合并财务报表中合并交叉持股的合并抵消

合并报表六大抵消分录在企业合并财务报表的编制过程中，为了准确反映集团整体的财务状况和经营成果，需要进行一系列的抵消处理。

这些抵消分录主要是为了消除内部交易和往来对合并报表的影响，使得合并报表能够真实地反映集团作为一个整体的经济实质。

下面我们就来详细了解一下合并报表中的六大抵消分录。

一、母公司长期股权投资与子公司所有者权益的抵消当母公司持有子公司的股权时，在编制合并报表时需要将母公司的长期股权投资与子公司的所有者权益进行抵消。

这是因为从集团整体的角度来看，母公司对子公司的投资并不是一项真正的资产，子公司的所有者权益也不是一项真正的负债和所有者权益。

假设母公司以 100 万元投资取得子公司 80%的股权，子公司的所有者权益为 120 万元，其中股本 80 万元，资本公积 20 万元，盈余公积10 万元，未分配利润 10 万元。

则抵消分录如下：借：股本 80 万元借：资本公积 20 万元借：盈余公积 10 万元借：未分配利润 10 万元借：商誉 20 万元（若存在）贷：长期股权投资 100 万元贷：少数股东权益20 万元（子公司所有者权益×少数股东持股比例）二、母公司投资收益与子公司利润分配的抵消母公司在确认对子公司的投资收益时，子公司也会进行利润分配。

在编制合并报表时，需要将母公司的投资收益与子公司的利润分配进行抵消，以避免重复计算。

假设子公司当年实现净利润 50 万元，提取盈余公积 5 万元，向股东分配利润 10 万元。

母公司持股 80%，则抵消分录如下：借：投资收益 40 万元（50×80%）借：少数股东损益 10 万元（50×20%）借：年初未分配利润_____万元贷：提取盈余公积 5 万元贷：向股东分配利润 10 万元贷：年末未分配利润_____万元三、内部债权债务的抵消在集团内部，母公司与子公司之间、子公司与子公司之间可能会发生债权债务关系，如应收账款与应付账款、其他应收款与其他应付款等。

新旧《企业会计准则第33号——合并财务报表》主要变化一、基本概念新修订的合并财务报表准则，丰富了“母公司”、“子公司”的定义，提出“主体”概念，并采取列举式对“主体”进行定义。

主体包括企业、被投资单位中可分割的部分，以及企业所控制的结构化主体等提出了“投资性主体”、“结构化主体”概念，并列举了投资性主体一般特征。

二、控制的判断对“控制”概念进行了重述，使用“投资方”和“被投资方”取代了原“企业”的说法，并对控制的判断进行了详细的说明。

1、改进控制的定义，强调控制构成的三要素为对被投资者的权力、可变回报以及能够行使权力影响可变回报。

2、引入实质性控制概念，即投资方虽持有小于50%的表决权，但综合考虑投资方拥有的表决权相对于其他各方拥有的表决权份额的大小、其他各方表决权的分散程度、潜在表决权、其他合约性安排、被投资方以往的表决权行使情况等所有因素和条件后仍可具有控制。

3、引入关于拥有决策制定权利的投资者是委托人还是代理人的判断指引。

其中，代理人作为代表其他方行使权力的第三方，并不控制被投资方。

4、引入对被投资方可分割部分的控制。

投资方通常是在被投资方整体层面对是否控制进行评估，但极个别情况下，可以将被投资方的一部分视为被投资方可分割的部分，进而判断是否控制该部分。

三、豁免编制合并财务报表和纳入合并范围的情形明确如果母公司是投资性主体，且不存在为其投资活动提供相关服务的子公司，则不应当编制合并财务报表，该母公司按照本准则第二十一条规定以公允价值计量其对所有子公司的投资，且公允价值变动计入当期损益。

明确虽然投资性主体可以豁免其控制的满足条件的主体不纳入该投资性主体的合并范围；但投资性主体的母公司（该母公司不是投资性主体）仍需要将其控制的全部主体（含投资性主体控制的主体）纳入合并范围四、新增母公司在投资性主体与非投资性主体之间互相转换时的会计处理原则五、删除了在编制合并报表时按照权益法调整对子公司长期股权投资的规定，也就是说在编制合并财务报表时，可以在成本法的基础上直接进行合并抵消处理；六、修改了交叉持股的合并抵消处理原则对于交叉持股的合并抵消处理进行了明确规定，即子公司持有母公司的长期股权投资，应当视为企业集团的库存股，作为所有者权益的减项，在合并资产负债表中所有者权益项目下以“减：库存股”项目列示。

交叉持股合并报表处理例题
《交叉持股合并报表处理例题》
在公司合并或者被收购的过程中，交叉持股是一个常见的情况。

交叉持股意味着两个公司互相持有对方股份，这种情况可能会对财务报表的处理产生影响。

下面是一个交叉持股合并报表处理的例题：
假设公司A和公司B互相持有对方股份，公司A持有公司B 20%的股份，而公司B持有公司A 15%的股份。

现在这两个公司要进行合并，请问在合并报表处理中，如何处理这种交叉持股情况？
首先，根据会计准则，对交叉持股情况需要进行处理。

在合并前，公司A需要从其投资中扣除公司B持有的股份所对应的权益，即减少公司B的股东权益。

同样，公司B也需要减少公司A的股东权益。

这样可以避免双重计算权益，保证合并后的报表准确。

其次，在合并后的报表处理中，需要将交叉持股情况进行调整。

在合并报表中，需要将公司A 持有的公司B股份计入公司A的资产，同时将公司B持有的公司A股份计入公司B的资产。

这样可以反映出两个公司的实际控制情况。

最后，在合并后的报表中，需要披露交叉持股情况及其对合并报表的影响，包括减少的股东权益和资产的调整等情况。

这样可以让投资者和利益相关方清楚地了解到交叉持股对合并报表的影响，保证透明度和真实性。

综上所述，交叉持股合并报表处理需要进行适当的调整，包括减少股东权益、资产调整和披露等步骤，以确保合并后的报表准确反映实际情况。

对于公司合并或者被收购的情况，对交叉持股合并报表处理的理解和处理至关重要。

合并报表编制中长期股权投资的调整与抵销第一篇：合并报表编制中长期股权投资的调整与抵销合并报表编制中长期股权投资的调整与抵销合并报表准则规定，编制合并财务报表时应当按照权益法调整对子公司的长期股权投资。

由于母公司对子公司的长期股权投资一般采用成本法核算，所以要调整到权益法要求的结果需作三项调整处理：（1）调整确认应享有的子公司当期净损益的份额，借记或贷记“长期股权投资”科目，贷记或借记“投资收益”科目；（2）调整子公司分派的现金股利或利润，借记“投资收益”科目，贷记“长期股权投资”科目；（3）调整子公司除净损益外所有者权益的增减变动，借记或贷记“长期股权投资”科目，贷记或借记“资本公积”科目。

作调整分录（1）的原因在于成本法和权益法在会计核算上存在根本区别：在子公司实现净利润或亏损时，成本法下不需作任何处理，而权益法则要求母公司按持股比例调增或调减长期股权投资的账面价值，且母公司在确认应享有被投资单位净损益份额时，应以取得投资时被投资单位各项可辨认资产等的公允价值为基础，对被投资单位的净利润进行调整后确认。

因此需作调整分录：“借：长期股权投资（按公允价值调整后的子公司净利润×母公司持股比例）”，“贷：投资收益（同前）”。

作调整分录（2）的原因在于成本法和权益法下对子公司分派现金股利的处理不同：成本法下，当子公司分派现金股利或利润时，借记“应收股利（银行存款）”，贷记“投资收益”；而权益法下的处理为借记“应收股利（银行存款）”，贷记“长期股权投资”。

要将平时采用成本法核算的处理结果调整为权益法下的结果，就必须抵销原按成本法确认的投资收益，并同时调减长期股权投资的账面价值，即需作调整分录：借记“投资收益”，贷记“长期股权投资”。

作调整分录（3）的原因也在于成本法和权益法核算上的不同：在子公司发生除净损益以外的所有者权益变动时，成本法下不需作任何处理，而权益法则要求母公司按持股比例调增或调减长期股权投资的账面价值，并相应调整资本公积的数额。

新会计准则下交叉持股的会计处理《企业会计准则第33号——合并财务报表》中第十五条和第二十九条规定，各子公司之间的长期股权投资以及子公司对母公司的长期股权投资，应当比照上述规定（母公司对子公司的长期股权投资应当与母公司在子公司所有者权益中所享有的份额相互抵销），将长期股权投资与其对应的子公司或母公司所有者权益中所享有的份额相互抵销。

可见，新准则对交叉持股的问题已经解决，它抵销的原则和母公司抵销长期股权投资是一致的，没有采用库藏股法，是交互分配法——来抵销子公司持有母公司的权益和子公司相互之间持有的权益，即新准则采用的是实体理论。

母子公司之间交叉持股合并处理：交互分配法将子公司的少数股东与其他同样拥有母公司股票的股东一视同仁，认为它们均有权获得母公司创造的利润。

在编制合并报表时，一方面母公司要按持股比例取得子公司利润，另一方面子公司也有权按比例获取母公司利润。

这就要求先采用交互分配法通过联立方程组对母子公司创造的利润进行分配，再据以编制合并会计报表。

下面举例加以说明：甲公司于2010年1月1日取得乙公司75％的股份。

当时，乙公司的净资产为40000元，甲公司支付现金30000元。

在此之前，乙公司曾以20000元取得甲公司10％的股份（采用成本法核算），当时甲公司的净资产为100000元。

2010年甲、乙公司分别取得利润20000元和10000元。

2010年1月1日和12月31日的资产负债表如下所示（为简化说明，假设甲乙公司均无任何负债，年末不提取任何公积金）：资产负债表单位：元在交互分配法下，首先用联立方程组解出甲乙公司股东应享有的利润：设交互分配后甲公司暂得的利润为P，交互分配后乙公司暂得的利润S，则有方程式：P＝20000＋0.75SS＝10000＋0.1P解方程式得：P＝29729.73（元）S＝12972.97（元）甲公司交互分配后暂得利润中归属于母公司股权的部分：29729.73×90%＝26756.76（元）乙公司交互分配后暂得利润中属于少数股权的部分：12972.97×25%＝3243.24（元）编制合并报表时抵销分录为：1.借：长期股权投资（乙公司） 6756.76贷：投资收益 6756.762.借：投资收益 6756.76少数股东损益 3243.24贷：未分配利润 100003.借：股本（乙公司）40000未分配利润 10000贷：少数股东权益 13243.24长期股权投资——乙公司 36756.764.借：股本（甲公司） 10000贷：长期股权投资——甲公司 10000根据上述分录编制合并工作底稿（略），并据以编制合并资产负债表，合并损益表（略）。

交叉持股的合并抵消多层交叉持股情况下如何编制合并会计报表目前，编制合并会计报表的规定主要有１９９５年财政部发布的《合并会计报表暂行规定》及一些补充规定，这些规定只是对一些基本业务和基本原则做了规定，对实际工作中存在的多层交叉持股情况下的合并未作出明确规定，本文结合笔者的实际工作经验就此作一探讨。

一、基本思路在现实经济生活中，出于各种经营管理目的需要，企业集团中母公司进行多种投资及集团企业之间的股权交易，形成了集团内复杂多样的股权结构。

例如Ａ公司分别持有Ｂ、Ｃ公司８０％、２０％的股权，Ｂ公司持有Ｃ公司５０％的股权，Ａ、Ｂ、Ｃ公司又共同投资设立了Ｄ公司，分别占１５％、１５％、７０％的股权，形成了多层交叉持股股权结构。

在该股权结构中，Ａ公司通过直接和间接方式分别控制了Ｂ、Ｃ、Ｄ公司８０％、７０％、１００％的股权，分别享有Ｂ、Ｃ、Ｄ公司８０％、６０％、６９％的净收益，即对Ｂ、Ｃ、Ｄ公司实际拥有控制权，能够决定三个公司的财务和经营政策，并能从其经营活动中获取利益，符合了合并会计报表有关合并范围规定，因此Ａ公司需将Ｂ、Ｃ、Ｄ公司的会计报表纳入合并报表范围中。

编制合并会计报表还要考虑权益法运用问题，《企业会计准则－投资》规定，投资企业对被投资企业无控制、无共同控制且无重大影响的，长期股权投资应采用成本法核算，具有控制、共同控制或重大影响的采用权益权核算，一般认为，持有被投资方２０％或以上的股权比例即对被投资方具有重大影响。

