会计学之三

财务会计基本目标小结
会计目标中对会计信息使用者的排位顺 序所引发的问题是，会计和会计信息在 一系列使用者中应否保持中立？ 另一个主要区别是， AICPA、FASB 和 IASC并不将会计目标纳入会计准则，而 我国则将会计目标作为基本会计准则的 一部分，从而带有一定的强制性。 问题讨论：如何深入认识这些区别？怎 样处理会更好些？
财务会计基本目标小结
至此，我们已将 AICPA、FASB、IASC 和中国会计准则关于财务会计目标的观 点逐一列出。它们既有共同之处，又有 所区别。 其共同之处在于都包括了决策有用和经 管责任这两大方面的要求。这可以说明 关于会计目标的两大派理论，在实际工 作中都是不可偏废的，而其实质原因是 人们同时需要揭示经管责任和决策需要 的会计信息。
二、会计目标的形成机理
关于会计目标两大学派的关系
我们绝不能将会计目标看成是纯粹理论 的内容，它对许多会计问题和会计实务 都具有直接而重要的影响。因此，有必 要进一步了解决策有用论和受托责任论 的差别以及它们的融合趋势。 它们之间的关系，可首先从两者的差别 加以分析。其差别有以下6个方面：
二、会计目标的形成机理
三、财务会计的基本目标
AICPA的观点 FASB的观点 IASC的观点
中国会计准则的观点
AICPA的观点
背景资料：
1968年，美国证券市场爆发危机，会计职业界 再次受到指责。SEC公开批评一些会计公司未 能保护投资人利益，美国国会还成立了两个委 员会直接调查会计准则的制定和运行状况。 在这样的形势下，迫使会计职业界必须采取实 际行动，改善自身形象，维护自己的地位。 1971年4月，美国注册会计師协会（IACPA） 出资成立了一个以特鲁布拉德（Trueblood) 为首的会计目标委员会，加强会计理论的研究。
IASC的观点
财务报表还反映企业管理当局对交托给 它的资源的经管责任或受托责任的成果。 使用者之所以评估企业管理当局的经管 责任和受托责任，是为了能够作出经济 决策。例如，是持有还是出卖对企业的 投资证券，是续聘还是调换管理者（董 事、经理）。
CAS的观点
在中国的《企业会计准则—基本准 则》的第二章一般原则的第十一条 规定： 会计信息应当符合国家宏观经济管 理的要求，满足有关各方了解企业 财务状况和经营成果的需要，满足 企业加强内部经营管理的需要。
FASB：会计报告的概念性结构
基本目标
次要目标
信息的质量特征 会计原则 会计准则 准则说明（指南） 会计实务 信息需要
FASB的观点
1978年，FASB正式发表了财务会计 概念公告第一辑（SFAC NO.1）—
《企业财务报告的目标》，认为财务报 告的目标广泛集中于：
提供对现在的和潜在的投资者、债 权人和其他使用者作出合理的投资、 信贷和类似决策有用的信息。
二、会计目标的形成机理
这一点延伸到实务中的会计确认， 则是决策有用学派不仅要求会计上 确认已经实际发生的经济业务，而 且要求确认那些虽然尚未实际发生、 但对企业已有影响的经济业务；而 受托责任学派由于更强调信息的可 靠性，主张只对已经实际发生的经 济业务加以会计确认。
二、会计目标的形成机理
对会计计量模式的选择不同。
财务会计基本目标小结
其主要区别是： AICPA、FASB在会计信息使用者中，特 别强调风险资本的提供者，将他们放在 会计为之服务的第一位，其次分别是债 权人和其他使用者。 IASC在这一顺序上是没有明确的；中国 企业会计准则，将符合国家宏观经济管 理的要求放在第一位，其次是满足有关 各方了解企业财务状况和经营成果的需 要，以及企业加强内部经营管理的需要。
二、会计目标的形成机理
因此，任何现实的会计目标都是折 衷的产物，反映会计信息使用者也 即影响势力的某种程度的均衡。 从另一个角度看，会计目标作为会 计理论的起点或重要部分，它还必 然受到理论的影响。长期以来，提 出会计目标的指导性理论主要有两 个，分别是决策有用论和受托责任 论。
二、会计目标的形成机理
二、会计目标的形成机理
二、会计目标的形成机理
由此可见，两大学派争论的实质在于对 会计信息质量的认识和要求上有所不同。 其实，对会计信息质量的要求是在相关 性和可靠性之间的两难选择。 关于这个问题，本人曾在1999年《会计 研究》发表过长篇论文，“会计信息质 量：相关性和可靠性的两难选择”，此 文可供深入理解时的参考，以后将在会 计信息质量内容部分再行涉及。
决策有用学派认为，为了满足对决策有 用，既需要提供过去的信息，又需要提 供现在和未来的信息，因此，主张多种 计量模式并存； 受托责任学派，由于特别强调会计信息 的可靠性，因此坚持具有可验证性的历 史成本计量模式，同时必然反对所有可 能危及会计信息可靠性的计量模式。
二、会计目标的形成机理
对会计信息的精确程度要求不同。
IASC的观点
1989年，IASC在《关于编制和提供财务报表的框架》 这一文献中，对会计报表目标的阐述有以下三段：
