就由于舞弊导致财务报表发⽣重⼤错报的可能性进⾏的讨论，包括讨论的总体要求和讨论的内容。

（4）CPA在实施风险评估程序时，如何获取⽤于识别舞弊导致的财务报表重⼤错报风险所需的信息。

（5）CPA如何在风险评估程序要求的基础上，识别和评估舞弊导致的重⼤错报风险。

（6）CPA如何应对舞弊导致的重⼤错报风险。

（7）CPA应当如何评价与舞弊导致的重⼤错报风险的识别和应对有关的审计证据。

（8）CPA如何就有关舞弊的事项与被审计单位管理层、治理层和监管机构进⾏沟通。

（9）CPA在⽆法继续执⾏审计业务时的考虑及与CPA在财务报表审计中对舞弊的考虑有关的审计⼯作记录要求。

&&本章难点&1\识别和评估舞弊导致的重⼤错报风险程序；2\应对舞弊导致的重⼤错报风险措施，针对认定层次舞弊风险的应对措施，针对管理层凌驾于内控之上的风险实施的程序。

&本章重点内容总结&§1 舞弊的含义和种类⼀、舞弊的含义舞弊是指使⽤欺骗⼿段获取不当或⾮法利益的故意⾏为。

⼆、舞弊的种类在财务报表审计中，CPA通常只关⼼两类与财务报表审计相关的舞弊⾏为。

⼀类是对财务信息作出虚假报告，另⼀类是侵占资产。

这两类⾏为都可能导致财务报表发⽣错报.§2舞弊发⽣的因素1、动机或压⼒2、机会3、借⼝§3 治理层、管理层的责任和注册会计师的责任治理层和管理层责任：（1）防⽌或发现舞弊是被审计单位治理层和管理层的责任；（2）治理层发挥的是⼀种监督职责，即监督管理层建⽴和维护内部控制；（3）管理层有责任在治理层的监督下建⽴良好的控制环境，维护有关政策和程序，以保证有序和有效地开展业务活动，包括制定和维护与财务报告可靠性相关的控制，并对可能导致财务报表发⽣重⼤错报的风险实施管理注册会计师责任：（1）CPA⾏业应当更积极地承担发现舞弊的责任；（2）按照中国注册会计师审计准则的规定实施审计⼯作，获取财务报表在整体上不存在重⼤错报的合理保证，⽆论该错报是由于舞弊还是错误导致；（3）由于⼀系列固有限制的存在，CPA即使按照审计准则的规定恰当地计划和实施审计⼯作，也不能对财务报表整体不存在重⼤错报获取绝对保证；（4）如果在完成审计⼯作后发现舞弊导致的财务报表重⼤错报，特别是串通舞弊或伪造⽂件记录导致的重⼤错报，并不必然表明CPA没有遵循审计准则；（5）要判断CPA是否按照审计准则的规定实施了审计⼯作，应当取决于其是否根据具体情况实施了审计程序，是否获取了充分、适当的审计证据，以及是否根据证据评价结果出具了恰当的审计报告。

财务报表审计中与舞弊相关的责任提示职业怀疑1. 保持职业怀疑要求注册会计师对获取的信息和审计证据是否表明可能存在由于舞弊导致的重大错报风险始终保持警惕，包括考虑拟用作审计证据的信息的可靠性，并考虑与信息的生成和维护相关的控制（如相关）。

由于舞弊的特征，注册会计师在考虑由于舞弊导致的重大错报风险时，保持职业怀疑尤为重要。

2. 尽管不能期望注册会计师不受以前对管理层、治理层正直和诚信情况形成的判断的影响，但由于具体情况可能已经发生变化，注册会计师在考虑由于舞弊导致的重大错报风险时，保持职业怀疑尤为重要。

3. 按照审计准则执行的审计工作通常不涉及鉴定文件的真伪，注册会计师没有接受文件真伪鉴定方面的培训，不应被期望成为鉴定文件真伪的专家。

然而，如果识别出的情况使其认为文件可能是伪造的，或文件中的某些条款已发生变动但未告知注册会计师，注册会计师需要作出进一步调查。

可实施的进一步调查程序包括：（1）直接向第三方函证；（2）利用专家的工作以评价文件的真伪。

被审计单位内部管理层以外的下列其他人员：（1）不直接参与财务报告过程的业务人员；（2）拥有不同级别权限的人员；（3）参与生成、处理或记录复杂或异常交易的人员及对其进行监督的人员；（4）内部法律顾问；（5）负责道德事务的主管人员或承担类似职责的人员；（6）负责处理舞弊指控的人员。

注册会计师应当评价在实施分析程序时识别出的异常或偏离预期的关系（包括与收入账户有关的关系），是否表明存在由于舞弊导致的重大错报风险。

考虑其他信息除运用分析程序获取的信息外，注册会计师获取的有关被审计单位及其环境的其他信息可能有助于识别由于舞弊导致的重大错报风险。

项目组成员间的讨论也可能提供有助于识别此类风险的信息。

此外，注册会计师在客户接受和保持过程中获取的信息，以及为被审计单位提供其他服务所获取的经验（如中期财务信息审阅等业务），都可能与识别由于舞弊导致的重大错报风险相关。

评价舞弊风险因素舞弊通常都很隐蔽，因而发现舞弊非常困难。

审计第⼗三章——对舞弊和法律法规的考虑（讲义）审计第⼗三章——对舞弊和法律法规的考虑（讲义）【知识点】财务报表审计中与舞弊相关的责任⼀、舞弊的含义和种类★（⼀）舞弊的含义舞弊是指被审计单位的管理层、治理层、员⼯或第三⽅使⽤欺骗⼿段获取不当或⾮法利益的故意⾏为。

（⼆）舞弊的种类舞弊包括编制虚假财务报告导致的错报和侵占资产导致的错报。

编制虚假财务报告可能是由于管理层通过操纵利润来影响财务报表使⽤者对被审计单位业绩和盈利能⼒的看法⽽造成的。

侵占资产通常伴随着虚假或误导性的记录或⽂件，其⽬的是隐瞒资产丢失或未经适当授权⽽被抵押的事实。

⼆、治理层、管理层的责任和注册会计师的责任★★★（⼀）治理层、管理层的责任被审计单位治理层和管理层对防⽌或发现舞弊负有主要责任。

管理层在治理层的监督下，⾼度重视对舞弊的防范和遏制是⾮常重要的。

治理层的监督包括考虑管理层凌驾于控制之上或对财务报告过程施加其他不当影响的可能性。

（⼆）注册会计师的责任注册会计师对发现舞弊⽅⾯的责任可以从正反两个⽅⾯界定：⼀⽅⾯，在按照审计准则的规定执⾏审计⼯作时，注册会计师有责任对财务报表整体是否不存在由于舞弊或错误导致的重⼤错报获取合理保证。

注意：注册会计师有责任在整个审计过程中保持职业怀疑，考虑管理层凌驾于控制之上的可能性，并认识到对发现错误有效的审计程序未必对发现舞弊有效。

另⼀⽅⾯，由于审计的固有限制，即使注册会计师按照审计准则的规定恰当地计划和执⾏了审计⼯作，也不可避免地存在财务报表中的某些重⼤错报未被发现的风险。

第⼀，舞弊导致的重⼤错报未被发现的风险，⼤于错误导致的重⼤错报未被发现的风险。

第⼆，如果在完成审计⼯作后发现舞弊导致的财务报表重⼤错报，特别是串通舞弊或伪造⽂件记录导致的重⼤错报，并不必然表明注册会计师没有遵守审计准则。

三、风险评估程序和相关活动★★（⼀）询问注意：第⼀，注册会计师不仅应当询问被审计单位的治理层、管理层和内部审计⼈员，还应当询问内部的其他相关⼈员。