第九章 资产减值

资产减值准则整体来说是⽐较简单的，需要注意的是资产减值准则范围内的资产发⽣了减值是不可以转回的，⽽此准则以外的其他资产的减值，适⽤各⾃的准则，是可以转回的。

⽐如存货（存货跌价准备）、贷款或应收款项（坏账准备）、持有⾄到期投资（持有⾄到期投资减值准备）等在它们的价值回升以后，减值的⾦额都是可以转回的。

资产减值的学习可以分为⼏⼤块： ★单项资产的减值测试 ★资产组的减值测试 ★总部资产的减值测试 ★商誉的减值测试 1.单项资产的减值测试⽐较简单，只需要先计算出账⾯价值，再和它的可收回⾦额或可变现净值或未来现⾦流量现值⽐较，如果账⾯价值⼤于后者，则发⽣了减值，要计提减值准备，做如下账务处理： 借：资产减值损失 贷：存货跌价准备 坏账准备 持有⾄到期投资减值准备 固定资产减值准备 ⽆形资产减值准备 长期股权投资减值准备 商誉减值准备 投资性房地产减值准备 2.资产组的减值测试⾸先是要认定资产组，其关键点就是要能够独⽴于其他资产或资产组产⽣主要的现⾦流量。

认定资产组以后，就是⽐较资产组的账⾯价值和可收回⾦额，当账⾯价值⼤于可收回⾦额时，要确认资产减值损失。

同样要注意当资产组的可收回⾦额⼤于账⾯价值的时候，已经计提的减值是不能够转回的。

发⽣的减值损失，第⼀步要抵减资产组中商誉的账⾯价值，然后再根据资产组中除商誉以外的其他各项资产的账⾯价值的⽐重分摊。

但是分摊后的各资产的账⾯价值不得低于该资产的公允价值减去处置费⽤后的⾦额、预计未来现⾦流量现值和零这三者之间的者。

3.对于总部资产的减值测试要分两种情况： 第⼀种是总部资产可能有⼀部分能够按照合理和⼀致的基础分摊⾄资产组，此时要将包含这部分总部资产的资产组的账⾯价值和其可收回⾦额⽐较，然后按照上⾯资产组减值测试的顺序和⽅法处理； 第⼆种是总部资产可能还有⼀部分不能按照合理和⼀致的基础分摊⾄资产组，此时要在不考虑总部资产的情况下，⽐较资产组的账⾯价值和可收回⾦额，按照上⾯资产组减值测试的顺序和⽅法处理，再将资产组和不能分摊的总部资产作为⼀个最⼩的资产组组合，⽐较资产组组合的账⾯价值和可收回⾦额，发⽣减值的，要将其分摊到总部资产和资产组，再计算资产组各单项资产的减值损失。

第九章资产减值核算举例【例1】某企业每年末对应收账款采用账龄分析法计提坏账准备，假定账龄均在一年以内，估计坏账率为5%。

06年末应收账款余额为120万元，“坏账准备”账户无余额。

07年4月发生5万元应收账款无法收回；年末应收账款余额为24万元。

08年8月接银行通知，以前年度转销的坏账1万元又收回；年末应收账款余额为26万元。

09年6月发生4万元应收账款无法收回，年末应收账款余额为20万元。

06年末计提坏账准备：1 200 000×5％－0＝60 000借：资产减值损失60 000贷：坏账准备60 00007年4月转销坏账（发生坏账）：借：坏账准备50 000贷：应收账款50 000(“准备”贷方余额10 000）07年末计提坏账准备：240 000 ×5％－10 000＝2 000借：资产减值损失 2 000贷：坏账准备 2 000（调整后“准备”贷方余额12 000）08年8月，已转销的坏账又收回：借：应收账款10 000贷：坏账准备10 000借：银行存款10 000贷：应收账款10 000或：借：银行存款10 000贷：坏账准备10 000（“准备”贷方余额22 000）08年末计提坏账准备：260 000×5％－22 000＝－9 000（冲销）借：坏账准备9 000贷：资产减值损失9 000（调整后“准备”贷方余额13 000）09年6月转销坏账：借：坏账准备40 000贷：应收账款40 000（“准备”借方余额27 000）09年末计提坏账准备：200 000 ×5％－（－27 000）＝37 000借：资产减值损失37 000贷：坏账准备37 000（调整后“准备”贷方余额10 000）【例2】某企业09年初“坏账准备”账户贷方余额为90万元，09年发生坏账60万元，以前年度转销的坏账50万元本年度又收回，09年末“应收账款”账户余额为1000万元。