在上例中Ａ、Ｂ公司分别持有Ｄ公司１５％的股权没有达到２０％的标准，从表面上看应采用成本法核算，但Ａ公司通过Ｂ、Ｃ公司直接间接控制了Ｄ公司１００％的股权，应该采用权益法核算对Ｄ公司的长期股权投资；Ｂ公司如果采用成本法核算对Ｄ公司的投资，将使母公司难以通过对Ｂ公司投资的核算来完整地确认其在Ｄ公司中应享有收益。

因此从完整反映母公司享有的投资净收益角度出发，Ｂ公司亦应采用权益法核算其对Ｄ公司的投资。

C社丨交叉持股合并报表处理分析常规的并表抵消等等其实很简单，并表最难的莫过于交叉持股，本篇将深入剖析揭开其面纱，也是对公号合并专题的有力补充。

然而，实务情形繁多，本篇并不能全面覆盖，仅结合准则规定，通过部分案例，带大家入门其中的通用原理。

1、交叉持股简介及法律相关规定。

系母子公司互相持股、子公司之间互相持股。

沪深交易所2019年4月修改股票上市规则，明确上市公司母子公司之间不得交叉持股。

交叉持股最大的问题在于，同样一笔资金，A出资给B，B又以出资的形式返回A，导致投资虚增，股权不清晰。

2、合并处理来看一下《合并财务报表》准则规定：下面具体说明：（1）子公司持有母公司长投，视为企业集团的库存股。

该处理准则背后的逻辑系，不承认子公司对母公司的投资，而是视为用子公司的钱对母公司的股份进行回购，如此，子公司的钱出去了，母公司的库存股增加了。

比如甲公司控制A公司，比例80%，A持股甲，比例10%。

那么，在甲合并层面:A对甲的10%持股视为库存股。

抵消分录：借：库存股，贷：长期股权投资。

甲期间分红，分红收益也应当抵消。

借：投资收益，贷：利润分配—应付股东股利。

甲对A的80%长投，照常抵消：借：A公司净资产商誉（如有）贷：长投营业外收入（如有）少数股东权益A期间分红A对甲分红，分红收益同样抵消。

借：投资收益，贷：利润分配—应付股东股利。

A对少数股东分红，分红收益抵消少数股东权益：借：少数股东权益，贷：利润分配--应付少数股东股利前述案例分析来源于财政部会计司2019年8月11日在财政部官网发布的题名《母子公司交叉持股合并处理方法研究》。

补充完整案例资料：我们对前述案例期末合并报表进行成本法模拟合并，如有兴趣获取合并过程表，请关注后留言邮箱（邮箱我们会严格保密）。

再比如，甲控制A，A控制B，B持股A。

如何抵消？同样，根据准则，B持股A，作为A的库存股，A的库存股系净资产的一部分，在甲合并层面要抵消，我们理解，库存股作为股本的冲减项，甲合并层面只能体现甲自己的库存股，子公司的库存股与子公司的股本在并表时一并抵消掉。

一、合并财务报表调整、抵消的主要流程
二、长期股权投资与所有者权益的合并处理
1、同一控制下长期股权投资与所有者权益的合并处理
2、非同一控制下长期股权投资与所有者权益的合并处理
(一）应收账款与应付账款的抵消
（二）持有至到期投资与应付债券的抵消
四、内部存货交易的抵消（一)内部商品购销当期
（二）连续编制合并财务报表
五、内部固定资产交易的抵消
（一）交易发生当期
（二)连续编制时
（三）内部交易的固定资产清理、出售期间的抵消处理
六、合并现金流量表的编制
■子公司与少数股东之间的现金流量不需抵消，应在合并现金流量表中单独反映七、本期增加子公司和减少子公司的合并处理。

合并财务报表之三：（抵消）合并财务报表是以母公司和子公司的个别财务报表为基础，在抵销母公司与子公司、子公司与子公司之间发生的交易或事项对合并财务报表的影响后，由母公司合并编制。

根据视野调查目前来说，相互之间的往来业务大体也就是五项。

掌握了这些业务的实质、真相，再分析这些真相对个别财务报表的影响，以及对合并财务报表的影响，问题就会水落石出，真相也会大白于天下。

下面就逐一分析相互之间可能存在的业务类型以及相互抵销的情况。

合并财务报表的抵销有以下五种情况：（建议：作为考生只看自己关心的部分即可）1.长期股权投资与子公司所有者权益的抵销；2.母公司对子公司、子公司相互之间持有对方长期股权投资的投资收益的抵销；3.内部债权与债务项目的抵销；（1）内部债权债务项目本身的抵销（2）内部投资收益（利息收入）和利息费用的抵销（3）内部应收账款计提坏账准备的抵销4.内部商品销售业务的抵销；（1）不考虑存货跌价准备情况下内部商品销售业务的抵销（2）存货跌价准备的抵销5.内部固定资产交易的处理。

