林业苗木成本的会计核算方法

苗木基地的成本核算一、苗木基地成本核算的特点苗木基地苗木根据《企业会计准则》，属于消耗性生物资产，消耗性生物资产是指为出售而持有的，或在将来收获为农产品的资产，苗木基地成本核算有其自身的特点：1. 苗木品种规格繁多苗木基地的苗木往往品种规格繁多，一方面表现在品种多，苗木品种可以成百上千种；另一方面，规格多，同一品种的苗木规格繁多，同一时间购置的，树茎大小可能不一致，树茎大小一致的，购入时间，也即苗龄可能不一致。

品种规格繁多，使得确定苗木成本核算对象比较复杂。

2. 苗木在生长过程中变化很大，出库情况复杂苗木的生长受各种因素影响，同一时间购置的苗木，经过一定时期生长，生长进度往往不一样，有的生长快树茎大，有的生长慢树茎小；原来树茎大的有可能被树茎小的超过。

造成同期购置的苗木有的先销售，有的后销售，而后期购置的因生长快有可能先销售，因此苗木出库情况复杂，造成确定出库苗木的成本比较繁琐，因此也造成了苗木的成本核算比较麻烦。

3. 受自然界影响较大，易产生苗木损失风雨冰雹冰冻等都可能对苗木生长产生影响，使苗木受到伤害，影响苗木品质，或是直接使苗木死亡，遭受损失。

以上这些特点决定了苗木成本核算工作量大，成本核算复杂，难以做到完全意义上的正确核算成本。

二、苗木基地成本核算的方法1. 成本核算对象的确定苗木基地苗木一般按照品种销售，所以苗木基地成本核算对象首先按照苗木品种作为成本核算对象；其次，同一时间购入的同一品种，规格（树茎大小）可能不一样，购入成本不一样；再次，同一品种的苗木生长时间不一样，抚育费用也不同，生长时间长，抚育费用多；生长时间短，抚育费用相对少，为增加成本核算的准确性，苗木基地应该按照苗木品种和规格（树茎大小）苗龄（购入时间）确定成本核算对象。

如购入白腊1000株，其中树茎5厘米300株，3厘米700株，可以按照“消耗性生物资产——苗木——白腊——-5CM”、“消耗性生物资产——苗木——白腊——3CM”作为成本核算对象，建立数量、金额账，设账核算苗木成本。

林业企业苗木成本核算研究2015年国有林场改革后，大部分国有林场都成为自主经营、自负盈亏的林业企业，除能够获得部分林业项目财政资金补贴外，其余依靠自身林业生产和销售进行运营。

为了适应市场经济，提高林业企业的经济效益和社会效益，精打细算，开源节流成了必不可少的手段。

而林业苗木成本核算是林业企业成本核算的起点，如后期苗木的销售、用材林的核算、经济林的折旧计提等都与苗木的成本核算密切相关。

因此，只有做好苗木成本核算工作才能为林业企业的成本核算打下夯实的基础。

一、林业苗木生产经营特点（一）苗木生产培育周期时间长林业苗木生产不同于一般制造业企业生产产品，制造业企业产品生产周期短，一年内可能有多个生产周期循环。

与农作物生产也不尽相同，农作物为草本植物，生产周期较短，而林业苗木生产的苗木为木本植物，用材林造林苗木多为一年生苗木，而经济林和绿化园林苗木多为二年生、三年生、甚至多年生苗木。

（二）苗木生长培育具有季节性、阶段性特点林业苗木是木本植物，在生长培育阶段，未出圃或移植大田前，一直是在产品状态，会经历不同的季节，处于不同的阶段。

而在不同的阶段过程中会产生各种不同的费用支出，即便是相同的费用支出也不会每月都会重复发生。

（三）苗木生产容易受到自然环境的影响林业苗木生产大多为露天生产，极容易受到自然环境的影响，恶劣的自然环境会对苗木的健康成长造成威胁，苗木质量受到影响，严重的可能会导致苗木死亡。

二、林业企业苗木成本核算难点（一）苗木的种类、生产方式、生产周期的多样性导致成本核算复杂林业苗木是一项消耗性生物资产，种类较多，不同的苗木种类有不同的培育方法，生产周期，即使是同一树种苗木也有不同的培育方法，不同的生产周期，这样就会导致成本核算对象复杂。