财务报表的目的是提供在经济决策中有 助于一系列使用者的关于企业财务状况、 经营业绩和财务状况的信息。 为此目的编制的财务报表能够满足大多 数使用者的共同需要。不过，财务报表 并不能提供使用者为了经济决策所需的 全部信息，因为财务报表主要是描述过 去，描述事件的财务影响，而且不一定 提供非财务信息。
二、会计目标的形成机理小结
从会计目标的形成机理中我们可以看出, 对会计目标绝对不能简单地加以理解和 对待。围绕着会计目标，理论界存在着 相当激烈的争论，实务界有着重大的分 歧，政府也在以不同的方式进行着干预， 之所以如此，是因为会计目标涉及到各 方面的经济和政治利益。 因此，会计目标只能是各方利益和争论 相妥协的产物，而不可能是纯科学或纯 会计的结果。
对会计的着眼点不同。
决策有用论认为会计的基本目标是提供 对决策有用的信息，而财务报表则是财 务信息的载体，因而必然强调财务报表 的有用性； 受托责任论既然认为会计的基本目标是 交代受托责任，因而会进一步认为受托 责任的全面揭示有赖于会计系统整体的 有效性，强调财务报表所依据的会计准 则和会计系统整体的有用性和有效性。
AICPA的观点
在如此广泛深入调查研究的基础上，该 委员会于1973年10月提出自己关于会计 目标的研究报告。 这个研究报告提出了从基本目标到财务 报表种类的财务报表也即财务会计的目 标体系。 特鲁布拉德委员会的研究报告具有重大 意义和长期影响，以致后来对会计目标 的研究和会计准则的制定都带有它的痕 迹。
特鲁布拉德委员会：财务报表目标的分类
基本目标
提供经济决策所需信息
股 东 债权人 政府机构 社会公众
向哪些使 用者提供 信 息 会计信息 应包括的 内 容 会计信息 质量特征 财务报表 种 类
盈利能力
经管责任
可靠性与相关性
资 产 负债表 损 益 表 财务状况 变动表 财 务 预测表
FASB的观点
由于APB受到许多批评和指责，1973年 就让位于FASB。在 1974年FASB发表了 一篇很关键的文献，也即《会计与报告 的概念性结构：财务报表目标研究小组 的研究报告》。 这一文献之所以很关键，是因为它正式 提出会计目标是会计理论体系的最高层 次，是研究会计理论的逻辑起点，以致 后来的研究大都以此为共识。
决策有用学派认为，既然会计信息是为 了满足使用者经济决策的需要，而使用 者面临的经济决策通常都属于充斥着风 险的不确定性决策，因而对会计信息的 精确程度不应有过高的要求，但这不意 味着可以做假账； 受托责任学派则认为，会计信息由于必 须真实反映受托也即产权关系，因此必 须要求尽可能精确可靠。
二、会计目标的形成机理
关于决策有用论，1970年FASB 的前 身美国会计原则委员会（APB）所发 表的第4号公告曾指出“财务会计和 财务报表的基本目标是向财务报表的 使用者提供有助于他们进行经济决策 的数量化信息。这个目标包括提供能 用来评估管理当局经管责任和其他管 理责任的效率的信息”。
二、会计目标的形成机理
关于受托责任论，1973年，美籍著名会 计学家西尔特（Richard M.Cyert)和井 究雄士（YiYi Iyri）在 “ 财务报表目标的 理论框架”一文中认为，财务报表的目 标可分为基本目标、总目标、操作性目 标和指令性目标这四个层次，基本目标 是确保经管责任（受托责任）。
决策有用和受托责任两大学派的融 合与统一
通过以上比较，我们已能看出两大学派 的根本区别在于对会计信息有用性要求 的侧重点有所不同。它们显然各自具有 对方所不具备的优点，也各自具有对方 所不具备的缺点。所以，我们不应当过 分强调两者的对立，而应更注重它们的 融合与统一。
在事实上，两大学派的主要倡导者曾于 1982年在哈佛商学院面对面地展开辩论， 并且产生深远影响： FASB在以后陆续发表的概念框架文件中 也未能完全前后一致地坚持决策有用论， 在它的会计目标体系中也含有受托责任 的有益成分； 国际会计准则委员会（IASC）的相关文 件中，关于会计目标的提法， 也是两大 学派的融合，在 1997 年新修订的第1号 IAS仍坚持融合的立场。
二、会计目标的形成机理
对会计信息质量要求的侧重点不同。
决策有用学派认为，相关性和可靠性是 有用会计信息的两大质量特征，但是特 别强调信息的相关性，因为尽管十分可 靠但与使用者的决策并不相关也是无用 的。 受托责任学派认为，受托责任是一种产 权责任，对其必须不偏不倚地如实加以 反映，并且可以验证，因此，它更强调 会计信息的可靠性。
一、会计目标的意义
在对会计目标的认识和理解中，应 当注意以下四点：
会计目标具有客观性但又受主观影响；
会计目标是一个多层次的概念； 会计目标不同于会计任务； 会计目标兼具理论与实际两方面特征。

以上详见通论P90
二、会计目标的形成机理
根据德国著名学者克劳斯.德尔曼和路德 维希.奈斯坦斯基的观点， 企业目标是一个 体系，是“所有参与集团共同作用和妥协 的结果”。 参与集团一般可以分为以下五个方面: