专项用途财政性资金涉税

使用专项用途财政性资金可不征税日前，财政部、国家税务总局发布《关于专项用途财政性资金有关企业所得税处理问题的通知》（财税[2009]87号），取代了《关于企业补贴收入征税等问题的通知》（财税字[1995]81号）。

新规定比旧规定更细化，更具操作性。

新文件的亮点是对企业使用专项财政性资金时享受不征税优惠的条件进行了明确。

财税[2009]87号规定中，隐含着不少节税筹划点，本文将对其加以剖析。

三个条件须同时符合方可不征税财税[2009]87号规定的三个条件是：1.企业能够提供资金拨付文件，且文件中规定该资金的专项用途；2.财政部门或其他拨付资金的政府部门对该资金有专门的资金管理办法或具体管理要求；3.企业对该资金以及以该资金发生的支出单独进行核算。

只有三个条件同时具备，才可以作为不征税收入，在计算应纳税所得额时从收入总额中减除，若缺少任意条件则不允许从收入总额中减除，企业尤其要注意对该项资金单独进行核算，以备税务检查。

资金拨付及批准部门级别需特别关注财税[2009]87号第1条规定，从县级以上各级人民政府财政部门及其他部门取得的应计入收入总额的财政性资金，这一条是指资金取得单位为县级人民政府财政部门及其他部门，不能理解为是批准部门。

财税[2008]151号规定，对企业取得的由国务院财政、税务主管部门规定专项用途并经国务院批准的财政性资金，准予作为不征税收入，在计算应纳税所得额时从收入总额中减除。

这类收入必须是国务院财政、税务主管部门规定专项用途，不能混作他用；批准级别是国务院，地方政府委托代行职能的专项资金不得作为不征税收入，而应视为应税收入。

留心执行期间和起止日财税[2009]87号规定，起止日期为2008年1月1日至2010年12月31日期间。

虽然文件发布在2009年6月，就是说，企业在2008年度符合该项免税的已经缴纳税款的，可以申请退税；在2008年度企业做了不征税收入，但支出走了费用或形成的资产计提了折旧、摊销的要补税。

税务园地TAXATION FIELD浅析专项用途财政性资金所得税政策文／黄权银摘要：近年来，我国为推进产业结构升级，鼓励企业进行产品创新和技术升级改造，通过政府补助的形式向企业提供具有专项用途的财政性资金，为企业开展技术创新等研发活动提供有力支持。

国家为保证企业能有效利用好专项用途财政性资金，前后出台了财税[2009]87号和财税[2011]70号有关企业所得税特殊政策的文件。

那么针对两个文件中提到的“不征税收入”，如何理解其税收政策的优惠之处，本文希望通过数据比较的方式清晰地说明其内在的原理，并在原理分析的基础上进一步探讨企业如何利用该所得税税收优惠政策进行税收筹划。

关键词：专项用途财政性资金；企业所得税；税收筹划一、引文笔者比较了《关于专项用途财政性资金有关企业所得税处理问题的通知》财税【2009】87号和《关于专项用途财政性资金企业所得税处理问题的通知》财税【2011】70号两个文件，文件基本内涵一致，不同之处只是文件适用的时间范围不同。

(一)相同点。

若企业在满足三个条件下，就可以将取得的政府补助资金认定为专项用途财政性资金，可以作为不征税收入，在计算应纳税所得额时从收入总额中减除。

同时上述不征税收入用于支出所形成的费用，不得在计算应纳税所得额时扣除；用于支出所形成的资产，其计算的折旧、摊销不得在计算应纳税所得额时扣除。

上述不征税收入在5年(60个月)内未发生支出且未缴回财政部门或其他拨付资金的政府部门的部分，应计入取得该资金第六年的应税收入总额，计入应税收入总额的财政性资金发生的支出，允许在计算应纳税所得额时扣除。

三个条件的基本内容相同，具体表述上略有不同本文不再赘述。

(二)不同点，财税[2009]87号文件针对企业收到的是2008年至2010年取得的资金，财税[2011]70号文件针对的是2011年1月1日起企业收到的资金。

两个文件规定的时间虽然不同，但刚好可以理解为国家对该税收政策时间上的延续。

专项用途财政性资金的财税处理方法（老会计人的经验）目前，我国部分企业未按规定对专项用途财政性资金以及以该资金发生的支出单独进行核算，而是等到所得税汇算清缴时进行纳税调整，这样做即不符合财务核算信息完整性和可理解性的要求，又增加所得税汇算清缴的工作量。

