实质重于形式原则在会计准则中的运用
21世纪是知识经济占主导地位的时代，必将引起社会经济的巨大变化，也将会对会计系统的方方面面产生巨大影响。我国《新企业会计制度》（以下简称新制度）在会计核算方面比《企业会计准则》增加了一条重要的基本原则——实质重于形式原则。新制度的这条重要基本原则对规范单位会计行为标准、加强单位会计工作管理具有重大的指导意义，同时也是保证会计信息质量的重要原则。
一、实质重于形式原则的涵义及必要性
（一）实质重于形式原则的涵义
实质重于形式原则的涵义是企业应当按照交易或事项的经济实质进行会计核算，而不应当仅仅按照其法律形式作为会计核算的依据。实质重于形式原则强调，当交易或事项的经济实质与其外在表现形式不一致时，应注重经济实质进行会计核算，以保证会计信息的可靠性。
（二）实质重于形式原则的必要性
1．会计准则国际化趋势影响
随着全球经济一体化和会计国际趋同，与国外的经济交往与日俱增，外国资本不断涌入，我国要融入国际资本市场，参与国际贸易竞争，就必须按国际惯例向国际投资者提供真实、公允、可比的会计信息。而实质重于形式是国际上普遍遵循的会计惯例，运用这项原则也是现实的选择和会计准则国际化的必然要求。随着经济一体化的发展, 国际贸易和国际资本市场的扩大, 国际会计准则将影响世界各国的经济发展规模和趋势。《国际会计准则2000》中指出:信息如果要想如实反映其所拟反映的交易或其他事项,就必须根据它们的实质和经济实质, 而不是仅仅根据它们的法律形式进行核算和反映。交易或其他事项的实质, 与它们的法律形式或人为形式的明显外表并不总是一致的。例如, 企业将一项资产处理给另一单位,可以在文件中声称将法律上的所有权转移给该单位, 然而, 可能还存在确保企业继续享受该项资产中所包含的未来经济利益的协议。在这种情况下, 将其作为一项销售来报告就不是如实反映所达成的交易。我国要加入国际资本市场, 参与国际贸易的竞争, 就必须按国际惯例向国际投资者和债权人提供真实、公允、可比的会计信息。
2．企业组织形式和业务的复杂化因素
第一，由于改革开放的不断深入, 企业形式多样化发展, 如国有企业和非国有企业、单一企业和企业集团、上市公司与非上市公司等。它们对会计核算和会计信息的披露提出了不同的要求。
第二，随着市场经济的不断深入,资本市场、证券市场等新兴市场逐步发展, 一些新的业务如投资、兼并、重组、融资, 特别是创新经济业务的出现, 会计对象的不确定性增加，形式与实质不一致甚至相分离的现象大量涌现。企业经济业务的复杂化要求企业进行会计处理时, 在不同的会计原则、方法和程序之间进行选择。会计人员可以按照交易性质、实质和结果, 进行判断和处理。
3．原有准则、制度存在缺陷
在我国市场经济刚起步阶段所制定的财务会计制度有较大的局限性, 会计准则体系也不完善。原有制度所规定的某些会计政策和会计估计已不能适应企业实际情况的需要, 导致企业所反映的各项会计要素缺乏可靠性。具体表现在：
第一，固定资产折旧政策、固定资产净残值率、报废标准由国家统一规定,而不是按照市场经济的要求, 根据企业自身特点和固定资产磨损程度来确定。
第二，不能按正确的标准确认和计量收入。有些企业商品销售时虽然已经知悉购买企业将无力承担付款的责任, 但仍然确认收入，虚列收入, 必然虚增利润, 导致利润超额分配, 现金流出企业,加剧企业资金短缺。
第三，某些不符合资产定义的财产,已经形成损失或支出, 却仍然作为资产在资产负债表上反映, 如递延资产、待处理财产损溢等, 导致企业资产不实。
第四，坏帐准备按照国家统一规定的比例提取, 已经发生的坏帐损失, 要经过财政部门批准才能冲销, 致使大量呆、坏账长期挂在帐上, 导致企业现金流量严重不足。
第五,由于存货积压, 变现能力差,存货的账面价值已经低于市价, 但在资产负债表上仍然反映其成本价值, 而不是反映可变现净值。
第六，投资不能产生效益, 有的甚至发生损失, 但资产负债表上仍然反映原成本或原价值, 没有反映已经发生的投资价值损失,致使企业资产严重不符合事实。
二、实质重于形式原则在会计准则中的具体运用
（一）以融资租赁方式租入固定资产的核算
《企业会计准则第21号——租赁》规定：“符合下列一项或数项标准的, 应当认定为融资租赁：在租赁期届满时, 租赁资产的所有权转移给承租人；承租人有购买租赁资产的选择权, 所订立的购买价款预计将远低于行使选择权时租赁资产的公允价值, 因而在租赁开始日就可以合理确定承租人将会行使这种选择权；即使资产的所有权不转移, 但租赁期占租赁资产使用寿命的大部分；承租人在租赁开始日的最低租货付款额现值, 几乎相当于租赁开始日租赁资产公允价值(出租人在租赁开始日的最低租赁收款额现值, 几乎相当于租赁开始日租赁资产公允价值)；租赁资产性质特殊, 如果不作较大改造, 只有承租人才能使用”从上述对融资租赁的认定标准可以看出融资租赁实质上转移了与资产所有权有关的主要风险和报酬。因此, 企业采用融资租赁方式租入固定资产, 虽然从法律形式上资产的所有权在租赁期间仍属于出租方,但在实质上由于资产租赁期基本上包括了资产有效使用年限, 承租企业基本上获得了租赁资产所提供的主要经济利益, 同时承担与资产有关的风险，所以企业应将融资租入资产作为固定资产计价入账, 同时确认相应的负债, 并计提固定资产的折旧。但为了区别起见，企业应对融资租入的固定资产单独设置“固定资产——融资租入固定资产”明细科目核算。
（二）长期股权投资会计核算方法的确认
《企业会计准则第2号——长期股权投资》规定：“下列长期股权投资应当采用成本法核算：投资企业能够对被投资单位实施控制的长期股权投资；投资企业对被投资单位不具有共同控制或重大影响, 并且在活跃市场中没有报价、公允价值不能可靠计量的长期股权投资；投资企业对被投资单位具有共同控制或重大影响的长期股权投资, 应当采用权益法核算。”上述规定对长期以来主要依照持股比例这一形式上的标准判断采用长期股权投资会计核算方法作了重新的界定。尤其在判断是否对投资企业具有重大影响时, 不仅考虑投资企业是否直接或间接拥有被投资单位20％以上50％以下的表决权股份，还应考虑企业及其他方持有的现行可执行潜在表决权在假定转换为对被投资企业的股份后产生的影响, 如被投资企业发行的现行可转换的认股权证、股份期权及可转换公司债券等的影响。
（三）资产减值的认定
《企业会计准则第8号——资产减值》规定：“存在下列迹象的, 表明资产可能发生了减值：资产的市价当期大幅度下跌,其跌幅明显高于因时间的推移或者正常使用而预计的下跌；企业经营所处的经济、技术或者法律等环境以及资产所处的市场在当期或
者将在近期发生重大变化, 从而对企业产生不利影响；市场利率或者其他市场投资报酬率在当期已经提高, 从而影响企业计算资产预计未来现金流最现值的折现率, 导致资产可收回金额大幅度降低；有证据表明资产已经陈旧过时或者其实体已经损坏；资产已经或者将被闲置、终止使用或者计划提前处置；企业内部报告的证据表明资产的经济绩效已经低于或者将低于预期, 如资产所创造的净现金流量或者实现的营业利润或者亏损远远低于或者高于预计金额等；其他表明资产可能已经发生减值的迹象。”准则规定企业资产在资产负债表日如果存在上述迹象, 就需要认定相应的减值。从法律形式上看这七种迹象的存在并不影响其价值, 但从经济实质来看, 这七种迹象会对资产的价值产生影响。比如固定资产, 其实体存在, 但由于价值在无形中减少, 使得净值与实际价值不相符, 固定资产减值准备的计提, 就是从实质上来反映固定资产的价值,而不考虑其形式（即物理形态）。投资减值准备的计提也是一样, 购入的股权、债券其形式并没有发生任何变化。计提各种准备正是从实质出发, 摆脱了形式的束缚, 从而使信息与实际情况相对应, 保证了信息的真实性。
（四）应收债权的出售与融资
企业将其按照销售商品、提供劳务所取得的应收债权出售给银行等金融机构，在进行会计核算时, 应按照实质重于形式的原则, 充分考虑交易的经济实质。对于有明确的证据表明有关交易事项满足销售确认条件, 如与应收债权有关的风险和报酬实质上已发生转移等, 应按照出售应收债权处理, 并确认相关损益；否则, 应将其作为应收债权的质押权取得借款来处理。如企业将其应收债权提供给银行作为向银行借款的, 应将从银行等金融机构获得的款项确认为对银行等金融机构的一项负债, 作为短期借款核算。（五）对商品销售收入的确认