（1）未发生变卖或报废的内部交易固定资产的抵销（2）发生变卖或报废情况下的内部交易固定资产的抵销从上面，我们可以看出相互之间抵销的情形分为五种，实际上再分类实际上只有三种。

下面就上述所列举的抵销情况进行分析。

一、长期股权投资与子公司所有者权益的抵销借：股本—年初—本年资本公积—年初—本年盈余公积—年初—本年未分配利润—年末商誉（借方差额）贷：长期股权投资少数股东权益（子公司所有者权益× 少数股东投资持股比例）未分配利润—年初（合并当期为营业外收入）（贷方差额）（注：同一控制下的企业合并，没有借贷方差额。

这里“商誉”和“未分配利润--年初”是选项，二者只有其一。

）该笔抵销分录反映的是母公司的长期股权投资与子公司所有者权益的抵销情况。

从这里，我们也就明白了为何前期需要做调整工作了。

由于目前采用的是实体观念，也就是把母子公司作为一个实体，因此该笔抵销分录也要反映少数股东权益的情况。

合并抵消内容根据《企业会计准则第33号——合并财务报表（2014）》规定，合并抵消调整的内容分为合并资产负债表项目、合并利润表项目、合并现金流量表项目和合并所有者权益变动表项目的抵消。

一、合并资产负债表项目：除下列第（5）项确认递延所得税资产或递延所得税负债外，抵消余额。

合并资产负债表应当以母公司和子公司的资产负债表为基础，在抵销母公司与子公司、子公司相互之间发生的内部交易对合并资产负债表的影响后，由母公司合并编制。

（1）母公司对子公司的长期股权投资与母公司在子公司所有者权益中所享有的份额应当相互抵销，同时抵销相应的长期股权投资减值准备。

子公司持有母公司的长期股权投资，应当视为企业集团的库存股，作为所有者权益的减项，在合并资产负债表中所有者权益项目下以“减：库存股”项目列示。

子公司相互之间持有的长期股权投资，应当比照母公司对子公司的股权投资的抵销方法，将长期股权投资与其对应的子公司所有者权益中所享有的份额相互抵销。

（2）母公司与子公司、子公司相互之间的债权与债务项目应当相互抵销，同时抵销相应的减值准备。

（3）母公司与子公司、子公司相互之间销售商品（或提供劳务，下同）或其他方式形成的存货、固定资产、工程物资、在建工程、无形资产等所包含的未实现内部销售损益应当抵销。

对存货、固定资产、工程物资、在建工程和无形资产等计提的跌价准备或减值准备与未实现内部销售损益相关的部分应当抵销。

（4）母公司与子公司、子公司相互之间发生的其他内部交易对合并资产负债表的影响应当抵销。

（5）因抵销未实现内部销售损益导致合并资产负债表中资产、负债的账面价值与其在所属纳税主体的计税基础之间产生暂时性差异的，在合并资产负债表中应当确认递延所得税资产或递延所得税负债，同时调整合并利润表中的所得税费用，但与直接计入所有者权益的交易或事项及企业合并相关的递延所得税除外。

子公司所有者权益中不属于母公司的份额，应当作为少数股东权益，在合并资产负债表中所有者权益项目下以“少数股东权益”项目列示。

交叉持股情况下的合并财务报表编制刘雪涛摘要：与简单持股下的合并财务报表编制相比，“交叉持股”因持股结构的复杂性，除了要遵循一般性的合并财务报表编制原理和编制原则外，在实务操作中又有其自身的特殊性。

关键词：交叉持股；合并财务报表编制；分析1 合并范围的确定合并报表的信息质量，以及其所披露信息的可靠性和相关性，在很大程度上都受到合并范围的直接影响。

尤其是在持股结构复杂的企业集团内部，确定合并范围是编制合并财务报表的前提条件。

2006年发布的《企业会计准则第33号-合并财务报表》对合并范围予以规定：合并财务报表的合并范围应当以控制为基础加以确认，并列举了母公司拥有其半数以下表决权的被投资单位纳入合并则一务报表合并范围的四种情况。