本文根据《企业会计准则第十六号——政府补助》的要求，就企业如何规范专项用途财政性资金的财务处理做如下探讨。

确认是否符合不征税收入的条件财政部、国家税务总局《关于专项用途财政性资金企业所得税处理问题的通知》（财税〔2011〕70号）规定，企业从县级以上各级人民政府财政部门及其他部门取得的应计入收入总额的财政性资金，凡同时符合以下条件的，可以作为不征税收入，在计算应纳税所得额时从收入总额中减除：（一）企业能够提供规定资金专项用途的资金拨付文件；（二）财政部门或其他拨付资金的政府部门对该资金有专门的资金管理办法或具体管理要求；（三）企业对该资金以及以该资金发生的支出单独进行核算。

前两个条件是企业必须从县级以上各级人民政府财政部门及其他部门取得，第三个条件是企业自身财务处理问题，必须对资金及资金的支出单独进行核算。

对资金发生的支出单独核算根据企业所得税实施条例第二十八条的规定，不征税收入用于支出所形成的费用，不得在计算应纳税所得额时扣除；用于支出所形成的资产，其计算的折旧、摊销不得在计算应纳税所得额时扣除。

因此，进行财务处理前要确认支出是与资产相关的政府补助还是与收益相关的政府补助，分别进行核算。

如果是与资产相关的政府补助，应当确认为递延收益，并在相关资产使用寿命内平均分配，计入当期损益。

对资金未发生支出的财务处理根据财税〔2011〕70号文件规定，财政性资金作不征税收入处理后，在5年（60个月）内未发生支出且未缴回财政部门或其他拨付资金的政府部门的部分，应计入取得该资金第六年的应税收入总额。

案例甲企业于2010年1月收到政府拨付的环保减排扶持专项资金200万元（有资金拨付文件和具体管理要求），用于扶持甲企业的环保减排改造120万元及补偿当年环保减排费用支出80万元。

解读：财税[2011]70号2011年9月7日，财政部、国家税务总局两部委下发《财政部、国家税务总局关于专项用途财政性资金企业所得税处理问题的通知》（财税[2011]70号，以下简称70号文），对《关于专项用途财政性资金有关企业所得税处理问题的通知》（财税[2009]87号，以下简称87号文）中对专项用途财政性资金企业所得税规定在2010年12月31日到期后，如何处理进行了明确。

笔者对70号文作简要解读，以供参考。

一、不征税收入三条具体基本条件不变70号文规定，企业从县级以上各级人民政府财政部门及其他部门取得的应计入收入总额的财政性资金，凡同时符合以下条件的，可以作为不征税收入，在计算应纳税所得额时从收入总额中减除：（一）企业能够提供规定资金专项用途的资金拨付文件；（二）财政部门或其他拨付资金的政府部门对该资金有专门的资金管理办法或具体管理要求；（三）企业对该资金以及以该资金发生的支出单独进行核算。

可见70号文相对87号文，上述三条条件基本未发生变化。

但值得注意的是财税70号文不再要求资金拨付文件中必须规定该资金的专项用途。

实务中政府下发规定资金专项用途的资金拨付文件时，往往还无法具体确定资金的详细用途，往往只是规定一个大致的使用方向或者排除性条款，而原87号文规定必须在文件中规定该资金的专项用途和实际情况有所不适应，70号文可能基于这一原因，不再限制资金拨付文件必须规定该资金的专项用途。

不过资金的专项用途通常已包含在第二个条件中了，但“财政部门或其他拨付资金的政府部门对该资金有专门的资金管理办法或具体管理要求”这个条件很难得到满足。

如果严格执行上述条件，很少有专项用途财政性资金符合不征税收入的定义。

二、其他关注点（一）与财税[2008]151号的关系纳税人应注意87号文是对《关于财政性资金、行政事业性收费、政府性基金有关企业所得税政策问题的通知》（财税[2008]151号）有关专项用途财政性资金税务处理进一步细化，财税[2008]151号规定，对企业取得的由国务院财政、税务主管部门规定专项用途并经国务院批准的财政性资金，准予作为不征税收入，在计算应纳税所得额时从收入总额中减除。

国家财政对企业改革与发展的支持,主要表现在财政性资金的调节上,财政资金种类繁多,体现了国家对不同行业企业不同时期的各种扶持政策。

《企业会计准则第16号———政府补助》从会计的角度对财政性资金进行了规范;《关于专项用途财政性资金企业所得税处理问题的通知》(财税〔2011〕70号)从税收角度对财政性资金的所得税处理进行了明确规范。

一、财政性资金的含义财政性资金,根据财税[2008]151号是指企业取得的来源于政府及其有关部门的财政补助、补贴、贷款贴息,以及其他各类财政专项资金,包括直接减免的增值税和即征即退、先征后退、先征后返的各种税收,但不包括企业按规定取得的出口退税款;所称国家投资,是指国家以投资者身份投入企业、并按有关规定相应增加企业实收资本(股本)的直接投资。