《企业会计准则第14 号——收入》规定：“销售商品收入同时满足下列条件的, 才能予以确认：企业已将商品所有权上的主要风险和报酬转移给购货方；企业既没有保留通常与所有权相联系的继续管理权, 也没有对已售出的商品实施有效控制；收入的金额能够可靠地计量；相关的经济利益很可能流入企业；相关的已发生或将发生的成本能够可靠地计量。”由上述可见, 对于商品销售收入的确认, 主要在于其实质, 即与交易相关的经济利益是否能够流入企业以及是否将商品所有权上的主要风险和报酬转移给买方, 而不是看其形式, 即实物是否转移和是否获取索取货款的凭证。例如：分期销售商品, 如果在合同约定的收款日期, 企业已将商品所有权上的主要风险和报酬转移给
购货方, 并同时满足收入确认的其他条件, 即使没有收到相应的款项也应确认收入；确认销售商品收入的条件之一就是商品所有权上的主要风险和报酬已转移给购货方, 确认收入注重的是交易的经济实质, 即所有权上的主要风险和报酬是否转移, 而非法律形式的所有权是否转移。如果企业没有将商品所有权上的主要风险和报酬转移给购货方, 即使已将商品交付给购货方, 也不应确认收入。例如, 企业已经将所有权凭证或实物交付给购货方, 形式上, 企业未收取货款,但是实质上企业取得了收款的权利, 根据“实质重于形式”的原则, 应确认为收入。但如果企业销售的商品存在质量、品种、规格等方面不符合合同要求, 或未完成商品售出安装或检验工作, 购货方仍保留退货选择权, 此时, 企业不能确认为收入。
（六）售后回购的会计处理
售后回购, 是指销售商品的同时, 销售方同意日后再将同样或类似的商品买回的销售方式。它是指企业将某项资产出售给其他企业, 在销售方已经收到了价款, 并且已经办理了有关资产划转手续的同时, 签订书面或口头协议, 约定在将来的特定时期, 以特定价格无条件将货物购回（实际上这也是购货方购买货物的前提）。售后回购在货物购回之前, 从法律形式上讲, 已经办理了有关资产划转手续, 货物的所有权已经转移给了购货方。但从经济实质上讲, 由于补充协议规定了出售方在未来某个时间必须以一定价格购回所出售的商品,该商品所有权上的主要风险和报酬并未转移给购货方, 销售方实质上仍然要承担该商品所有权上的主要风险和报酬。因此, 虽然该项交易形式上形成了一笔销售收入, 但从交易的实质上看, 售后回购只是企业的一种融资行为, 并不能将其确认为销售收入, 应将收到的款项作为负债处理, 而回购价格高于原售价的差额, 企业应在回购期间按期计提利息, 计入财务费用。只在有确凿证据表明售后回购交易满足销售商品收入确认条件时, 销售的商品才可按售价确认收入, 回购的商品才可按购入商品处理。
（七）或有负债的处理
或有负债, 是指过去的交易或者事项形成的潜在义务, 其存在须通过未来不确定事项的发生或不发生予以证实；或过去的交易或者事项形成的现时义务, 履行该义务不是很可能导致经济利益流出企业或该义务的金额不能可靠计量。从这个定义可知, 或有负债的一个重要特征是不确定性, 或有负债虽然在形式上并不是企业的一项现实的负债, 但其实质上有可能导致企业未来的经济利益流出, 从而潜在的影响着企业的财务
状况, 如已经贴现的商业承兑汇票, 可能在未来引起银行的追索；未决诉讼或仲裁, 可能在未来导致企业的巨额赔偿；为其他单位提供担保, 有可能在未来需承担连带责任, 等等。因此, 必须在财务会计报告中予以披露。《企业会计准则第13号——或有事项》规定：“企业应当在财务报表附注中披露：或有负债的种类及其形成原因；经济利益流出不确定性的说明；或有负债预计产生的财务影响以及获得补偿的可能性。”这正是实质重于形式原则的体现。
（八）借款费用的处理
《企业会计准则第17 号——借款费用》规定：“借款费用同时满足下列条件的, 才能资本化：资产支出已发生；借款费用已发生；为使资产达到预计可使用或销售状态所必要的购建或生产活动已经开始。”购建或生产符合资本化条件的资产达到预计可使用或可销售状态时, 借款费用应当停止资本化。”值得关注的是“达到预计可使用或可销售状态”是指“符合资本化条件的资产的实体建造（包括安装）或者生产工作已经全部完成或者实质上已经完成；所购建或者生产的符合资本化条件的生产或设计要求、合同规定或生产要求相符或者基本相符, 即使有极个别与设计、合同或者生产要求不相符的地方, 也不影响其正常使用或销售；继续发生在所购建或者生产的符合资本化条件的资产上的支出金额很少或者几乎不再发生。”凡符合上述情况之一的, 可认为是符合资本化条件的资产达到预定可使用或可销售状态。这就是说, 如果企业某项应予资本化的资产虽然形式上尚未竣工验收或完工, 但实质上已达到预定可使用或可销售状态, 应当将其支出费用化。这就防止了某些公司在一些工程完工并交付使用后, 迟迟不办理竣工结算, 企图将一些借款费用资本化, 达到虚增当期利润的目的。在实际工作中, 还会出现分部建造或生产的资产分别完工的情况, 对于这种情况也应按照实质重于形式的原则来判断借款费用停止资本化的时点问题。
此外, 《企业会计准则第17号——借款费用》将借款费用可以资本化的资产范围从固定资产扩大到“需要经过相当长时间的购建或者生产活动才能达到可使用或可销售状态的存货、投资性房地产等” , 将借款费用可以资本化的借款范围从专门借款扩大到还包括一般借款, 实际上也是扩大了实质重于形式原则的应用范围。
（九）关联方交易关系的确认
《企业会计准则第36号——关联方披露》规定：“一方控制、共同控制另一方或对另一方施加重大影响, 以及两方或两方以上同受一方控制、共同控制或重大影响的,
构成关联方关系。”在这一判断标准中充分体现了实质重于形式原则, 即关联方关系是否存在应视其关系的实质, 而不仅仅是法律形式。企业与
其他实体或个人之间交往的方式复杂多样, 有正常的业务往来, 也有不正常的业务往来；有直接联系, 也有间接联系；有控制、共同控制、施加重大影响, 也有被控制、被共同控制或被施加重大影响。因此, 对于关联方关系的判断, 不能仅仅从企业与其交往的各方之间的业务联系、股权关系或控制关系出发, 只看其相互关系的法律形式或人为形式, 而应当看其关系的实质，即在处理与企业的交易时，是否存在着有碍公平交易的因素, 交易的结果是否影响投资者和债权人的利益等。同时《企业会计准则第36号——关联方披露》规定：“仅仅同受国家控制而不存在其他关联方关系的企业不构成关联方。”这一规定, 不仅是坚持中国特色的立场原则, 而且也是实质重于形式的进一步体现。因为“同受国家控制”只是一种形式, 是由于我国从计划经济向市场经济过渡而存在的历史问题, “同受国家控制”并不表明双方之间就一定存在着关联方关系。“同受国家控制”的企业, 只有在存在其他关联方关系的情况下, 才能视为关联方。（十）企业合并范围的确定
《企业会计准则第33号——合并财务报表》中规定：“合并财务报表的合并范围应当以控制为基础予以确定。”在确定合并报表范围时更多地强调“实质重于形式”原则的运用, 要求对所有母公司能够控制的子公司均应纳入合并范围, 而不一定考虑严格的股权比例。实质重于形式原则对合并报表中会计主体的界定非常重要。在公司股份分散在许多股东手上的情况下, 一家企业购买了另一家企业40％左右甚至30％左右的有投票表决权股份, 就足以达到控股的目的。这样, 40％或30％就是控股比例。因此, 完全控制一家企业经营和财务方针所需的持股比例并不是绝对的。在进行判断时不能只根据形式上是否拥有50％的股份, 而是要看其对被投资企业是否拥有实质上的控制权。同时明确不纳入合并会计报表范围的子公司：已准备关停并转的子公司；按照破产程序已宣告被清理整顿的子公司；已宣告破产的子公司；准备近期售出而短期持有其半数以上权益性资本的子公司；非持续经营的所有者权益为负数的子公司；受所在国外汇管制及其他管制, 资金调度受到限制的境外子公司。由此可看出, 合并会计报表并不以企业的财务隶属关系为编报依据, 而是以母公司对其子公司的控制关系作为编报范围的依据。即使母公司拥有子公司半数以上权益性资本, 也要看其是否真正具有控制权，对不具有控制权的子公司, 不纳入合并范围。从法律形式上看, 合并主体不一定是一个统一
