第十章 所有者权益

第十章所有者权益考情分析本章内容在考试中所占分值较少，很少独立出题，通常是结合其他知识点进行考查，题型以客观题为主。

本章重点是资本公积与留存收益的内容及其会计处理。

（应试指南P144）所有者权益的来源包括①所有者投入的资产②直接计入所有者权益的利得和损失③留存收益等。

第一节所有者权益核算的基本要求一、权益工具与金融负债的区分权益工具是指能证明拥有某个企业在扣除负债后的资产中的剩余权益的合同。

比如企业发行的普通股，企业发行的、使持有者有权以固定价格购入固定数量该企业普通股的认股权证等权益工具，就属于企业所有者权益的组成部分。

【例10—1】ABC公司于20×7年2月1日向EFG公司发行以自身普通股为标的的看涨期权。

根据该期权合同，如果EFG公司行权（行权价为102元），EFG公司有权以每股102元的价格从ABC公司购入普通股1 000股。

其他有关资料如下：（1）合同签订日20×7年2月1日（2）行权日（欧式期权）20×8年1月31日（3）20×7年2月1日每股市价100元（4）20×7年12月31日每股市价104元（5）20×8年1月31日每股市价104元（6）20×8年1月31日应支付的固定行权价格102元（7）期权合同中的普通股数量 1 000股（8）20×7年2月1日期的公允价值 5 000元（9）20×7年12月31日期权的公允价值 3 000元（10）20×8年1月31日期权的公允价值 2 000元[答疑编号2205100101]假定不考虑其他因素，ABC公司的账务处理如下：情形1：期权将以现金净额结算ABC公司：20×8年1月31日，向EFG公司支付相当于本公司普通股1 000股市值的金额。

EFG公司：同日，向ABC公司支付1 000股×102元＝102 000元。

（1）20×7年2月1日，确认发行的看涨期权：借：银行存款 5 000贷：衍生工具——看涨期权（相当于金融负债） 5 000（2）20×7年12月31日，确认期权公允价值减少：借：衍生工具——看涨期权 2 000贷：公允价值变动损益 2 000（3）20×8年1月31日，确认期权公允价值减少：借：衍生工具——看涨期权 1 000贷：公允价值变动损益 1 000在同一天，EFG公司行使了该看涨期权，合同以现金净额方式进行结算。

ABC公司有义务向EFG交付104 000（104×1 000）元，并从EFG公司收取102 000（102×1 000）元，ABC公司实际支付净额为2 000元。

反映看涨期权结算的账务处理如下：借：衍生工具——看涨期权 2 000贷：银行存款 2 000情形2：以普通股净额结算除期权以普通股净额结算外，其他资料与情形1相同。

因此，除以下账务处理外，其他账务处理下情形1相同。

20×8年1月31日：借：衍生工具——看涨期权 2 000贷：股本（2000÷104×1）19.2资本公积——股本溢价 1 980.8情形3：以现金换普通股方式结算（只记有现金收付的账）采用以现金换普通股方式结算。

（1）20×7年2月1日，发行看涨期权；确认该期权下，一旦EFG公司行权将导致ABC公司发行固定数量股份，并收到固定金额的现金。

借：银行存款 5 000贷：资本公积——股本溢价 5 000（2）20×7年12月31日，不需进行账务处理。

因为没有发生现金收付。

（3）20×8年1月31日，反映EFG公司行权。

该合同以总额进行结算，ABC公司有义务向EFG 公司交付1 000股本司普通股，同时收取102 000元现金。

借：银行存款102 000贷：股本 1 000资本公积——股本溢价101 000【例10—2】XYZ公司于20×7年2月1日与MNO公司签订一项期权合同。

根据该合同，XYZ 公司有权要求MNO公司于20×8年1月31日购入XYZ公司普通股1 000股，对价为98 000元，即每股98元。

因此，XYZ公司实际购入了以股份为标的看跌期权。

[答疑编号2205100102]如XYZ公司到时不行权，不需要作出任何支付。

其他有关资料如下：（1）合同签订日20×7年2月1日（2）行权日（欧式期权，仅能在到期时行权）20×8年1月31日（3）20×7年2月1日每股市价100元（4）20×7年12月31日每股市价95元（5）20×8年1月31日每股市价95元（6）20×8年1月31日应支付的固定行权价格98元（7）期权合同中的普通股数量 1 000股（8）20×7年2月1日期权的公允价值 5 000元（9）20×7年12月31日期权的公允价值 4 000元（10）20×8年1月31日期权的公允价值 3 000元假定不考虑其他因素，XYZ公司的账务处理如下：情形1：期权将以现金净额结算：（1）20×7年2月1日，确认购入看跌期权：借：衍生工具——看跌期权（相当于金融资产） 5 000贷：银行存款 5 000（2）20×7年12月31日，确认期权的公允价值下降：借：公允价值变动损益 1 000贷：衍生工具——看跌期权 1 000（3）20×8年1月31日，确认期权公允价值下降：借：公允价值变动损益 1 000贷：衍生工具——看跌期权 1 000确认期权合同的结算：借：银行存款 3 000贷：衍生工具——看跌期权 3 000情形2：以普通股净额结算与情形1相比，只有20×8年1月31日的账务处理不同。