第九章资产减值第二部分典型例题解析二、多项选择题1.下列关于商誉会计处理的表述中，正确的有（）。

A.商誉应当结合与其相关的资产组或资产组组合进行减值测试B.与商誉相关的资产组或资产组组合发生的减值损失首先抵减分摊至资产组或资产组组合中商誉的账面价值C.商誉于资产负债表日不存在减值迹象的，无需对其进行减值测试D.与商誉相关的资产组或资产组组合存在减值迹象的，首先对不包含商誉的资产组或资产组组合进行减值测试【答案】ABD【解析】选项C，无论是否有确凿证据表明商誉存在减值迹象，均应至少于每年年末对商誉进行减值测试。

2.下列各项资产计提减值后，持有期间内在原计提减值损失范围内可通过损益转回的有（）。

A.存货跌价准备B.应收账款坏账准备C.持有至到期投资减值准备D.可供出售债务工具投资减值准备【答案】ABCD【解析】选项A、B、C和D在减值之后，持有期间均可以在原计提减值范围内通过损益转回原确认的减值金额；但可供出售权益工具投资发生的减值损失，不得通过损益转回，而是通过权益（其他综合收益）转回。

3.下列有关可供出售金融资产会计处理的表述中，正确的有（）。

A.可供出售金融资产发生的减值损失应计入当期损益B.可供出售金融资产债券投资减值通过资产减值损失转回C.可供出售金融资产期末应采用摊余成本计量D.可供出售金融资产持有期间取得的现金股利应冲减资产成本【答案】AB【解析】选项A，可供出售金融资产发生减值时，应当计入当期损益（资产减值损失）；选项B，可供出售金融资产债券投资，减值通过资产减值损失转回，可供出售金融资产股票投资减值通过其他综合收益转回；选项C，可供出售金融资产期末采用公允价值计量；选项D，可供出售金融资产持有期间取得的现金股利应确认为投资收益。

4.下列资产项目中，无论是否存在减值迹象，都应当至少于每年年度终了进行减值测试的有（）。

A.采用公允价值模式进行后续计量的投资性房地产B.使用寿命不确定的无形资产C.因企业合并所形成的商誉D.尚未达到可使用状态的无形资产【答案】BCD【解析】选项A，以公允价值模式后续计量的投资性房地产，持有期间发生的公允价值变动计入公允价值变动损益科目，不涉及计提资产减值；选项B、C和D，因企业合并所形成的商誉和使用寿命不确定的无形资产，无论是否存在减值迹象，每年年末都应当进行减值测试；对于尚未达到可使用状态的无形资产，由于其价值具有较大的不确定性，也应当每年年末进行减值测试。

资产减值练习题第九章资产减值一、单项选择题1.资产减值是指资产的（）低于其账面价值的情况。

A.可变现净值B.可收回金额C.预计未来现金流量现值D.公允价值【正确答案】B2.在判断下列资产是否存在可能发生减值的迹象时，不能单独进行减值测试的是（）。

A.长期股权投资B.专利技术C.商誉D.金融资产【正确答案】C【答案解析】鉴于商誉难以独立产生现金流量，因此，商誉应当结合与其相关的资产组或者资产组组合进行减值测试。

3.假定某资产因受市场行情等因素的影响，在行情好、一般和差的情况下，预计未来第3年可能实现的现金流量和发生的概率分别是100万元（70％）、85万元（20％）、60万元（10％），则第3年的预计现金流量是（）万元。

A．100 B．93 C．85 D．70【正确答案】B【答案解析】第3年的预计现金流量＝100×70%+85×20%+60×10％＝93（万元）。

4.当有迹象表明企业已经计提了减值准备的固定资产减值因素消失时，其计提的减值准备应该（）。

Ａ．按照账面价值超过可收回金额的差额全部予以转回Ｂ．按照账面价值超过可收回金额的差额补提资产减值准备Ｃ．不进行账务处理Ｄ．按照账面价值超过可收回金额的差额在原来计提的减值准备范围内予以转回【正确答案】C【答案解析】按照新准则的内容，对于资产减值损失一经确认，在以后会计期间不得转回。

5.计提资产减值准备时，借记的科目是（）。

A．营业外支出B．管理费用C．投资收益D．资产减值损失【正确答案】D6.甲公司于20×7年3月用银行存款6000万元购入不需安装的生产用固定资产。

该固定资产预计使用寿命为20年，预计净残值为0，按直线法计提折旧。

20×7年12月31日，该固定资产公允价值为5544万元，20×8年12月31日该固定资产公允价值为5475万元，假设该公司其他固定资产无减值迹象，则20×9年1月1日甲公司固定资产减值准备账面余额为（）万元。