如何合理设置会计科目，使得会计信息能够合理地反映林业苗木的实际经营情况，能够了解到苗木的种植地点、具体的栽种时间以及苗木规格，可以准确地判断出苗木的具体价值，这是当前林业苗木成本核算的中遇到的最大问题。

２０２０年　第１０期●业务技术国有林场（苗圃）营林成本账务处理问题的探讨○齐齐哈尔大学　董　莹　宋立忠摘要：根据国有林场（苗圃）财务制度和政府会计制度的规定，本文研究探讨了已纳入部门预算管理的国有林场（苗圃）营林成本业务的账务处理方法、未纳入部门预算管理的国有林场（苗圃）营林成本业务的账务处理方法以及已入账的林木管护费用和未入账的林木管护费用的账务处理方法。

关键词：国有林场（苗圃）　营林成本业务　账务处理方法根据《财政部　国家林业局关于印发〈国有林场（苗圃）财务制度〉的通知》（财农〔２０１７〕７２号），国有林场（苗圃）（以下简称林场）的成本费用是指林场进行林木（苗木）生产所发生的育苗、造林、抚育、管护等各项生产费用，以及开展营林活动和其他活动过程中发生的资金耗费和损失，包括营林成本、营林业务支出、营林管理费用。

营林成本是林场成本费用的主要内容，其账务处理在财政部、国家林业局关于国有林场和苗圃执行《政府会计制度———行政事业单位会计科目和报表》的补充规定中作了相关的规定。

但在执行过程中营林成本核算账务处理遇到的一些问题在补充规定中并没有明确的处理方法，本文就以下几个问题的账务处理进行探讨。

营林成本的核算内容应包括苗木培育成本、造抚成本、管护费用三部分。

目前，国有林场改革工作已经完成，全国大部分国有林场的性质由原来的事业单位企业化管理改为公益二类事业单位。

与此相适应，改革后国有林场的经济业务核算应执行《政府会计制度》。

而执行政府会计制度的前提是，林场要纳入当地财政的部门预算管理，由于种种原因现在还有部分林场未真正纳入当地财政的部门预算管理。

因此，这部分林场的会计核算还不能完全执行《政府会计制度》。

所以，对营林成本这部分内容的核算笔者认为应分别从纳入部门预算管理的林场和未纳入部门预算管理的林场两种情况分别明确账务处理方法，这样会计人员才能较好地把握相关业务的账务处理方法。

一、苗木培育成本的账务处理苗木培育成本，指林场自行培育苗木过程中发生的必要支出，包括从处理种子催芽、整地、作床、播种、插条、育苗、换床、育大苗发生的材料费、人工费，到苗木出圃阶段田间管理发生的人工费、物料费等。

一、生物性资产的概念及特征生物性资产是指有生命的动物和生物。

生物性资产可分为消耗性生物资产、生产性生物资产和公益性生物资产。

本文主要介绍生产性生物资产。

生产性生物资产是指为产出农产品提供劳务或出租等目的而持有的生物资产,包括苗木花卉、经济林、薪炭林、产畜和役畜等。

它是一种不同于其他生产的特殊农业资产,有其自身的生产繁殖、生长发育、死亡消失的自然规律,除具有一般资产的共性外,具有其特殊性。

二、科目设置：生产性生物资产、消耗性生物资产、农业生产成本、生产性生物资产累计折旧、生产性生物资产减值准备、消耗性生物资产减值准备三、核算流程：苗木母本在“生产性生物资产”中核算，购进时按取得成本入账，生产性生物资产分两个科目核算，“生产性生物资产-母本”核算母本在购进时的成本，“农业生产成本-生产性生物资产管护费用”核算可出售或嫁接的苗木枝丫未使用前的各项费用，如人工、肥料、累计折旧等管护费用；苗木枝丫在出售或扦插时将管护费用按支数结转销售成本；账务处理如下：（1）购进时，借：“生产性生物资产-母本”贷：银行存款等（2）发生管护费用时，借：“农业生产成本-生产性生物资产管护费用”贷：应付职工薪酬、现金、累计折旧等（3）出售时，借：银行存款等贷：主营业务收入结转成本时，借：主营业务成本贷：农业生产成本-生产性生物资产管护费用（4）自行扦插，借：农业生产成本-消耗性生物资产贷：农业生产成本-生产性生物资产管护费用四、消耗性生物资产的核算其他苗木作“消耗性生物资产”核算，购进时按取得的成本入账，期间发生的培育和管护费用作“农业生产成本-消耗性生物资产-人工、机械等”明细分类核算。