对比新旧准则对合并范围的规定，新准则的突破最主要体现在“更加强调了控制的作用”，进一步明确了以控制为基础确定合并范围的基本理念，这一点在整个合并财务报表准则中都有具体鲜明的体现。

新准则还明确规定：除有证据表明母公司不能控制被投资单位以外，母公司应当将其全部子公司纳入合并财务报表的合并范围，不再将子公司的规模大小、经营活动范围及所有者权益正负作为判断的参考条件。

可见，新企业会计准则充分借鉴了国际会计准则的相关规定，对控制的说明更严谨、更全面，也更灵活，可以说是进一步完善了“控制”的定义。

但是在实务操作中，尤其是持股结构复杂的情况下，有关控制的判断，仍存在着一些规定不统一、不明确的问题。

如间接拥有表决权的计算，目前在实务中存在着“加法原则”和“乘法原则”两种不同的计算方法。

选择不同的方法，可能会对同一股权关系是否拥有过半数表决权产生不同的结论，从而直接影响合并范围，使企业在具体把握合并范围时陷入困惑，并存在着企业利用这一选择余地打擦边球的风险。

再如，新会计准则强调以控制为标准界定合并范围，但对暂时控制并未做明确规定，即有关控制时间的规定比较含糊，缺乏操作性，企业编制合并报表时可能以暂时控制为借口，隐瞒实质控制的本质，将部分投资行为隔绝在合并报表之外，不但无法反映企业集团真实的财务成果和经营信息，还会留下利润操纵的空间。

如何编制交叉持股下合并报表交叉持股是指在不同的企业之间互相参股，以达到某种特殊⽬的的现象。

那如何编制该现象下的合并报表呢，下⾯店铺⼩编来为你解答，希望对你有所帮助。

2006年财政部颁布《企业会计准则第33号——合并财务报表》(以下简称“新准则”)，没有明确指出交叉持股的处理⽅法，有的研究表明新准则只是简单地规定将⼦公司持有母公司的长期股权投资、⼦公司相互之间持有的长期股权投资，应该⽐照母公司对⼦公司的股权投资的抵销⽅法，采⽤通常所说的交互分配法(传统法)进⾏抵销，没有给出具体的处理⽅法。

2012年财政部⼜颁布了《企业会计准则第33号——合并财务报表(修订)征求意见稿》，其中第⼆⼗五条规定⼦公司持有母公司的长期股权投资，应当视为企业集团的库存股，作为所有者权益的减项，在合并资产负债表中所有者权益项⽬下以“减：库存股”项⽬列⽰，⼦公司相互之间持有的长期股权投资，应当⽐照母公司对⼦公司的股权投资的抵销⽅法，采⽤交互分配法将长期股权投资与其对应的⼦公司所有者权益中所享有的份额相互抵销。

征求意见稿较之新准则对交叉持股的分类有了⽐较明确的选择⽅法，但是仍旧没有具体的操作指南。

⼀、库藏股法与传统法的会计处理⽐较合并资产负债表实质上修正的是⽤母公司对⼦公司的长期股权投资来调整⼦公司的净资产;合并利润表实质是母公司股东净利润的形成结果，即按⼦公司的营业收⼊、营业成本及费⽤项⽬代替母公司从⼦公司获得的投资收益。

母公司理论中少数股东权益仅仅是合并财务报表的⼀个补充。

库藏股法源于母公司理论，母公司不承认⼦公司的投资，在编制合并财务报表时将⼦公司对母公司的长期股权投资作为母公司的库藏股，同时⼦公司不参与母公司的利润分配，并将母公司分配给⼦公司的股利也要抵销。

传统法源于实体理论，此⽅法将⼦公司持有母公司的股份视为推定赎回，在母公司的账上直接调整“所有者权益”项⽬和“对⼦公司的长期股权投资”项⽬，因此，传统法反映的是抵销⼦公司对母公司投资后的“所有者权益”。

合并会计报表之交叉持股处理方法2004-11-22集团内部各公司之间的交叉持股是一种特殊的持股，指各企业之间互相持有自己的股份。

在交叉持股的情况下，合并会计报表编制有两种方法：一是库藏股法，另一种是交互分配法。

一、会计处理方法简介（一）库藏股法：库藏股法是将子公司持有的母公司股份视为企业集团的库藏股，按成本记录，将来出售时，收入超过成本的部分作为资本公积入帐，若低于成本，其差额首先冲减已有的资本公积，不足部分冲减未分配利润，子公司如同母公司的代理人一样处理有关的经济业务。