二、财政性资金的会计处理根据财务通则规定,五大类财政性资金在财务处理时可以简单划分为权益性与收益性两种,分不同类型,会计分录如下:1.国家投资,应当作为权益,计入并增加企业实收资本或股本,借记银行存款,贷记实收资本或股本。

2.资金使用后要求返还的本金,会计处理应当作为负债,计入借款或其它应付款处理,借记银行存款,贷记借款或其它应付款。

3.企业取得的除上述两种情况之外的其他财政资金,会计处理作为损益,原来有计入补贴收入的,现在全部计入当期营业外收入,借记银行存款,贷记营业外收入。

在具体会计处理问题上,对收益性的财政资金在《企业会计准则第16号———政府补助》中有相应的会计处理规定,对“政府补助”外的财政资金,如企业会计准则解释第3号有拆迁款性质财政资金的规定。

在会计处理上,区分权益性与收益性两种资金时主要看资金的性质,以及符合两个原则,即无偿性和直接取得,无偿性是政府不因为对企业进行补助而享有所有权,企业也不需要偿还资金,与所有者投入资本、政府采购、借贷等互惠的经济活动不同。

直接取得资产是直接从政府取得货币性或非货币性资产,从而形成企业的收益,如税收返还、先征后返的税收等都是直接取得,而直接减免税款、抵免、出口退税因为没有涉及直接转移的经济支持,就不属于直接取得资产,实践中要把握好同为税收补助但形式不同因而规范的会计处理不同。

根据*财政部国家税务总局关于专项用途财政性资金有关企业所得税处理问题的通知>（财税[2009]87号）规定，对企业在2008年1月1 日至2010年12月31日，从县级以上各级人民政府财政部门及其他部门取得的应计入收入总额的财政性资金，凡同时符合以下条件的，可以作为不征税收入，在计算应纳税所得额时从收入总额中减除：⑴企业能够提供资金拨付文件，且文件中规定该资金的专项用途；⑵财政部门或其他拨付资金的政府部门对该资金有专门的资金管理办法或具体管理要求；⑶企业对该资金以及以该资金发生的支出单独进行核算。

财政性资金作不征税收入处理后，在5年（60个月）内未发生支出且未缴回财政或其他拨付资金的政府部门的部分，应重新计入取得该资金第六年的收入总额；重新计入收入总额的财政性资金发生的支出，允许在计算应纳税所得额时扣除。

综合上述规定，如果从县级（含本级）以上劳动和社会保障部门取得上述财政性资金，且同时符合上述文件规定的不征税收入三个条件的，可以作为不征税收入处理。

但是不征税收入用于支出形成的费用以及资产的折旧、摊销不得税前扣除。

13、企业减免的土地使用税、房产税是否交纳企业所得税？国家税务总局没有文件规定土地使用税、房产税记入补贴收入科目交纳企业所得税。

国家税务总局规定的是流转税的减免、财政性补贴和其他补贴收入，应并入企业利润计算交纳企业所得税。

*财政部国家税务总局关于减免及返还的流转税并入企业利润征收所得税的通知>（94）财税字074号）：“对企业减免或返还的流转税（含即征即退、先征后退），除国务院、财政部、国家税务总局规定有指定用途的项目以外，都应并入企业利润，照章征收企业所得税。

对直接减免和即征即退的，应并入企业当年利润征收企业所得税；对先征税后返还和先征后退的，应并入企业实际收到退税或返还税款年度的企业利润征收企业所得税。

”财税字[1995]081号文件规定：“企业取得财政性补贴和其他补贴收入，除国务院、财政部和国家税务总局规定不计入损益者外，应一律并入实际收到补贴收入年度的应纳税所得额。

案例解析财政补贴收入的涉税风险点近期，某上市公司发布公告称，集团下属全资子公司收到政府补助款项1.9亿元，按照规定应计算缴纳增值税。

实务中，误把所有财政补贴作为不征税收入，是企业税务处理中的常见现象。

财政补贴作为国家一项积极货币政策，在稳经济、稳产业、促发展等方面起着十分重要的作用。

然而，财政补贴有其严格的税务处理规定，如果处理不当，很容易出现“财政补贴前脚到，税务风险后脚来”的现象。

风险一：将财政补贴收入一律确认为不征税收入案情简介：A公司是一家化工企业。

2018年，当地实施重大环境治理工程项目，实行技改搬迁工程，A公司获得财政补贴1250万元。

企业认为，该笔补贴属于从政府部门取得的财政性资金，可以作为不征税收入，在收入总额中扣除。

不过，税务部门在检查过程中发现，该企业虽然能够提供规定资金专项用途的资金拨付文件，但并未对该笔资金及该资金发生的支出单独进行核算，不符合将财政性资金作为不征税收入处理的条件。

案例解析：财政补贴收入能否直接计入不征税收入，在计算企业所得税应纳税所得额时从收入总额中减除，不能一概而论。

根据企业所得税法及其实施条例的规定，不征税收入包括财政拨款、依法收取并纳入财政管理的行政事业性收费、政府性基金，企业取得的由国务院财政、税务主管部门规定专项用途并经国务院批准的财政性资金。

其中，根据《财政部国家税务总局关于专项用途财政性资金企业所得税处理问题的通知》（财税〔2011〕70号）规定，企业从县级以上各级人民政府财政部门及其他部门取得的应计入收入总额的财政性资金，要作为不征税收入，在计算应纳税所得额时从收入总额中减除，应同时符合三个条件：一是企业能够提供规定资金专项用途的资金拨付文件；二是财政部门或其他拨付资金的政府部门对该资金有专门的资金管理办法或具体管理要求；三是企业对该资金以及以该资金发生的支出单独进行核算。

企业取得的不征税收入，凡未按规定进行管理的，应作为企业应税收入计入应纳税所得额，依法缴纳企业所得税。

财税[2009]87号企业收到专项用途财政资金所得税处理财政部、国家税务总局下发了财税200987号文《关于专项用途财政性资金有关企业所得税处理问题的通知》。

此前，在两部门下发的财税2008151号文《关于财政性资金、行政事业性收费、政府性基金有关企业所得税政策问题的通知》中，对企业取得的专项用途财政性资金的所得税处理问题也曾予以明确。

那么，财税200987号文对企业取得专项用途财政性资金的所得税处理是有新的变化，还是对财税2008151号文相关规定的进一步明确呢, 一、财税200987号文的主要精神财税2008151号文《关于财政性资金、行政事业性收费、政府性基金有关企业所得税政策问题的通知》曾明确，对企业取得的由国务院财政、税务主管部门规定专项用途并经国务院批准的财政性资金，准予作为不征税收入，在计算应纳税所得额时从收入总额中减除。

相比财税2008151号文，财税200987号文对相关问题规定得更为具体: 1、财税200987号文规定，在2008年1月1日至2010年12月31日期间，企业从县级以上各级人民政府财政部门及其他部门取得的应计入收入总额的财政性资金，凡同时符合文件所列三个条件的，可以作为不征税收入，在计算应纳税所得额时从收入总额中减除。

也就是说，该文规范的专项用途财政性资金，只限于企业在2008年1月1日至2010年12月31日期间收到的资金。

同时，文件进一步明确了资金的来源渠道，即资金来源于县级以上各级人民政府财政部门及其他部门，而不仅限于财政部门。

2、财税200987号文具体明确了收到的财政性资金作为不征税收入的条件，即首先企业能够提供资金拨付文件，且文件中规定了该资金的专项用途;其次，财政部门或其他拨付资金的政府部门对该资金有专门的资金管理办法或具体管理要求;最后，要求企业对该资金的取得及发生的支出应单独进行核算。

这里要注意:1、虽然对该资金的管理办法或具体管理要求由县级以上人民政府的财政部门或其政府部门规定，但拨付文件中规定的“专项用途”，依据财税2008151号文，必须是由国务院财政、税务主管部门规定并经国务院批准，地方政府规定专项用途的财政性资金不能适用该文;2、该文对取得的不作为征税收入的财政性资金核算提出了具体要求，即该资金的取得与支出必须进行单独核算，专款专用，而不能与企业的其他资金混用。

专项⽤途财政性资⾦如何进⾏企税处理
经国务院批准，财政部、国家税务总局近⽇明确，对企业在2008年1⽉1⽇⾄2010年12⽉31⽇期间从县级以上各级⼈民政府财政部门及其他部门取得的应计⼊收⼊总额的财政性资⾦，凡同时符合以下条件的，可以作为不征税收⼊，在计算应纳税所得额时从收⼊总额中减除：
(⼀)企业能够提供资⾦拨付⽂件，且⽂件中规定该资⾦的专项⽤途;
(⼆)财政部门或其他拨付资⾦的政府部门对该资⾦有专门的资⾦管理办法或具体管理要求;
(三)企业对该资⾦以及以该资⾦发⽣的⽀出单独进⾏核算。

上述不征税收⼊⽤于⽀出所形成的费⽤，不得在计算应纳税所得额时扣除;⽤于⽀出所形成的资产，其计算的折旧、摊销不得在计算应纳税所得额时扣除。

企业将符合本通知第⼀条规定条件的财政性资⾦作不征税收⼊处理后，在5年(60个⽉)内未发⽣⽀出且未缴回财政或其他拨付资⾦的政府部门的部分，应重新计⼊取得该资⾦第六年的收⼊总额;重新计⼊收⼊总额的财政性资⾦发⽣的⽀出，允许在计算应纳税所得额时扣除。