的法律实体, 而从经济实质上看, 应当是一个统一的经济实体, 这充分运用了实质重于形式原则。
(十一)资产负债表日后事项的处理
资产负债表日后事项虽然在形式上是在资产负债表日后发生, 未在资产负债表日编制的会计报表上进行反映，但在实质上却同报告年度的会计报表有着密切的联系。对于调整事项,有关状况在资产负债表日或以前即已存在, 只是在资产负债表日后才得以证实, 并且该事项会对按照资产负债表日存在状况编制的会计报表产生重大影响；非调整事项在资产负债表日并未发生或存在, 完全是期后发生的事项, 但是对理解和分析报告年度的财务会计报告有重大影响。因此, 《企业会计准则第29号——资产负债表日后事项》根据实质重于形式的原则, 对调整事项和非调整事项的会计处理分别规定如下：“资产负债表日后发生的调整事项, 应当调整资产负债表日的财务报表。”“资产负债表日后发生的非调整事项, 不应当调整资产负债表日的财务报表 ,”但应当在财务报表附注中披露“每项资产负债表日后非调整事项的性质、内容, 及其对财务状况和经营成果的影响。”
随着市场经济的发展，许多交易或事项在经济实质上与法律形式不一致, 甚至发生背离, 而会计法律、法规和规章不可能对每一交易或事项都做出详尽的规定。这一方面给会计人员带来了困惑, 在选用会计政策时无所适从，另一方面也给会计人员一定的独立精神和专业判断空间, 对会计人员的素质提出了更高的要求。当交易或事项的经济实质与其外在形式不一致时, 会计人员要如实反映企业经济活动, 就必须具备一定的专业判断能力。作为会计人员除了掌握会计理论、会计基本知识和基本方法以外, 更多的是要熟悉所在单位、所在行业的生产经营流程、工艺、物资供应、产品销路以及因高新技术发展带来的新情况, 了解国际上相应的新动态, 努力提高自身的职业判断能力。
三、实质重于形式原则对会计体系的影响
（一）对会计确认的影响
传统的会计确认标准其核心是根据权责关系的实际发生与否来确认收入和费用, 并进行反映。但随着经济业务的日益复杂化, 对某些经济业务依据权责发生制原则进行确认, 已不能反映经济业务的真实情况。如日益多样化的金融衍生工具的确认问题, 由于金融衍生工具只产生合同的权利或义务, 而交易或事项尚未发生, 没有历史成本。或者说, 在双方之间的报酬与风险已经开始转移,而权利和义务并未实际履行时, 会计上
已需要确认了。因此, 按照新的金融衍生工具的要求, 会计师确认的时间提前了, 它不是按交易实际履行的时间为基础,而是以合同签订的时间为标准。
（二）对会计计量的影响。
会计计量是根据数量关系来确定物品或事项之间的内在数量关系, 而把数额分配于具体事项的过程。会计计量问题是财务会计的核心问题, 它包括两方面涵义: 选择计量尺度；选择计量属性。它们之间的不同组合形成了不同的计量模式, 计量单位的选择有两种: 一是名义货币, 二是一般购买力货币。经济业务发生时是以名义货币计价的, 在发生通货膨胀时, 如果仍按名义货币计价, 显然会使企业会计信息失真, 按实质重于形式原则, 应将名义货币调整为一般购买力计价。对于会计计量属性的选择则较为复杂，会计计量属性包括历史成本、现时成本、重置成本、可变现净值、市场价格、未来现金流量的现值、公允价值等等。在相关的财务报表上, 资产项目一般以历史成本列示, 但在某些情况下, 历史成本原则就不能反映企业真实的经营情况。如企业持有的资产大幅减值、恶性通货膨胀、盘盈、清算、接受捐赠等, 根据实质重于形式原则,可以选择适用的会计计量属性来进行计量。
（三）对财务报告的影响
财务报告是会计信息系统的最终产品,在编制企业财务报告时, 也应遵循实质重于形式原则。当企业代销商品时, 即使业务量很大, 也不应该纳入本企业的会计报表, 因为, 从形式上看这些业务是由企业来进行的, 但从经济实质上说, 这些业务未对企业的资产和负债形成影响。对企业经营成果的传统报告方式是以全面收益观念为基础的, 其缺点是不能反映企业已确认而未实现的收益和损失, 而按照实质重于形式原则, 企业已确认的已实现和未实现的收益和损失均应完整的反映出来。因此,采用实质重于形式原则, 对传统的财务报告模式也将造成影响。
在当前企业经济业务日益复杂化、多样化的今天,实质重于形式原则的广泛运用不仅对规范会计核算行为、提高企业的会计信息质量具有重要意义, 而且对于构建具有中国特色的会计规范体系、加强与国际惯例的接轨也具有重要作用。就本质而言, 同时,经济主体对利益的无限追逐决定了其必将采取更隐蔽的方式掩盖其交易的真实面目, 这使得作为交易的“轨迹”、“簿记”而存在的会计科学, 面临着更多、更严峻的挑战。至此, 会计活动只有坚持“实质重于形式”原则, 抓住交易和事项的本质, 才能经得起交易创新和时代变迁的考验, 使会计信息去伪存真, 使会计活动永保活力。
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[摘要] 如今，会计准则和制度尚不完善，经常出现真实性和合法性相悖的事例。仅仅根据表面情况做出合法的判断是远远不够的，很多情况下合法的处理并没有达到保证信息的真实性和有效性的目的。会计的实质重于形式原则正是用于规范这种问题的处理方式。实质重于形式原则是指“企业应当按照交易或事项的经济实质进行会计核算，而不仅仅按照它们的法律形式作为会计核算的依据。”该原则产生以及适用的原因主要有真实性和合法性差异的存在，会计准则及标准中难以消除的界线规定，特殊事项的客观存在。目前，该原则的使用范围相当广泛，包括融资租赁的处理，委托代销方面的处理，长期股权投资核算方法方面的核算，资产减值准备的计提，关联方交易的处理以及独立审计，衍生金融工具的会计处理等多个方面。本文的重点就在于归纳总结实质重于形式原则在具体会计准则中的运用。 [关键词] 实质重于形式；真实性；合法性；会计确认
目录 一、实质重于形式原则概述 (1) (一)含义 (1) (二)实质重于形式原则产生的原因分析 (1) 1．真实性和合法性差异的存在 (1) 2．会计准则及标准中难以消除的界限规定 (2) 3．特殊事项的客观存在 (2) (三)实质重于形式原则在会计核算中的意义 (2) 1．实质重于形式原则是对权责发生制原则的补充 (2) 2．实质重于形式原则是对一贯性原则的补充 (2) 3．实质重于形式原则和谨慎性原则相辅相承 (3) 二、实质重于形式原则的运用 (3) (一)资产的定义与内涵方面 (3) (二)融资租入固定资产的确认与记录 (3) (三)自建固定资产的核算与管理 (3) (四)长期股权投资核算方法的选用 (4) (五)收入的确认原则 (4) (六)关联方关系及其交易的确认 (4) (七)合并主体和合并范围的确定 (4) (八)有关资产项目的处理与资产减值准备的计提 (5) 三、实质重于形式原则运用的完善 (5) (一)相关准则的改进建议 (5) (二)职业道德规范建设 (6) (三)提高职业判断水平 (6) (四)建立会计信息检查制度 (6) 参考文献 (8)
实质重于形式案例分析实质重于形式案例分析 (2014-04-27 21:21:53) 载转▼标签：分类：财会与税务 转载 原文地址：作者： 实质重于形式案例分析 实质重于形式这一概念最早出现在会计准则委员会（APB）于1970年发布的第四号公告“基本概念与会计原则”中。APB认为，财务会计应该强调交易或事项的经济实质，而不论该交易或事项的法律形式是否不同于其经济实质。一些xx会计公报对交易事项的判断，揭示和 核算进行制定了特别的标准。例如：（1）披露合并会计报表而非组成法律实体的个别会计报表；（2）融资租赁；（3）当票据的面值不能合理地反映付出或收到的交易对价的现值时，要反映合理的利率。尽管xx财务会计准则委员会的前身会计准则委员会的公报没有构成xxGAAP的组成部分，但APB在第4号公报中阐明了对实质重于形式 的观点：“即使法律形式和经济实质不同，财务会计强调的是经济实 质并建议采取不同的处理方式。尽管财务会计对交易和事项的经济和法律效果都很关注，且更多的惯例是基于法律规定，但当经济实质和法律形式不同时，通常强调交易或事项的经济实质。事项的经济实质和法律形式采用相同的核算方法，但有时实质和形式不同。会计强调这样以来会计信息才能更好地反映其代表的经济活动。实质而非形式，实质重于形式案例分析例1 教学案例