借：股本（3000÷95×1）31.6资本公积——股本溢价 2 968.4贷：衍生工具——看跌期权3000情形3：以现金换普通股方式结算（只记有现金收付的帐）（1）20×7年2月1日，确认支付期权费，获得期权：借：资本公积——股本溢价 5 000贷：银行存款 5 000（2）20×7年12月31日，不需进行账务处理。

因为没有现金收付，且期权合同符合XYZ公司权益工具的定义。

（3）20×8年1月31日，反映XYZ公司行权。

借：银行存款98 000贷：股本 1 000资本公积——股本溢价97 000二、混合工具的分拆企业发行的某些非衍生金融工具，即混合工具，既含有负债成份，又含有权益成份，如可转换公司债券等。

对此，企业应当在初始确认时将负债和权益成份进行分拆，分别进行处理。

企业发行认股权和债券分离交易的可转换公司债券，所发行的认股权符合权益工具定义及其确认与计量规定的，应当确认为一项权益工具（资本公积），并以发行价格减去不附认股权且其他条件相同的公司债券公允价值后的净额进行计量。

如果认股权持有人到期没有行权的，应当在到期时将原计入资本公积（其他资本公积）的部分转入资本公积（股本溢价）。

三、所有者权益的分类所有者权益可分为实收资本（股本）、资本公积、盈余公积和未分配利润等部分。

其中，盈余公积和未分配利润统称为留存收益。

第二节实收资本一、实收资本确认和计量的基本要求企业应当设置“实收资本”科目，股份有限公司应将该科目改为“股本”。

【例10-4】甲、乙、丙共同出资设立有限责任公司A，公司注册资本为10 000 000元，甲、乙、丙持股比例分别为50%、30%和20%。

20×7年1月5日，A公司如期收到各投资者一次性缴足的款项。

[答疑编号2205100103]『正确答案』根据上述资料，A公司应作以下账务处理：借：银行存款10 000 000贷：实收资本——甲 5 000 000——乙 3 000 000——丙 2 000 000【例10-5】股份有限公司发行普通股20 000 000股，每股面值为1元，发行价格为6元。

股款120 000 000元已经全部收到，发行过程中发生相关税费60 000元。

[答疑编号2205100104]『正确答案』根据上述资料，B股份有限公司应作以下账务处理：计入股本的金额=20 000 000×1=20 000 000（元）借：银行存款119 940 000贷：股本20 000 000资本公积——股本溢价99 940 000二、实收资本增减变动的会计处理（一）实收资本增加的会计处理1.企业增加资本的一般途径企业增加资本的途径一般有三条：一是将资本公积转为实收资本或者股本。

会计上应借记“资本公积——资本溢价”或“资本公积——股本溢价”科目，贷记“实收资本”或“股本”科目。

二是将盈余公积转为实收资本。

会计上应借记“盈余公积”科目，贷记“实收资本”或“股本”科目。

三是所有者（包括原企业所有者和新投资者）投入。

【例10-6】有限责任公司由甲、乙二人共同投资设立，原注册资本为20 000 000元，甲、乙出资分别为15 000 000元和5 000 000元，为了扩大经营规模，经批准，A公司按照原出资比例将资本公积5 000 000元转增资本。

[答疑编号2205100105]『正确答案』根据上述资料，A公司应作以下账务处理：借：资本公积 5 000 000贷：实收资本——甲 3 750 000——乙 1 250 0002.股份有限公司发放股票股利应在办理增资手续后，借记“利润分配——转作股本的股利”科目，贷记“股本”科目。

（二）实收资本减少的会计处理有限责任公司和一般企业发还投资的会计处理比较简单，按法定程序报经批准减少注册资本的，借记“实收资本”科目，贷记“库存现金”、“银行存款”等科目。

股份有限公司因减少注册资本而回购本公司股份的，应按实际支付的金额，借记“库存股”科目，贷记“银行存款”等科目。

注销库存股时，（1）应按股票面值和注销股数计算的股票面值总额，借记“股本”科目，按注销库存股的账面余额，贷记“库存股”科目，按其差额，冲减股票发行时原记入资本公积的溢价部分，借记“资本公积——股本溢价”科目，回购价格超过上述冲减“股本”及“资本公积——股本溢价”科目的部分，应依次借记“盈余公积”、“利润分配——未分配利润”等科目；（2）如回购价格低于回购股份所对映的股本，按回购股份所对映的股本面值，借记“股本”科目，按注销库存股的账面余额，贷记“库存股”科目，按其差额，贷记“资本公积——股本溢价”科目。

【例10-7】B股份有限公司截至20×8年12月31日共发行股票30 000 000股，股票面值为1元，资本公积（股本溢价）6 000 000元，盈余公积4 000 000元。