在编制合并会计报表时，子公司的长期股权投资从所有者权益中抵减，单独作为库藏股列示。

（二）交互分配法：交互分配法以权益法为基础处理集团内部相互持股，其理论依据是子公司所持有的母公司股份被视为推定赎回，应将持股子公司的股权投资项目与母公司的所有者权益项目抵消，即子公司持有的这部分股份所对应的母公司所有者权益在合并会计报表中不再体现。

在交互法下，子公司持有的母公司的股份也有权分得母公司净利润的一定份额，母公司利润和子公司利润通过交互分配，以代数方法解联立方程确定双方净利润，以进行权益法的核算，之后再分配属于少数股权的份额。

二、两种处理方法的应用资料年初母公司股本为500000元，盈余公积为300000元；子公司股本为300000元，盈余公积为100000元。

母公司持有子公司90％的股份，子公司以现金80000元购入母公司10％的股份。

本年子公司投资收益前利润为40000元，宣派现金股利20000元，同年母公司投资收益前利润为60000元，宣派现金股利30000元。

（一）库藏股法的处理1、子公司帐务处理（1）购入母公司股份时借：长期股权投资—母公司80000贷：银行存款80000（2）母公司宣派股利时借：银行存款3000贷：投资收益30002、母公司帐务处理（1）确认应占子公司投资收益。

子公司本年净利润为43000（40000＋3000），则母公司应确认的投资收益为38700（43000×90％）。

2014年新修订（颁布）企业会计准则变化及要点归纳自2014年初以来，财政部陆续发布了《企业会计准则第39号——公允价值计量》、《企业会计准则第30号——财务报表列报》、《企业会计准则第9号——职工薪酬》、《企业会计准则第33号——合并财务报表》、《企业会计准则第40号——合营安排》、《企业会计准则第2号——长期股权投资》、《企业会计准则第41号——在其他主体中权益的披露》共七个会计准则，自2014年7月1日起在所有执行企业会计准则的企业范围内施行，鼓励在境外上市的企业提前执行。

其中新修订了CAS2、CAS9、CAS30和CAS33四个准则，新颁布了CAS39、CAS40、CAS41三个准则，通过对比原准则及对新颁布准则的梳理，其变化及要求归纳如下：一、《企业会计准则第2号——长期股权投资》主要变化（一）适用范围变化明确规范权益性投资，即投资方对被投资单位实施控制、重大影响的权益性投资，以及对其合营企业的权益性投资。

不具有控制、共同控制和重大影响的其他投资，适用《企业会计准则第22号——金融工具确认和计量》，不再适用长期股权投资准则的相关规定。

同时明确适用《企业会计准则第22号——金融工具确认和计量》准则的权益投资：1、风险投资机构、共同基金以及类似主体持有的、在初始确认时按照《企业会计准则第22 号——金融工具确认和计量》的规定以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产；2、投资性主体对不纳入合并财务报表的子公司的权益性投资；3、《企业会计准则第2号——长期股权投资》未予规范的其他权益性投资，即原长期股权投资准则规范的企业持有的不具有控制、共同控制和重大影响的其他投资。

（二）基本概念修订后的合并财务报表准则，以及新发布的合营安排准则，对“控制”、“共同控制”和“合营企业”的定义进行了重新修订，因此，明确在判断“控制”、“共同控制”和“合营企业”时，应按照《企业会计准则第33号——合并财务报表》和《企业会计准则第40号——合营安排》进行判断，《企业会计准则第2号——长期股权投资》仅对“重大影响”的判断进行了规范。

第五节特殊交易在合并财务报表中的会计处理四、交叉持股的合并处理交叉持股，是指在由母公司和子公司组成的企业集团中，母公司持有子公司一定比例股份，能够对其实施控制，同时子公司也持有母公司一定比例股份，即相互持有对方的股份。