读书时老师讲的，企业向银行借款，先借半年，再借半年，再继续借半年……这样下去连续好几年。嗯，根据借款合同，这得列为短期借款，但由于不断展期，这钱，根据实质重于形式原则，要列为长期借款才合适。 简析：虽然这钱一直都没还，但在银行账面，由于不停地借新还旧，所以银行的某些指标是非常不错。虽然这企业的还款能力肯定没表面这么好。此案中，纸面的短期，xx了指标，粉饰了报表，掩盖了偿债能力，否则企业不会闲得自找麻烦每半年签一次借款合同。 例2多项合同的合并 某A公司要买xx，签署了20个合同，都是购买某B公司的资产，这些合同履行后，B公司就没什么了。看单个合同，都是买资产；但从整体角度看，这是购买了整个B公司。大家知道普通购物和企业合并的区别。 简析：如果无人告知，20个合同又分散在合同台账里，那么一眼看穿的几率不会是100%。不怕麻烦签那么多合同的原因可能是：规避重大重组等监管，不想做成企业合并什么的。 例3如何做到实际控制 xx东软载波科技股份有限公司招股说明书披露，“本公司日以聘用所有员工的方式对同一控制30 月11 年2008 于 实质重于形式案例分析下的xx莱客软件有限公司进行了业务合并。为保持相关利润指标的可比性以及让投资者更为全面的了解本公司的成长性,本着实质重于形式的原则,本公司将莱客软件纳入合并范围,编制
本科毕业论文（设计） （内封面） 题目：浅谈实质重于形式原则的运用 学生姓名：学号： 院（系）：管理系专业：财务管理 入学时间：年月 导师姓名：职称/学位：副教授/学士 导师所在单位：
浅谈实质重于形式原则的运用 摘要 随着我国社会主义市场经济的不断发展与完善，现代企业面临越来越多的机遇与挑战，怎样更好的遵循实质重于形式这一原则进行会计处理对企业来说是一个值得探讨的问题。本文通过剖析实质重于形式原则在会计核算运用中存在的问题，并在总结其问题产生原因的基础上提出几点改善意见。 关键词：实质;形式;债务重组;非货币性交易
The use of the substance over form principle Abstract With the continuous development and improvement of China's socialist market economy, modern enterprises face a growing number of opportunities and challenges, how to better follow the accounting treatment of substance over form principle of the enterprise is a worthy exploreproblem. Analysis of the essence of this paper is more important than the problems of the form of the principle of the use of accounting, and put forward the views of the points to improve on the basis of summing up the causes of their problems. Keywords：substance; form; debt restructuring; non-monetary transaction
1.采用权益法进行长期股权投资后续计量的投资比例是（C）。 A．10%以下 B．20%以下 C．20%～50% D．50%以上 2.被投资单位存在一项可供出售金融资产本期公允价值增加了800万元；投资企业的持股比例为20%。（不考虑所得税等因素）则其资本公积增加了（A ）万元。 A．160 B．150 C．16 D．80 3.在（A）下长期股权投资的初始投资成本大于投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的，不调整已确认的初始投资成本。 A．权益法 B．成本法 C．移动加权平均法 D．加权平均法 4.当交易没有跨准则，也没有跨报表，那么个别报表（B），跟合并报表无关。 A．重新计量 B．不重新计量 C．无关 D．以上选项都不正确 5.合并财务报表的合并范围予以确定的基础是（B ）。 A．参与 B．控制 C．建议 D．影响 1、非同一控制下企业合并，企业合并成本大于合并中取得的被购买方可辨认净资产公允价值份额的差额应确认为（）。 A、营业外收入 B、营业外支出 C、商誉 D、投资收益 【正确答案】C 【您的答案】C [正确] 2、为进一步规范长期股权投资的相关会计处理，并保持我国企业会计准则与国际财务报告准则的持续趋同，并对（）年后发布的相关修订进行整合完善，财政部借鉴修订后的有关国际准则，结合我国实际情况开展2号准则修订工作。 A、2005 B、2
C、2007 D、2008 【正确答案】B 【您的答案】B [正确] 3、投资方能够对被投资单位施加重大影响的，被投资单位为其（）。 A、合营企业 B、联营企业 C、子公司 D、母公司 【正确答案】B 【您的答案】B [正确] 4、企业无论是以何种方式取得长期股权投资，取得投资时，对于支付的对价中包含的应享有被投资单位已经宣告但尚未发放的现金股利或利润应确认为应收项目，（）。 A、不构成取得长期股权投资的初始投资成本 B、计入长期股权投资成本 C、不确定 D、以上选项都不正确 【正确答案】A 【您的答案】A [正确] 5、同一控制下的企业合并，合并方以发行权益性证券作为合并对价的，按照发行股份的面值总额作为股本，长期股权投资初始投资成本与所发行股份面值总额之间的差额，应当调整资本公积；资本公积不足冲减的，调整（）。 A、投资收益 B、留存收益 C、营业外收入 D、营业外支出 【正确答案】B 【您的答案】B [正确] 6、除非有确凿证据表明其不能主导被投资方相关活动，下列情况，表明投资方对被投资方（）。 （1）投资方持有被投资方半数以上的表决权的 （2）投资方持有被投资方半数或以下的表决权，但通过与其他表决权持有人之间的协议能够控制半数以上表决权的。 A、拥有权力 B、不拥有权力 C、无法判断是否拥有权力 D、以上选项都不对 【正确答案】A 【您的答案】A [正确] 7、新修订的《企业会计准则第2号——长期股权投资》（CAS 2（2014））自（）7月1日起在所有执行企业会计准则的企业范围内施行。 A、2014年 B、2013年 C、2012年 D、2015年
实质重于形式原则的现实意义 杨玫 (华能国际山东分公司，济南250002) 摘要：实质重于形式原则是会计核算的一项基本原则，它不仅是马克思主义哲学原理的要求，更是市场经济和知识经济发展的需要。实质重于形式原则在会计实务中得到了广泛的应用：它贯穿 会计运行的各个环节；它涉及企业内外部的各种经济事项；它还扩展到了与会计相关的各项业务中。 关键词：实质重于形式；会计信息；质量 中图分类号：F230 文献标识码：A 文章编号：1008—3154(2oo5)01—0094-03 The Operation Significance of”Principle of Regarding Substantiality more Importan t than Formality” YANGMei (Huaneng Power Intemationa1．INC Shandong Branch，Jinan 250002，China) Abstract：The principle of regarding substantiality more important than formality (the”PRSMITF”)is a basic rule in financial ac— countings．Presentation of the”PRSMITF ”is not only a requirement in accordan ce with the principle of Marxist philosophy but also the needs for the development of market economy an d intellectual economy．Also。the”PRSMITF”has been widely used in corporate accounting practices by running through every links of accounting activities，stepping in every business matters inside an d outside of an enterprisean d expandingitsinfluenceinto every businessthat concerns accountings．The”PRSMITF”pLay8 auniqu e rolein businessactivitiesengagedinan enterprise。oreveninan industryan din alocal~sinn． KeyWords：”PrincipleofRegardingSubstantialitymore：ImportantthanFormality’’：AccountingInformation；Quality 一 、实质重于形式原则产生的背景 (一)涵义 实质重于形式这一概念最早出现于美国会计 原则委员会(APB)1970年发布的第四号公告一 基本概念与会计原则。APB指出，财务会计应强调 交易或事项的经济性质，而不论该交易或事项的法 律形式是否与其经济本质相符。我国首次提到实质 重于形式原则，是在第一个具体会计准则——《关 联方关系及其交易的披露》中。《企业会计制度》中
银行高管知识题解案例分析 1、某年物价指数为97，同年银行一年期存款利率为8%。 问题： 此时实际利率是多少？ 通货膨胀率=（97-100）/100=-0.03 实际利率=（1+名义利率）/（1+通货膨胀率）-1=（1.08/0.97-1）=11.3% 2、某省交通厅2005年启动三条高速公路建设项目，项目总投资140亿元。2005年5月该项目在A、B、C三家银行获得贷款，贷款余额分别为10亿、14亿、8亿。后经监管部门现场检查发现，该项目于2005年7月才取得国家环保总局和国土资源部批复的环评报告和建设用地预审。 问题： 1、上述银行在项目贷款发放方面存在哪些问题？ ABC银行在该项目贷款发放中，没有做好贷前调查和贷款审批工作，对 该项目尚未取得国家有权审批部门合法批件的情况未能发现，霍发现后 位于已足够重视，在贷款审批和贷款决策方面管理放松，为银行信贷资 金安全埋下较大隐患。 2、针对上述银行存在的问题，应从哪些方面加强管理？ 第一做好尽职审查，特别要注重项目合法合规星等情况。第二强化贷款审批，按照“审贷分离、权限制约”等原则建立严格的授信管理机制，加大对贷款审查事项的管理。第三严肃追究责任，对问题贷款的相关人员进行责任认定，并根据违规性质严重性，对照内部相关规定进行处罚。 3、2010年7月30日，某行某州分行向该州古镇文化旅游开发有限公司发放房地产开发贷款1.9亿元，用于古镇五、六、七期项目开发建设。2010年8月26日，借款人向该行申请842万元贷款支付，根据借款合同和委托支付协议的约定，该笔借款采用借款人自主支付方式。 问题： 你认为上述事实存在哪些问题？ 上述事实与《固定资产贷款管理暂行办法》第二十五条规定，“单笔金额超过项
企业会计准则解释第7号
7、下列关于母公司因处置部分股权投资或其他原因丧失了对原有子公司控制的合并报表的会计处理中，说法正确的有（）。 A、按照丧失控制权日的公允价值进行重新计量剩余股权，按剩余股权对被投资方的影响程度，将剩余股权作为长期股权投资或金融工具进行核算 B、处置股权取得的对价与剩余股权的公允价值之和，减去按原持股比例计算应享有原有子公司自购买日开始持续计算的净资产账面价值份额与商誉之和，形成的差额计入丧失控制权当期的投资收益 C、与原有子公司的股权投资相关的其他综合收益、其他所有者权益变动，应当在丧失控制权时转入当期损益 D、与原有子公司的股权投资相关的其他综合收益、其他所有者权益变动，应当在丧失控制权时转入当期损益，由于被投资方重新计量设定受益计划净负债或净资产变动而产生的其他综合收益除外 【正确答案】ABD 8、下列各项说法中正确的有（）。 A、累积优先股是指在某个营业年度内，如果公司所获的盈利不足以分派规定的股利，日后优先股的股东对往年未给付的股息，有权要求如数补给 B、对于非累积优先股，虽然对于公司当年所获得的利润有优先于普通股获得分派股息的权利，但如该年公司所获得的盈利不足以按规定的股利分配时，非累积优先股的股东不能要求公司在以后年度中予以补发 C、子公司发行不可累积优先股等其他权益工具的，在计算列报母公司合并利润表中的“归属于母公司股东的净利润”时，应扣除当期宣告发放的归属于除母公司之外的其他权益工具持有者的不可累积分配股利，扣除金额应在“少数股东损益”项目中列示 D、子公司所有者权益中不属于母公司的份额，应当作为少数股东权益，在合并资产负债表中所有者权益项目下以“少数股东权益”项目列示 【正确答案】ABCD 9、下列关于母公司直接控股的全资子公司改为分公司的处理中说法中正确的有（）。 A、母公司直接控股的全资子公司改为分公司的处理中不需要考虑原母公司与原子公司内部交易形成的未实现损益 B、原为非同一控制下企业合并取得的子公司改为分公司的，原母公司购买原子公司时产生的合并成本小于合并中取得的可辨认净资产公允价值份额的差额，应计入留存收益 C、原为同一控制下企业合并取得的子公司改为分公司的，原母公司在合并财务报表中确认的最终控制方收购原子公司时形成的商誉，按其在合并财务报表中的账面价值转入原母公司的商 誉 D、母公司直接控股的全资子公司改为分公司的处理中抵销原母公司与原子公司内部交易形成的未实现损益，并调整相关资产、负债，以及相应的递延所得税负债或递延所得税资产 【正确答案】BCD
实质重于形式原则在会计实务中的应用 摘要 由于会计标准日趋国际化，企业的组织形式和业务越来越复杂，会计对象的不确定性增加，这就要求把实质原则会计实务正确的应用到企业会计实践中。 本文将针对实质重于形式原则在会计实务中的应用这一问 题进行讨论。问题主要包括以下四个方面：关于实质重于形式原则概述，实质重于形式原则在会计实务中的应用，原则在该物质的缺陷，建议在形成正确的应用物质的原则。其中，本文将重点对实质重于形式原则在会计实务中的应用，主要体现在会计确认、会计计量和会计报告三个方面。在会计确认主要归纳了三个要素，资产、负债和收入;主要分布探讨了资产减值会计计量、非货币性资产交换、资产的成本计量的长期股权投资;会计报告主要从资产负债表日后事项，合并会计报表，每股收益来自三个方面。通过以上内容的研究，发现该物质的形成原理和缺点提出了相关的建议。通过本文的讨论，最后得出的结论是只有坚持实质重于形式的原则，掌握交易和事件的性质，会计活动进行测试贸易创新和时代的变化，真正的、永恒的新鲜活力。 关键字会计实务；会计实质；会计形式；应用ABSTRACT
Because of the internationalization of accounting standards, the organization form and business of enterprises are becoming more and more complex, and the uncertainty of accounting objects is increasing. This requires the correct application of the principle of substantive taxation, accounting practice to enterprises. This article will discuss the application of the principle of substance over form in accounting practice. The main problems include the following four aspects: the overview about the principle of substance over form, substance over form principle in the accounting practice in the application of the principle of defects in the material, in the form of matter suggest correct principles. Among them, this article will focus on the application of the principle of substance over form in accounting practice, mainly reflected in accounting recognition, accounting
“实质重于形式原则”及其运用 一、“实质重于形式”原则的涵义和重要性 “实质重于形式”，是指交易或事项的实质重于法律表现形式。“实质”是指交易或事项的经济实质，“形式”是指交易或事项的外在法律形式，即企业应当按照交易或事项的经济实质进行会计核算，而不能仅仅以其法律形式作为会计核算的依据。 “实质重于形式”原则是对衡量会计信息质量的一般原则和确认计量的一般原则的补充，是起修正性质的一般原则。我国会计信息严重失真，就是这一原则出台的背景。根据职业判断，注重经济实质进行会计核算，能够保证会计信息的可靠性。 二、实施“实质重于形式”原则的必要 1、会计准则国际化趋势影响。加入WTO后，我国经济与国际经济交往加深，对会计准则国际化提出了必然的要求。当今世界经济一体化发展，国际贸易和国际资本市场的扩大，国际会计准则将影响世界各国经济发展规模和趋势。我国要加入国际资本市场，参与国际贸易的竞争，就必须按国际惯例向国际投资者和债权人提供真实、公允、可比的会计信息。 2.企业组织形式和业务的复杂化因素。首先，由于改革开放的不断深入，企业形式多样化发展，对会计核算和会计信息披露提出了不同的要求。其次，随着市场经济的不断深入，资本市场、证券市场等新兴市场逐步发展，一些新的业务如投资、兼并、融资的出现，会计对象的不确定性增加。企业经济业务的复杂化要求企业进行会计处理时，在不同的会计原则、方法和程序之间进行选择。会计人员可以按照交易性质、实质和结果，进行判断和处理。 3、原有准则、制度存在缺陷。在我国市场经济刚起步阶段所制定的财务会计制度有较大的局限性，会计准则体系也不完善。原有制度所规定的某些会计政策和会计估计已不适应企业实际情况的需要，导致企业所反映的各项会计要素缺乏可靠性。 三、“实质重于形式”原则在会计核算中的应用 在实际工作中，交易或事项的外在法律形式或人为形式并不总能完全反映其实质内容。所以，会计信息要想反映其拟反映的交易或事项，就必须根据交易或事项的实质和经济现实，而不能仅仅根据它们的法律形式进行核算和反映。 1.商品销售收入的确认 《企业会计准则——收入》规定，企业在销售商品时，如同时满足以下四个条件，则确认为收入：1、企业已将商品所有权上的主要风险和报酬转移给买方2、企业既没有保留通
实质重于形式案例分析 (2014-04-27 21:21:53) 转载▼ 分类：财会与税务 标签： 转载 原文地址：实质重于形式案例分析作者： 实质重于形式案例分析 实质重于形式这一概念最早出现在美国会计准则委员会（APB）于1970年发布的第四号公告“基本概念与会计原则”中。APB认为，财务会计应该强调交易或事项的经济实质，而不论该交易或事项的法律形式是否不同于其经济实质。一些美国会计公报对交易事项的判断，揭示和核算进行制定了特别的标准。例如：（1）披露合并会计报表而非组成法律实体的个别会计报表；（2）融资租赁；（3）当票据的面值不能合理地反映付出或收到的交易对价的现值时，要反映合理的利率。尽管美国财务会计准则委员会的前身会计准则委员会的公报没有构成美国GAAP的组成部分，但APB在第4号公报中阐明了对实质重于形式的观点：“即使法律形式和经济实质不同，财务会计强调的是经济实质并建议采取不同的处理方式。尽管财务会计对交易和事项的经济和法律效果都很关注，且更多的惯例是基于法律规定，但当经济实质和法律形式不同时，通常强调交易或事项的经济实质。事项的经济实质和法律形式采用相同的核算方法，但有时实质和形式不同。会计强调实质而非形式，这样以来会计信息才能更好地反映其代表的经济活动。例1 教学案例 读书时老师讲的，企业向银行借款，先借半年，再借半年，再继续借半年……这样下去连续好几年。嗯，根据借款合同，这得列为短期借款，但由于不断展期，这钱，根据实质重于形式原则，要列为长期借款才合适。 简析：虽然这钱一直都没还，但在银行账面，由于不停地借新还旧，所以银行的某些指标是非常不错。虽然这企业的还款能力肯定没表面这么好。此案中，纸面的短期，美化了指标，粉饰了报表，掩盖了偿债能力，否则企业不会闲得自找麻烦每半年签一次借款合同。 例2多项合同的合并 某A公司要买东西，签署了20个合同，都是购买某B公司的资产，这些合同履行后，B公司就没什么了。看单个合同，都是买资产；但从整体角度看，这是购买了整个B公司。大家知道普通购物和企业合并的区别。 简析：如果无人告知，20个合同又分散在合同台账里，那么一眼看穿的几率不会是100%。不怕麻烦签那么多合同的原因可能是：规避重大重组等监管，不想做成企业合并什么的。 例3如何做到实际控制
浅析实质重于形式原则在会计实务中的运用Analysis of the Application of Substance over Form Principle in Accounting Practice
目录 摘要 (Ⅰ) ABSTRACT.......................................................... I I 前言........................................................... - 1 -第一章“实质重于形式”原则概述................................ - 3 - 1.1 “实质重于形式”原则的概念.............................. - 3 - 1.2 “实质重于形式”原则在会计中的意义...................... - 3 - 第二章“实质重于形式”原则在会计实务中的运用.................. - 4 - 2.1 资产方面的应用.......................................... - 4 - 2.1.1 资产的确认......................................... - 4 - 2.1.2 自建固定资产方面的应用............................. - 4 - 2.1.3 长期股权投资方面的应用............................. - 4 - 2.2 负债方面的应用.......................................... - 5 - 2.2.1 负债的确认......................................... - 5 - 2.2.2 长期借款方面的运用................................. - 5 - 2.3 损益方面的应用.......................................... - 6 - 2.3.1 收入方面的确认..................................... - 6 - 2.3.2 售后租回、售后回购方面的运用....................... - 6 - 第三章实质重于形式原则运用中存在的问题........................ - 9 - 3.1容易被企业规避和滥用 .................................... - 9 - 3.2过分强调实质重于形式原则 ................................ - 9 - 3.3会计教育的缺陷.......................................... - 9 - 第四章正确运用实质重于形式原则的建议......................... - 11 -
《企业会计准则解释第3号》解读 《企业会计准则解释第3号》解读 乔元芳 五、在股份支付的确认和计量中，应当如何正确运用可行权条件和非可行权条件？ 答：企业根据国家有关规定实行股权激励的，股份支付协议中确定的相关条件，不得随意变更。其中，可行权条件是指能够确定企业是否得到职工或其他方提供的服务、且该服务使职工或其他方具有获取股份支付协议规定的权益工具或现金等权利的条件；反之，为非可行权条件。可行权条件包括服务期限条件或业绩条件。服务期限条件是指职工或其他方完成规定服务期限才可行权的条件。业绩条件是指职工或其他方完成规定服务期限且企业已经达到特定业绩目标才可行权的条件，具体包括市场条件和非市场条件。 企业在确定权益工具授予日的公允价值时，应当考虑股份支付协议规定的可行权条件中的市场条件和非可行权条件的影响。股份支付存在非可行权条件的，只要职工或其他方满足了所有可行权条件中的非市场条件（如服务期限等），企业应当确认已得到服务相对应的成本费用。
在等待期内如果取消了授予的权益工具，企业应当对取消所授予的权益性工具作为加速行权处理，将剩余等待期内应确认的金额立即计入当期损益，同时确认资本公积。职工或其他方能够选择满足非可行权条件但在等待期内未满足的，企业应当将其作为授予权益工具的取消处理。 【解读】根据中国证监会2008年11月19日发布的《上市公司执行企业会计准则监管报告[2007]》，2007年上市公司执行股份支付准则存在的主要问题有两个：一是等待期的确定比较随意；二是权益工具公允价值的估计在模型设计和参数选择方面还存在问题。财政部会计司2008年7月4日发布的《关于我国上市公司2007年执行新会计准则情况的分析报告》还显示，有的股份支付计划在实施中，对设定的业绩条件作了较大调整，认为值得关注。另外，2008年1月，IASB就行权条件及取消等问题修改了《国际财务报告准则第2号——以股份为基础的支付》。笔者认为，这些就是出台本解释上述规定的主要背景。本解释的发布加上《企业会计准则讲解》（2008）新增的关于权益工具公允价值确定方法应考虑的诸多因素，《企业会计准则第11号——股份支付》不断完善，有利于进一步规范我国股份支付的会计处理，当然也有利于我国会计准则持续与国际财务报告准则趋同。1. 本解释首次按新修订的《国际财务报告准则第2号——以股份为基础的支付》，修改了“可行权条件”（Vesting
龙源期刊网 https://www.doczj.com/doc/b919016608.html, 试论实质重于形式原则的重要性 作者：史洁 来源：《北方经济》2009年第14期 一、实质重于形式的基本概念 实质重于形式这一概念最早出现在美国会计准则委员会(APB)于1970年发布的第四号公告，“基本概念与会计原则”中，APB认为，财务会计应该强调交易或事项的经济实质，而不论交易或事项的法律形式是否不同于其经济实质。国际会计准则理事会(IASB)1989年7月公布的《编制和呈报财务报表的结构》中也采纳了实质重于形式原则，IASB认为，如果信息要想忠实反映它拟反映的交易或其他事项，那么须根据它们的实质和经济事项，而不是仅仅根据它们的法律形式进行核算和反映。我国新颁布的《企业会计制度》中在其第一章第十一条明确指出：“企业应当按照交易或事项的经济实质进行核算，而不应当仅仅按照它们的法律形式作为会计核算的依据。”这样，“实质重于形式”作为会计核算应坚持的基本原则，第一次被写进我国的会计法规文件中，正式确立了它较高的法律地位。但实际上，无论这之前还是之后，这一原则早已被广泛应用于我国的会计理论和实践中。 二、“实质重于形式”原则在我国会计中的应用 (一)资产的定义与内涵方面 新会计制度中规定：“资产，是由过去的交易、事项形成并由企业拥有或控制的资源。该资源预期会给企业带来经济利益”。这一定义与《企业财务会计报告条例》中关于资产的定义是一致的。首先，制度规定资产必须由企业拥有或控制，所谓控制是指虽然本企业并不拥有该项资产的所有权，但是该项资产上的收益和风险已经由企业承担，例如，融资租人的固定资产等。将企业虽不拥有、但行使控制权的资产纳入会计核算的范畴，反映了客观的经济实质，是实质重于形式原则的具体体现。其次，制度规定资产应该预期给企业带来经济利益，按照这一规定，并根据实质重于形式原则的要求，企业的一些已经不能带来未来经济利益流入的项目，如陈旧毁损的实物资产、已经无望收回的债权、已经盘点财产损失但尚未处理的资产等，都不能再作为资产来核算和陈报。 (二)融资租入固定资产的确认与记录
安然事件案例及分析 就在我们为中国资本市场系列造假案忧心忡忡的时候，太平洋彼岸的美国也“不甘寂寞”地爆出了当量巨大的假账丑闻。总部设在德克萨斯州休斯敦的安然公司（Enron）曾被《财富》杂志评为美国最具创新精神的公司，该公司2001年的股价最高达每股90美元，市值约700亿美元。但在安然公司前任财务主管因涉嫌做假账，受到证券交易委员会（SEC）调查的消息公布后，公司的盈利大幅下调，股价急剧下跌至26美分。安然公司被迫根据美国破产法第十一章的规定，向纽约破产法院申请破产保护，以资产总额498亿美元创下了美国历史上最大宗的公司破产案记录。 一、做假手段 （一）隐瞒巨额债务 安然公司未将两个特殊目的实体（Special Purpose Entity,SPE）的资产负债纳入合并会计报表进行合并处理，但却将其利润包括在公司的业绩之内。其中一个SPE应于1997年纳入合并报表，另一个SPE应于1999年纳入合并报表，该事项对安然公司累计影响为高估利润5.91亿美元，低计负债25.85亿元。SPE是一种金融工具，企业可以通过它在不增加企业的资产负债表中负债的情况下融入资金。华尔街通过该方式为企业筹集了巨额资金。对于SPE，美国会计法规规定，只要非关联方持有权益价值不低于SPE资产公允价值的3％，企业就可以不将其资产和负债纳入合并报表。但是根据实质重于形式的原则，只要企业对SPE有实质的控制权和承担相应风险，就应将其纳入合并范围。从事后安然公司自愿追溯调整有关SPE 的会计处理看，安然公司显然钻了一般公认会计准则（GAAP）的空子。 （二）安然公司利用担保合同上的某种安排，虚列应收票据和股东权益12亿美元。 （三）将未来期间不确定的收益计入本期收益，未充分披露其不确定性 安然公司所从事的业务中，很重要的部分就是通过与能源和宽带有关的合约及其它衍生工具获取收益，而这些收益取决于对诸多不确定因素的预期。在IT业及通讯业持续不振的情况下，安然在1999年至少通过关联企业从互换协议中“受益”5亿美元，2001年“受益”4.5亿美元。安然只将合约对自己有利的部分计入财务报表——这其实是数字游戏。尽管按照美国现有的会计规定，对于预计未来期间能够实现的收益可以作为本期收益入账，但安然公司缺少对未来不确定因素的合理预期，也未对相关假设予以充分披露。 （四）安然公司在1997年未将注册会计师提请调整的事项入账，该事项影响当期利润0.5亿美元（1997年的税后利润为1.05亿美元，安达信会计师事务所对此采取了默示同意的方式）。 （五）利用金字塔构架下的合伙制网络组织，自我交易，虚增利润13亿元 （六）财务信息披露涉嫌故意遗漏和误导性陈述