第九章资产减值2017年本章由原来的第八章调至第九章，具体变化：增加了第一节资产减值的基本概念，将原第三章存货章节的存货跌价准备的确认和计量、原第二章金融资产章节的金融资产减值准备的确认和计量调整至本章，教材其他内容未发生实质性变化。

本章考试涉及的主要题型既有客观题，也有主观题。

主观题的内容主要是与其他有关章节相结合出跨章节性的题目。

近几年考点有：存货跌价准备的计算，可供出售金融资产减值准备的计算、预计资产未来现金流量应考虑的因素、资产组的认定及其减值处理、外币减值业务的处理、商誉减值测试的相关规定及其应用。

知识点一：存货跌价准备确认与计量（★★）【历年考题涉及本知识点情况】本知识点在历年考题中，经常出现考题，包括客观题和综合题。

资产负债表日，当存货成本低于可变现净值时，存货按成本计量；当存货成本高于可变现净值时，存货按可变现净值计量，同时按照成本高于可变现净值的差额计提存货跌价准备，计入当期损益。

【思考题】存货期末计量的表述中，正确？存货期末按照账面价值与可变现净值孰低计量。

【答案】不正确。

期末应将存货账面成本与可变现净值作比较，而不是将存货账面价值与可变现净值作比较。

存货账面价值＝存货成本－存货跌价准备。

（一）不同情况下可变现净值的确定可变现净值的确定首先要区分存货的用途，即判断存货是用于“出售”还是用于“加工”。

1.产成品、商品等直接用于出售的商品存货，其可变现净值为：可变现净值＝估计售价－估计销售费用和相关税费2.需要经过加工的材料存货，需要判断：（1）用其生产的产成品的可变现净值高于成本的，该材料仍然应当按照成本（材料的成本）计量；（2）材料价格的下降表明产成品的可变现净值低于成本的，该材料应当按照成本与可变现净值孰低（材料的成本与材料的可变现净值孰低）计量。

其可变现净值为：可变现净值＝该材料所生产的产成品的估计售价－至完工估计将要发生的成本－估计销售费用和相关税费判断需要经过加工的材料存货是否发生减值，首先要判断该材料加工出来的产品是否发生减值，产成品发生减值，才有可能需要对材料存货计提减值；如果产成品未发生减值，则不需要对材料存货计提减值。

第九章其他资产减值准备的确认和计量（四）第四节其他资产减值准备的确认和计量六、商誉减值测试与处理（一）商誉减值测试的基本要求企业合并所形成的商誉，至少应当在每年年度终了时进行减值测试。

由于商誉难以独立产生现金流量，因此，商誉应当结合与其相关的资产组或者资产组组合进行减值测试。

为了进行资产减值测试，因企业合并形成的商誉的账面价值，应当自购买日起按照合理的方法分摊至相关的资产组；难以分摊至相关的资产组的，应当将其分摊至相关的资产组组合。

对于已经分摊商誉的资产组或资产组组合，不论是否存在资产组或资产组组合可能发生减值的迹象，每年都应当通过比较包含商誉的资产组或资产组组合的账面价值与可收回金额进行减值测试。

【提示】在财务报表中商誉的列示及减值核算的情况：（1）非同一控制下吸收合并产生的商誉，在个别财务报表中列示，减值的核算在账簿中登记；（2）非同一控制下控股合并产生的商誉，在合并财务报表中列示，产生于合并抵销分录中，减值的核算在合并财务报表中体现。

（二）商誉减值的测试方法与会计处理在对包含商誉的相关资产组或者资产组组合进行减值测试时，如与商誉相关的资产组或者资产组组合存在减值迹象的，应当按照下列步骤处理：首先，对不包含商誉的资产组或者资产组组合进行减值测试，计算可收回金额，并与相关账面价值相比较，确认相应的减值损失。

其次，再对包含商誉的资产组或者资产组组合进行减值测试，比较这些相关资产组或者资产组组合的账面价值（包括所分摊的商誉的账面价值部分）与其可收回金额，如相关资产组或者资产组组合的可收回金额低于其账面价值，应当确认相应的减值损失。

减值损失金额应当先抵减分摊至资产组或者资产组组合中商誉的账面价值，再根据资产组或者资产组组合中除商誉之外的其他各项资产的账面价值所占比重，按比例抵减其他各项资产的账面价值。

相关减值损失的处理顺序和方法与第四节有关资产组减值损失的处理顺序和方法相一致。

商誉减值的会计处理如下：（1）吸收合并借：资产减值损失贷：商誉减值准备（2）控股合并借：资产减值损失贷：商誉—商誉减值准备存在少数股东权益情况下的商誉减值测试：根据《企业会计准则第20号—企业合并》的规定，在合并财务报表中反映的商誉，不包括子公司归属于少数股东的商誉。