待达到可出售状态时转入“消耗性生物资产”。

费用分配按工时和品牌价值等综合因素考虑。

（1）购进时，借：消耗性生物资产贷：银行存款等（2）发生养护费用时，借：农业生产成本-消耗性生物资产-人工等贷：应付职工薪酬、现金、累计折旧等(3) 待达到可出售状态时，借：消耗性生物资产贷：农业生产成本(4)出售时，借：银行存款贷：主营业务收入结转成本时，借：主营业务成本贷：消耗性生物资产（5）“消耗性生物资产”和“生产性生物资产”相互转化时，两科目相互对冲。

国营林场苗圃成本核算办法国营林场苗圃成本核算办法成本核算是场圃经济核算工作的主要内容。

成本核算的主要任务是：综合反映和监督生产耗费，正确计算产品和作业的成本，分析成本、费用变动的原因，不断改善经营管理，挖掘增产节约的潜力，降低成本，节约费用，增加资金积累。

场圃成本核算分为营林生产、苗木生产、林产品生产和多种经营生产四大类。

场圃要严格遵守国家和上级规定的成本开支范围和费用开支标准，建立和健全原始记录等各项基础工作，按受益产品和作业，以直接计入为主、分配计入为辅的原则计算产品和作业成本。

不准扩大开支范围和擅自提高开支标准，不准乱挤成本，以保证成本计算的真实性和准确性，为管理提供正确的核算资料。

各省、自治区、直辖市可以在本办法统一规定的成本项目和会计报表的基础上，补充规定详细的核算办法。

一、成本项目场圃各种生产所发生的生产费用，应按经济用途划分为以下九个成本项目：１．种苗及材料费：指直接耗用于生产的种子、苗木、幼畜禽、鱼苗、自产或外购的原料及主要材料，以及肥料、药料、饲料和其它辅助材料等。

于生产环节提取的育林费（或林价），也列入本项目。

２．机畜动力费：指生产中使用机械、畜力应分摊的费用以及生产中耗用的燃料和电力费等。

委托外单位用机械畜力作业所支付的费用，应列入委托生产费项目，不在本项目反映。

３．工资及福利费：指直接参加生产的工人工资及提取的职工福利基金。

４．内部承包费：指按承包合同支付给本单位职工的承包费，其中工资含量应作备查记录。

本项目的内容，各省、自治区、直辖市可以根据需要，设置若干子目进行核算，作为本项目的补充资料。

５．委托生产费：指委托外单位或个人从事各种生产作业所支付６．其他生产费：指除以上各项目外直接用于生产作业的费用。

如专用工具的摊销费，专用工具及设备的修理费，车辆的养路费，生产前的准备作业费等。

７．分场经费：指实行两级核算的所属的分场、作业区、加工车间等基层生产单位为管理和组织生产所发生的费用。

浅析园林绿化企业中苗木类资产的会计核算作者：黄金来源：《财会学习》2017年第06期摘要：企业会计准则中的第5号准则对生物资产的定义、确认和初始计量、收获与处置、披露进行了详细规定，将生物资产分成消耗性生物资产、生产性生物资产和公益性生物资产三类，园林绿化企业购入和自产的苗木类资产就属于消耗性生物资产，本文通过S园林工程公司的相关案例对此类资产在购入、销售、领用时的实际核算方法进行了分析和阐述。

关键词：生物资产；消耗性生物资产；园林绿化企业；苗木类资产；会计核算我国财政部令第76号中5号企业会计准则-生物资产规定生物资产是指有生命的动物和植物，分为消耗性生物资产、生产性生物资产和公益性生物资产三类。

消耗性生物资产，是指为出售而持有的、或在将来收获为农产品的生物资产，包括生长中的大田作物、蔬菜、用材林以及存栏待售的牲畜等。

生产性生物资产，是指为产出农产品、提供劳务或出租等目的而持有的生物资产，包括经济林、薪炭林、产畜和役畜等。

公益性生物资产，是指以防护、环境保护为主要目的的生物资产，包括防风固沙林、水土保持林和水源涵养林等。

S园林工程公司是一家园林绿化施工企业，行业归属于建筑业，主营业务收入来源是园林绿化工程施工和苗木种植销售，该公司的苗木类资产属于有生命的植物，按照5号准则定义为消耗性生物资产，不用计提折旧。

S公司是小规模纳税企业，苗木资产分为两类，一类是外购苗木，另一类是苗圃基地中自行栽种培育的苗木。

一、下面分别对这两类苗木资产的账务处理进行分析（一）外购苗木的计量S园林工程公司对外采购的苗木成本包括苗木的初始价格、税费、运费、吊车挖机费、保险费及其他费用。

【例1】S公司向广东春光花木场购入小叶榕10株，3000元一株，共计30000元，运费6000元，吊装费3000元，已开具增值税普通发票给S公司，S公司根据发票转帐付讫，S公司会计分录如下：借：消耗性生物资产-苗木-小叶榕39000贷：银行存款39000由于S公司是小规模纳税人，在执行营改增税收政策后，收到的苗木、运费、吊装挖机费发票都是增值税普通发票，不存在一般纳税人的抵扣进项税问题，无需价税分离列帐，所以对于发生的这些直接费用全部计入了苗木采购成本。

八十一团林业成本费用会计核算管理办法第一章总则第一条为规范我团林业成本费用会计核算工作，加强林业成本监督管理工作，明确各方管理责任,提高林业生产效率,现结合我团实际情况,特制定本办法.第二条本办法中的林业成本是指对公益林成本费用进行的会计核算。

第三条公益林建设、保护、管理的生产，应遵循科学统一规划、计划实施、严格管理、权责一致、分级负责的原则。

第四条各部门和各基层单位要把公益林建设、保护和管理和林木生产纳入本单位和本部门重要的工作来抓。

第二章林业成本会计核算管理机构及其人员职责第五条团林业管理站和团计财科共同负责制定林业成本核算管理办法，并制定林业成本核算百分考核标准。

此项工作考核将纳入年终考核当中.第六条团林业管理站要与连队签订管护协议，落实管护责任人,明确管护责任，连队对公益林成本费用的真实性、完整性、及时性负责.第七条团林业管理站有权按照工作安排和各项费用标准对连队林业成本费用管理工作进行监督检查.第八条团计财科和林业管理站合署办公，对各单位上报的原始单据及其合理性、真实性、及时性进项审核.第九条林业管理站的工作职责（1）负责当年林业成本费用计划的预算编制工作。

（2）负责制定具体工作的要求和费用标准.（3）负责发布日常农事安排工作。

（4）负责连队林业工作开展情况进行考核。

（5）负责连队所发生林业费用成本的审核和签字认可工作。

第十条连队管理人员的工作职责（1）按照林业成本会计核算要求和农事安排做好各项工作。

（2）及时收集费用成本相关原始单据。

（3）连队领导、报账员、护林员及其他相关人员必须保证资料的完整、真实、可靠、及时.第十一条计财科的工作职责（1)负责搜集与林业的工作计划和成本费用计划、分阶段农事安排、阶段性工作总结等与成本费用核算管理相关的资料.（2）根据本团实际情况制定专门适用于林业成本费用管理的会计核算办法。

(3）对连队上报的林业成本费用资料进行审核并进行账务处理。

第三章林业成本费用会计核算工作操作办法第十二条原先各单位先行归集林业成本费用，年底由计财科一次性核销。

绿化苗木生产成本的核算绿化苗木生产成本的核算苗木成本的归集绿化苗木生产按会计核算方式来说，应属于农业企业核算方式。

根据《农业企业会计核算办法》，农业活动是指农业企业对生物资产转化为农产品或其他生物资产的生物转化的管理。

生物转化，指导致生物资产质量或数量发生变化的生长、蜕变、生产、繁殖的过程。

生物资产应分为消耗性生物资产和生产性生物资产，消耗性生物资产是指将收获为农产品或为出售而持有的生物资产。

根据以上定义，绿化苗木应属于消耗性生物资产，生物资产的初始计量应当按实际成本入账。

企业苗木成本核算应增设“待摊费用”、“农业生产成本”科目，核算农业活动过程中发生的各项费用。

1.苗木初始建园时，为了账务处理清晰，可增设“待摊费用”科目进行建园费用的归集。

除初始购入的种苗支出直接计入相应的品种成本外，其余发生的所有与建园有关的费用计入“待摊费用”。

“待摊费用”可根据企业实际费用项目情况建立相应的二级科目进行明细核算，建园结束时由该科目转入“农业生产成本”科目进行正常生产投入核算，会计处理如下：借：待摊费用贷：现金或银行存款借：农业生产成本贷：待摊费用2.“农业生产成本”科目用于核算苗圃建园后正常生产投入的费用，应按品种、生长年限分别设置明细账，进行明细分类核算及公共性抚育成本的归集，可在“农业生产成本”下再增设一个二级科目——“待分配成本”，用于归集当期发生的抚育成本，会计处理如下：借：农业生产成本——待分配成本——某品种苗木贷：现金苗木成本的计算与分配苗木作为一种特殊存货，在未出圃前始终处于在产品状态，日常管理抚育成本占很大比例，如果按月进行苗木成本费用的分配，势必会大大增加核算工作量，可按季度或半年进行分配。

分配公共性抚育成本时，可考虑按各品种的面积作为分配基数，如有套种现象，苗木规格相差很大，可按套种的数量与不存在套种情况下的标准数量比，折合为面积进行分配。

另外，由于苗木因品种不同而导致生产管理的繁杂程度不一样，所以应在第一次分配的基础上，根据品种间管理的难易程度制订相应的再分配难易系数，对不同品种的公共抚育成本进行二次分配调整。

•生物资产准则下苗木成本计量初探2009-11-2 19:39张炜近年来，随着城市建设改造升级，公路管网的飞速建设，莆未种植业作为其配套产业也得到了蓬勃发展，为城市绿化、景观以及公路建设提供了大量绿化苗木。

本文就历史成本计量模式下苗木成本计量进行初步探讨。

第一，相关释义。

按照《企业会计准则第5号——生物资产》(以下简称“生物资产准则”)的相关规定，苗木属于消耗性生物资产，其成本的构成应当包括初始直接成本以及后续分摊的间接成本。

初始直接成本主要指：采购价、运输费以及运输过程中的合理损耗(主要指在运输过程中未能存活的苗木采购价)；分摊的间接成本主要指种植后至达到预定的生产经营目的前发生的合理费用，主要包括：田租(或土地成本的摊销、土壤改良费用的摊销)，养护人员的工资、折旧、农药、化肥等。

成本中心：成本中心是其责任者只对其成本负责的单位，是指只对成本、费用负责的责任中心。

根据苗木种植业的特点，其成本中心应当按照苗圃(林场)、组(一个苗圃可能包括若干个组)以及具体的树种这三个层次来设置。

第二，间接成本分摊。

间接成本应当按照合理的方法在各成本中心进行分摊，间接成本划分为：发生时可以直接指认到一、二级成本中心(苗圃、组)的间接成本，如田租、养护人员的工资等；发生时不能明确指认到一、二级成本中心的间接成本(如折旧、农药、化肥等)。

笔者认为：对于发生时能直接指认到一、二级成本中心的间接成本，可以直接计入该成本中心的待分配成本，在月末按照合理方法分摊到具体的树种；对于发生时不能明确指认到一、二级成本中心的间接成本可按照合理方法先分配至一、二级成本中心，然后再将其进一步分配到具体的树种。

不能直接指认到成本中心的间接成本分摊方法有几种可供选择的方法：按土地的面积分摊：土地的面积与可种植苗木的数量、以及需要配备的养护人员的数量密切相关，而田租(或土地成本的摊销)和养护人员的工资是间接成本的主要构成内容。

按苗木的计价标准分摊：由于成年苗木的计价标准主是其规格，如乔木的胸径，灌木的冠幅的地径等，采用这种分配方法的基础是销售价格高的苗木相对应该承担比较多的成本，从理论上而言相对合理，但从实务操作上来看较繁杂，因为树木的规格是在不断变化中，如果每月都采用同一标准的话就违背了采用该方法的初衷，如果每月统计一次规格的话又不太可行；而且如何设置不同标准间的转换系数可能存在着较大的人为因素。