母子公司有交互持股情形的，在编制合并财务报表时，对于母公司持有的子公司股权，与通常情况下母公司长期股权投资与子公司所有者权益的合并抵销处理相同。

对于子公司持有的母公司股权，应当按照子公司取得母公司股权日所确认的长期股权投资的初始投资成本，将其转为合并财务报表中的库存股，作为所有者权益的减项，在合并资产负债表中所有者权益项目下以“减：库存股”项目列示。

对于子公司持有母公司股权所确认的投资收益（如利润分配或现金股利），应当进行抵销处理。

子公司将所持有的母公司股权分类为交易性金融资产的，按照公允价值计量的，同时冲销子公司累计确认的公允价值变动。

子公司相互之间持有的长期股权投资，应当比照母公司对子公司的股权投资的抵销方法，将长期股权投资与其对应的子公司所有者权益中所享有的份额相互抵销。

五、反向购买（一）反向购买的会计处理【手写板】非同一控制下的企业合并，以发行权益性证券交换股权的方式进行的，通常发行权益性证券的一方为购买方。

但某些企业合并中，发行权益性证券的一方因其生产经营决策在合并后被参与合并的另一方所控制的，发行权益性证券的一方虽然为法律上的母公司，但其为会计上的被收购方，该类企业合并通常称为“反向购买”。

A公司普通股在20×7年9月30日的公允价值为20元，B企业每股普通股当日的公允价值为40元。

A公司、B企业每股普通股的面值为1元。

20×7年9月30日，A公司除非流动资产公允价值较账面价值高4 500万元以外，其他资产、负债项目的公允价值与其账面价值相同。

假定A公司与B企业在合并前不存在任何关联方关系。

【解析】A公司在该项合并中向B企业原股东增发了1 800万股普通股，合并后B企业原股东持有A公司的股权比例为54.55%（1 800/3 300），如果假定B企业发行本企业普通股在合并后主体享有同样的股权比例，则B企业应当发行的普通股股数为750万股（900÷54.55%-900）或1500/2=750（万股），其公允价值为30 000万元（750×40），企业合并成本为30 000万元。

交叉持股的合并抵消多层交叉持股情况下如何编制合并会计报表李珊目前，编制合并会计报表的规定主要有１９９５年财政部发布的《合并会计报表暂行规定》及一些补充规定，这些规定只是对一些基本业务和基本原则做了规定，对实际工作中存在的多层交叉持股情况下的合并未作出明确规定，本文结合笔者的实际工作经验就此作一探讨。

一、基本思路在现实经济生活中，出于各种经营管理目的需要，企业集团中母公司进行多种投资及集团企业之间的股权交易，形成了集团内复杂多样的股权结构。

例如Ａ公司分别持有Ｂ、Ｃ公司８０％、２０％的股权，Ｂ公司持有Ｃ公司５０％的股权，Ａ、Ｂ、Ｃ公司又共同投资设立了Ｄ公司，分别占１５％、１５％、７０％的股权，形成了多层交叉持股股权结构。

在该股权结构中，Ａ公司通过直接和间接方式分别控制了Ｂ、Ｃ、Ｄ公司８０％、７０％、１００％的股权，分别享有Ｂ、Ｃ、Ｄ公司８０％、６０％、６９％的净收益，即对Ｂ、Ｃ、Ｄ公司实际拥有控制权，能够决定三个公司的财务和经营政策，并能从其经营活动中获取利益，符合了合并会计报表有关合并范围规定，因此Ａ公司需将Ｂ、Ｃ、Ｄ公司的会计报表纳入合并报表范围中。

编制合并会计报表还要考虑权益法运用问题，《企业会计准则－投资》规定，投资企业对被投资企业无控制、无共同控制且无重大影响的，长期股权投资应采用成本法核算，具有控制、共同控制或重大影响的采用权益权核算，一般认为，持有被投资方２０％或以上的股权比例即对被投资方具有重大影响。

在上例中Ａ、Ｂ公司分别持有Ｄ公司１５％的股权没有达到２０％的标准，从表面上看应采用成本法核算，但Ａ公司通过Ｂ、Ｃ公司直接间接控制了Ｄ公司１００％的股权，应该采用权益法核算对Ｄ公司的长期股权投资；Ｂ公司如果采用成本法核算对Ｄ公司的投资，将使母公司难以通过对Ｂ公司投资的核算来完整地确认其在Ｄ公司中应享有收益。

因此从完整反映母公司享有的投资净收益角度出发，Ｂ公司亦应采用权益法核算其对Ｄ公司的投资。