浅析实质重于形式原则的运用(一) 实质重于形式原则是指交易或事项的实质与其法律形式不一致时，会计人员应当根据其经济实质而不是法律形式进行核算和反映。我国《企业会计制度》已经将实质重于形式作为会计核算基本原则之一，对会计核算行为予以规范。本文拟对实质重于形式原则在实践中的运用作以下探讨。一、固定资产、无形资产中实质重于形式原则的运用无处不在（一）实质重于形式原则在固定资产确认中的运用１．融资租入固定资产。融资租赁是指实质上转移了与资产所有权有关的全部风险和报酬的租赁，租赁资产的所有权最终可能转移，也可能不转移。企业融资租入的固定资产，在承租期内，虽然其所有权在法律形式上仍属于出租方，但由于资产租赁期占租赁资产尚可使用年限的大部分，承租方因拥有该项资产可获得经济利益，相应地也承担了有关的风险，其经济利益实质上属于承租方。因此，融资租入的固定资产，如果租赁期满租赁资产归承租方所有或承租方有廉价购买权，且在租赁时可以判定其行使购买权，在此类情况下，融资租入固定资产理应作为自有固定资产进行管理与核算。２．自建固定资产。自建固定资产包括企业自行建造的房屋、建筑物、各种设施以及大型机器设备的安装工程等。自建固定资产应从何时起计提折旧，其长期借款利息何时停止资本化，何时从“在建工程”科目转入“固定资产”科目等的核算，关系到企业会计信息的真实性与完整性。以前是根据形式上的办理竣工验收手续为标准。《企业会计制度》则规定，是否“达到预定的可使用状态”是对自建固定资产进行以上核算的关键所在，这体现了实质重于形式原则。（二）运用实质重于形式原则使无形资产的确认变为“有形”无形资产确认要解决的问题是，满足什么条件时才能作为企业的无形资产入账。我国《企业会计准则——无形资产》规定，无形资产在满足以下两个条件时，企业才能加以确认：①该资产产生的经济利益很可能流入企业； ②该资产的成本能够可靠地计量。根据这两条标准，企业自创的非专利技术、自创的商誉不能确认为无形资产。然而，经济发展的现实对这一看法产生了冲击。自创商誉是过去若干交易的综合结果，是企业经自身的努力创造出来并加以维护发展的，为企业实际所拥有和控制的超额经济利益，因而它同外购商誉一样，都符合资产的定义。按照实质重于形式原则，其就应当加以确认。同时，非专利技术以及由企业自创的生产上的秘密诀窍，虽然未经公开注册，得不到法律的保护，但由于它能给企业带来超过正常利润的效益，因而按照实质重于形式原则，也可以确认为无形资产，并进行会计核算。二、确认损益时同样需要实质重于形式原则（一）商品销售收入的确认取决于交易的经济实质，而非法律形式《企业会计制度》规定，商品销售收入只有在同时满足四个条件时才能加以确认。这些条件强调，在商品交易过程中，企业在确认收入时应从实质上判断商品所有权上的主要风险与报酬是否已转移，而不再是形式上的商品是否已经发出；强调企业实质上的经济利益是否能够流入企业，而不再注重形式上是否已经取得收取价款的权利，如收入确认的条件之一是企业已将商品所有权上的主要风险和报酬转移给购货方。判断一项商品所有权上的主要风险和报酬是否已经转移给购货方，需要关注每项交易的实质而不是形式。大多数的零售交易都是在商品所有权凭证转移或实物交付以后，商品所有权上的主要风险和报酬才随之转移；相反的情形是，商品所有权凭证转移或实物交付以后，商品所有权上的主要风险和报酬并未随之转移。（二）售后回购、售后租回实质上是一种融资行为，并不能确认为收入售后回购是指企业将某项资产出售给其他单位，在出售方已经收到了价款，并且已经办理了有关资产划转手续的同时，签订书面或口头协议，约定在将来的特定时期，以特定价格无条件将货物购回（事实上这也是购货方购买货物的前提）。在货物购回之前，从法律形式上讲，已经办理了有关资产划转手续，货物的所有权已经转移给了购货方。但从经济实质上讲，由于补充协议规定了出售方在未来某个时间必须购回所出售的商品，该商品所有权上的主要风险和报酬并未转移给购货方，出售方实质上仍然要承担该商品所有权上的主要风险和报酬。而且，出售商品时往往会出现售价高出商品实际价值的情况，若将其确认为收入将导致企业利润虚增。因此，虽然该项交易
[收稿日期]2004-01-12 [作者简介]陈 静(1972-),女,黑龙江五常人,哈尔滨商业大学金融学院讲师,经济学硕士,主要从事财务理论研究。 [财务与会计] 实质重于形式原则在具体会计实务中的运用 陈 静 (哈尔滨商业大学,黑龙江哈尔滨150028) [摘 要]所谓实质重于形式原则就是要求企业在进行会计核算时应当以交易或事项的经济实质而不是以它们的法律形式为依据。本文在简述实质重于形式原则涵义及产生背景的基础上,结合我国财务会计实务,详述了该原则在会计确认等方面的广泛应用。 [关键词]实质重于形式;会计确认;会计实务 [中图分类号]F230 [文献标识码]A [文章编号]1671-7112(2004)03-0060-03 The Applications of the Substance Over Form Principle to the Practices in Accounting C HEN Jing (Harbin University of Commerce,Harbin 150028,China) Abs tract:Subs tance over form principle requires enterpris es should not be basis of legal form but of ec onomic s ubs tance of exchanges in the course of ac -counting calculation .This article,based on the brief account of the connotation of Substance over form principle and i ts background information,and in co mbi nati on wi th prac tices i n financial accounti ng in our country,thoroughly discusses the wide applications of the pri nciple to accounti ng confirmation and other aspec ts. K ey words:subs tance over form;accounting confirmation;accounti ng practice 我们知道,会计原则必须应用于实践。而实施这些原则时,会计人员不可避免地会遇到许多困难,为了帮助会计人员解决这些具体困难,会计又采用了一些惯例,对那些基本会计准则进行适当修正(这些惯例也就称为修正性惯例),以使会计处理不必太拘泥于形式,在处理具体问题时具有一定的灵活性。在某种意义上,会计在应用基本准则和具体准则的同时,也就应用了修正性惯例。所以修正性惯例也是基本会计准则的一部分。实质重于形式的原则就是一个典型的修正性惯例。 一、实质重于形式原则的涵义 根据 国际会计准则 解释,实质重于形式的原则是指,如果资料要想如实反映其所拟反映的交易或其他事项,那就必须根据它们的实质和经济现实,而不是仅仅根据它们的法律形式进行核算和反映。因为交易或其他事项的实质,与它们的法律形式或人为形式的明显外表并不总是一致的。在实际工作中,交易或事项的外在法律形式 或人为形式并不总能完全反映其实质内容。如果企业的会计核算仅仅按照交易或事项的法律形式或人为形式进行,而其法律形式或人为形式又没有反映其经济实质和经济现实,那么,其最终结果将不仅不会有利于会计信息使用者的决策,反而会误导会计信息使用者的决策。所以,会计信息要想反映其所拟反映的经济和事项,就必须根据交易和事项的实质和经济现实,而不能仅仅根据它们的法律形式进行核算和反映。简言之,当某一事项的经济实质和法律形式发生冲突时,会计强调经济实质。 二、实质重于形式原则在我国会计实务中的应用 尽管到目前为止,实质重于形式原则还没有谨慎性、重要性原则那样在我国 企业会计准则 中提到理论高度,但这并不影响它在我国会计实务中的广泛应用。 1 长期投资核算。企业长期投资的核算方法有成本法和权益法两种。投资比例是确定采用 60 2004年第3期总第76期哈尔滨商业大学学报(社会科学版) JOURNAL OF HARBIN UNIVERSITY OF C OMMERCE No.3,2004Serial No.76