会计准则解释第3号

《企业会计准则第13 号——或有事项》解释

发文部门：财政部 日期：2007-05-05

为了便于本准则的应用和操作，现就以下问题作出解释：（1）或有事项的基本特征；（2）或有事项相关义务确认为预计负债的条件；（3）亏损合同的相关义务确认为预计负债；（4）重组义务确认为预计负债。

一、或有事项的基本特征

本准则第二条规定，或有事项是指过去的交易或者事项形成的，其结果须由某些未来事项的发生或不发生才能决定的不确定事项。

（一）由过去交易或事项形成，是指或有事项的现存状况是过去交易或事项引起的客观存在。

例如，未决诉讼虽然是正在进行当中的诉讼，但该诉讼是企业因过去的经济行为导致起诉其他单位或被其他单位起诉。这是现存的一种状况而不是未来将要发生的事项。未来可能发生的自然灾害、交通事故、经营亏损等，不属于或有事项。

（二）结果具有不确定性，是指或有事项的结果是否发生具有不确定性，或者或有事项的结果预计将会发生，但发生的具体时间或金额具有不确定性。

例如，债务担保事项在担保方到期是否一定承担和履行连带责任，需要根据被担保方债务到期时能否按时还款加以确定。这一事项的结果在担保协议达成时具有不确定性。

（三）由未来事项决定，是指或有事项的结果只能由未来不确定事项的发生或不发生才能决定。

例如，未决诉讼只有等到法院判决才能决定其结果；债务担保事项只有在被担保方到期无力还款时，企业（担保方）才承担连带责任。

常见的或有事项主要包括：未决诉讼或仲裁、债务担保、产品质量保证（含产品安全保证）、承诺、亏损合同、重组义务、商业承兑汇票背书转让或贴现等。其中，亏损合同、重组义务是本准则特别规定的或有事项。

二、或有事项相关义务确认为预计负债的条件

本准则第四条规定了或有事项相关义务确认预计负债应当同时具备的条件：

（一）该义务是企业承担的现时义务，是指与或有事项相关的义务是在企业当前条件下已承担的义务。企业没有其他现实的选择，只能履行该现时义务，如法律要求企业履行、有关各方形成企业将履行现时义务的合理预期等。

附件:

企业会计准则解释第3号

一、采用成本法核算的长期股权投资，投资企业取得被投资单位宣告发放的现金股利或利润，应当如何进行会计处理？

答：采用成本法核算的长期股权投资，除取得投资时实际支付的价款或对价中包含的已宣告但尚未发放的现金股利或利润外，投资企业应当按照享有被投资单位宣告发放的现金股利或利润确认投资收益，不再划分是否属于投资前和投资后被投资单位实现的净利润。

企业按照上述规定确认自被投资单位应分得的现金股利或利润后，应当考虑长期股权投资是否发生减值。在判断该类长期股权投资是否存在减值迹象时，应当关注长期股权投资的账面价值是否大于享有被投资单位净资产（包括相关商誉）账面价值的份额等类似情况。出现类似情况时，企业应当按照《企业会计准则第8号——资产减值》对长期股权投资进行减值测试，可收回金额低于长期股权投资账面价值的，应当计提减值准备。

二、企业持有上市公司限售股权，对上市公司不具有控制、共同控制或重大影响的，应当如何进行会计处理？

答：企业持有上市公司限售股权（不包括股权分置改革中持有的限售股权），对上市公司不具有控制、共同控制或重大影响的，应当按照《企业会计准则第22号——金融工具确认和计量》的规定，将该限售股权划分为可供出售金融资产或以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产。

企业在确定上市公司限售股权公允价值时，应当按照《企业会计准则第22号——金融工具确认和计量》有关公允价值确定的规定执行，不得改变企业会计准则规定的公允价值确定原则和方法。

本解释发布前未按上述规定确定所持有限售股权公允价值的，应当按照《企业会计准则第28号——会计政策、会计估计变更和差错更正》进行处理。

三、高危行业企业提取的安全生产费，应当如何进行会计处理？

答：高危行业企业按照国家规定提取的安全生产费，应当计入相关产品的成本或当期损益，同时记入“4301 专项储备”科目。

企业使用提取的安全生产费时，属于费用性支出的，直接冲减专项储备。企业使用提取的安全生产费形成固定资产的，应当通过“在建工程”科目归集所发生的支出，待安全项目完工达到预定可使用状态时确认为固定资产；同时，按照形成固定资产的成本冲减专项储备，并确认相同金额的累计折旧。该固定资产在以后期间不再计提折旧。 “专项储备”科目期末余额在资产负债表所有者权益项下“减：库存股”和“盈余公积”之间增设“专项储备”项目反映。

为了深入贯彻实施企业会计准则，解决执行中出现的问题，同时，实现会计准则持续趋同和等效，财ｊ　政部制定　了《企业会计准则解释第　４号》。　““ｊ　““　¨＝　企业会计准则解释第４号　一、同一控制下的企业合并中。合并方发生的审计、法　律服务、评估咨询等中介费用以及其他相关管理费用．应当　于发生时计入当期损益。非同一控制下的企业合并中．购买　方发生的上述费用。应当如何进行会计处理？　答：非同一控制下的企业合并中，购买方为企业合并发　生的审计、法律服务、评估咨询等中介费用以及其他相关管　理费用，应当于发生时计入当期损益；购买方作为合并对价　发行的权益性证券或债务性证券的交易费用，应当计入权　益性证券或债务性证券的初始确认金额。　二、非同一控制下的企业合并中。购买方在购买日取　得被购买方可辨认资产和负债。应当如何进行分类或指　定？　答：非同一控制下的企业合并中，购买方在购买日取　得被购买方可辨认资产和负债，应当根据企业会计准则　的规定，结合购买日存在的合同条款、经营政策、并购政　策等相关因素进行分类或指定，主要包括被购买方的金　融资产和金融负债的分类、套期关系的指定、嵌入衍生工　具的分拆等。但是，合并中如涉及租赁合同和保险合同且　在购买日对合同条款作出修订的，购买方应当根据企业　会计准则的规定，结合修订的条款和其他因素对合同进　行分类。　三、企业通过多次交易分步实现非同一控制下企业　合并的，对于购买日之前持有的被购买方的股权．应当如　何进行会计处理？　答：企业通过多次交易分步实现非同一控制下企业　合并的，应当区分个别财务报表和合并财务报表进行相　关会计处理：　（一）在个别财务报表中，应当以购买日之前所持被　购买方的股权投资的账面价值与购买日新增投资成本之　和，作为该项投资的初始投资成本；购买日之前持有的被　・３８・　购买方的股权涉及其他综合收益的，应当在处置该项投　资时将与其相关的其他综合收益（例如，可供出售金融资　产公允价值变动计入资本公积的部分，下同）转入当期投　资收益。　（二）在合并财务报表中，对于购买日之前持有的被　购买方的股权，应当按照该股权在购买日的公允价值进　行重新计量，公允价值与其账面价值的差额计入当期投　资收益；购买日之前持有的被购买方的股权涉及其他综　合收益的，与其相关的其他综合收益应当转为购买日所　属当期投资收益。购买方应当在附注中披露其在购买日　之前持有的被购买方的股权在购买日的公允价值、按照　公允价值重新计量产生的相关利得或损失的金额。　四、企业因处置部分股权投资或其他原因丧失了对原　有子公司控制权的。对于处置后的剩余股权应当如何进　行会计处理？　答：企业因处置部分股权投资或其他原因丧失了对原　有子公司控制权的，应当区分个别财务报表和合并财务　报表进行相关会计处理：　（一）在个别财务报表中，对于处置的股权，应当按照　《企业会计准则第２号——长期股权投资》的规定进行会　计处理；同时，对于剩余股权，应当按其账面价值确认为　长期股权投资或其他相关金融资产。处置后的剩余股权　能够对原有子公司实施共同控制或重大影响的，按有关　成本法转为权益法的相关规定进行会计处理。　（二）在合并财务报表中，对于剩余股权，应当按照其　在丧失控制权日的公允价值进行重新计量。处置股权取　得的对价与剩余股权公允价值之和，减去按原持股比例　计算应享有原有子公司自购买日开始持续计算的净资产　的份额之间的差额，计入丧失控制权当期的投资收益。与　原有子公司股权投资相关的其他综合收益，应当在丧失　控制权时转为当期投资收益。企业应当在附注中披露处　２０１０．

瞳蕊圈ＰＯＬＩＣＹ　ＵＮＤＥＲＳＴＡＮＤＩＮＧ　

企业会计准则解释第１号　

一、企业在编制年报时，首次执行　Ｅｌ有关资产、负债及所有者权益项目的　金额是否要进一步复核？原同时按照国　内及国际财务报告准则对外提供财务报　告的Ｂ股、Ｈ股等上市公司，首次执行Ｅｌ　如何调整？　答：企业在编制首份年报时．应当　对首次执行日有关资产　负债及所有者　权益项目的账面余额进行复核．经注册　会计师审计后．在附注中以列表形式披　露年初所有者权益的调节过程以及做出　修正的项目　影响金额及其原因。　原同时按照国内及国际财务报告　准则对外提供财务报告的Ｂ股、Ｈ股等上　市公司．首次执行日根据取得的相关信　息，能够对因会计政策变更所涉及的交　易或事项的处理结果进行追溯调整的．　以追溯调整后的结果作为首次执行日的　余额。　二、中国境内企业设在境外的子公　司在境外发生的有关交易或事项，境内　不存在且受相关法律法规等限制或交易　不常见，企业会计准则未作规范的，如　何进行处理？　答：中国境内企业设在境外的子公　司在境外发生的交易或事项．境内不存　在且受法律法规等限制或交易不常见．　企业会计准则未做出规范的．可以将境　外子公司已经进行的会计处理结果．在　符合《企业会计准则——基本准则》的　原则下．按照国际财务报告准则进行调　整后．并入境内母公司合并财务报表的　相关项目。　三、经营租赁中出租人发生的初　始直接费用以及融资租赁中承租人发生　的融资费用应当如何处理？出租人对经　２６中国总会计师・月刊　营租赁提供激励措施的，如提供免租期　或承担承租人的某些费用等，承租人和　出租人应当如何处理？企业（建造承包　商）为订立建造合同发生的相关费用如　何处理？　答：　（一）经营租赁中出租人发生　的初始直接费用．是指在租赁谈判和签　订租赁合同过程中发生的可归属于租赁　项目的手续费、律师费、差旅费，印花　税等．应当计入当期损益；金额较大的　应当资本化．在整个经营租赁期间内按　照与确认租金收入相同的基础分期计入　当期损益。　承租人在融资租赁中发生的融资费　用应予资本化或是费用化．应按《企业　会计准则第１　７号——借款费用》处理．　并按《企业会计准则第２１号——租赁》　进行计量。　（二）出租人对经营租赁提供激励　措施的．出租人与承租人应当分别下列　情况进行处理：　１出租人提供免租期的．承租人应　将租金总额在不扣除免租期的整个租赁　期内．按直线法或其他合理的方法进行　分摊．免租期内应当确认租金费用　出　租人应将租金总额在不扣除免租期的整　个租赁期内．按直线法或其他合理的方　法进行分配．免租期内出租人应当确认　租金收入。　２出租人承担了承租人某些费用　的．出租人应将该费用自租金收入总额　中扣除．按扣除后的租金收入余额在租　赁期内进行分配　承租人应将该费用从　租金费用总额中扣除．按扣除后的租金　费用余额在租赁期内进行分摊。　（三）企业（建造承包商）为订　立合同发生的差旅费　投标费等．能够　单独区分和可靠计量且合同很可能订立　的．应当予以归集．待取得合同时计入　合同成本；未满足上述条件的．应当计　入当期损益。　四、企业发行的金融工具应当在满　足何种条件时确认为权益工具？　答：企业将发行的金融工具确认为　权益性工具．应当同时满足下列条件：　（一）该金融工具应当不包括交付　现金或其他金融资产给其他单位．或在　潜在不利条件下与其他单位交换金融资　产或金融负债的合同义务。　（二）该金融工具须用或可用发　行方自身权益工具进行结算的．如为非　衍生工具．该金融工具应当不包括交付　非固定数量的发行方自身权益工具进行　结算的合同义务；如为衍生工具．该金　融工具只能通过交付固定数量的发行方　自身权益工具换取固定数额的现金或其　他金融资产进行结算。其中．所指的发　行方自身权益工具不包括本身通过收取　或交付企业自身权益工具进行结算的合　同。　五、嵌入保险合同或嵌入租赁合同　中的衍生工具应当如何处理？　答：根据《企业会计准则第２２　号——金融工具确认和计量＞的规定．　嵌入衍生工具相关的混合工具没有指定　为以公允价值计量且其变动计入当期损　益的金融资产或金融负债．同时满足有　关条件的．该嵌入衍生工具应当从混合　工具中分拆．作为单独的衍生工具处　理。该规定同样适用于嵌入在保险合同　中的衍生工具．除非该嵌入衍生工具本　身属于保险合同。