国际会计准则第17号--租赁会计
（1982年9月公布，1994年11月格式重排）
范围
1．本号准则适用于对租赁业务的会计处理。
2．本号准则不涉及以下特殊类型的租赁：
（1）开采或利用诸如石油、天然气、木材、金属以及其他矿产权之类的自钱资源的租赁协议；和
（2）涉及诸如电影、录像、戏剧、文稿、专利权和著作权之类的项目的特许使用协议。
定义
3.本号准则所使用的下列术语，具有特定的含义；
租约，是指出租人在约定现限内，将一项资产提供给承租人使用以换取租金作为回报的协议。
融资租赁，是指实质上将与一项资产的所有权有关的全部风险和报酬转移的租赁。
该所有权最终可能转移也可能不转移。
经营租赁，是指融资租赁以外的租赁。
不可取消的租约，是指仅在以下情况下方可取消的租赁协议：（1）发生了某些极为偶然的意外事件；
（2）得到出租人的许可；
（3）承租人与出租人就同一资产或等同的资产达成了一项新的租赁协议；
（4）承租人支付了一笔额外款项，该款项在租赁开始时就足以使人可以合理地肯定租赁将会延续下去。租赁开始日，是指租赁协议生效日期与租赁双方就协议的主要条款承担义务的日期两者中较早的一个日期租赁期，是指承租人签约租用资产的不可取消的期限，如承租人有权选择继续租用核资产，无论续租是否需另行支付费用，只要在租赁开始日可以合理地肯定承租人将行使该权利，则续租期间也应包括在内。
租赁最低付款，是指承租人在整个租赁期内应当或可能被要求支付的款项（不包括由出租人发付的并可以收回的劳务费和税金），以及：
（1）就承租人而言，由承租人或与其有关的一方担保的任何金额；
（2）就出租人而言，由承租人或与承租人有关的一方,或具备担保能力的独立第三方对出租人担保的资产残值。但是，如果承租人具有购买资产的选择权,其购买价格预计将显著低于行使该选择权之日该资产的公允价值，并且在租赁开始日就可以合理地肯定承租人将行使该购买权，则租赁最低付款应包括在整个租赁期内最低应付的租金以及为行使该选择权而盟支付的费用。
公允价值，是指在一项公平交易中由熟悉有关情况并自愿交易的买卖双方能将一项资产加以交换的金额。
使用年限，是指：
（l）一项折旧性资产预计将为企业所使用的时间；或
（2）企业预计将从一项资产中获取的产量或类似数量。未予担保的残值，是指（在租赁开始日预计的）租赁资产的一部分钱值，出租人对该残值的变现未得到保证或仅由与出租方有关的一方予以担保。
租赁投资总额，从出租人的立场看，是指融资租赁的租赁最低付款以及应归出租人
所有，但未予担保的资产残值。
未实现财务收益，是指出租人的租赁投资总额与其现值之间的差额。
租赁投资净额，是指租赁投资总额减去未实现财务收益后的余额。
现金投资净额，是指与租赁有关的现金流出与现金流入之间的差额，不包括应向承租人收回的保险、维护及类似费用等的有关现金流量。现金流出包括取得资产的付款、税款和第三者提供资金的利息与本全现金流人包括因租赁而发生的税金收入、资产残值收入、补助全、税款减免及其他税款结余或退还。
租赁的内含利率，是指这样一种贴现率，这种贴现率在租赁开始日，就能导致以下两个项目的合计数的现值，等于该租赁资产的公允价值减去出租人应收到的任何补助金利税款减免后的净额：
（1）就出租人而言的租赁最低付款；和
（2）未予担保的资产残值。
承租人另行借款的利率，是指承租人在类似的租赁中可能需支付的利率，或当利率不确定时，承租人在租赁开始日假如为购买该资产借入了具有类似条件和担保情况的资金而可能发生的利率。
或有租金，是指数额不固定但可以根据其他因素（如销售百分比、使用量、物价指数、市场利率等）而不仅是时间因素确定的租金。
4．就其定义而言，租赁还包括这样一种租用资产的合同，此合同规定承租人在满足一些商定的条件后，有权购买资产的所有权。这些合同在某些国家称为分期付款购买合同。在其他一些国家，对具有租赁性质的协议还使用一些不同的称呼（例如空船租约）。
租赁的分类
5．本号准则所采用的租赁的分类，以与租赁资产所有权有关的风险和报酬归属于出租人或承租人的程度为依据的。风险包括由于生产能力的闲置、技术陈旧等因素可能造成的损失，以及因经济条件发生变化而可能导致的收入的变动。报酬是指在资产的经济使用年限中预期将得到的经营获利，以及通过资产的升值或残值的变现而获得的利益。
6．由于出租人与承租人之间的交易是以一项双方同意的租赁协议为基础的，因此应当采用一致的定义。通常双方采用相同的方式对租赁进行分类。但是，在将这些定义应用于双方所处的不同场合时，有时可能会导致双方对同一租赁作出不同的分类。7．一项租赁是否为融资租赁，取决于交易的实质而不是合同的形式。在一项租赁中，如果与资产所有权有关的全部风险与报酬实质上已发生转移，该项租赁应归类为融资租赁。这类租赁通常不能取消，但可以保证出租人收回其资本支出并另外获取一笔投资收益。如果与所有权有关的全部风险与报酬并未发生实质上的转移，则该项租赁应归类为经营租赁。
8．下列情况下的租赁通常应归类为融资租赁：
（1）在租赁期满时将资产的所有权转让给承租人；
（2）承租人具有购买资产的选择权,其购买价格预计将显著低于行使该选择权之日的该资产的公允价值，并且在租赁开始日就可以合理地肯定承租人将行使该购买权；
（3）租赁期占了资产使用年限的大部分时间。资产的所有权最终可能发生转移,也可能不发生转移；以及
（4）在租赁开始日,租赁最低付款的现值实际上大于或等于租赁资产的公允价值减去出租人应收到的各种补助金和税款减免后的净额。资产的所有权最终可能发生转移，也可能不发生转移。
土地与建筑物
9．土地与建筑物的租赁，应按与其他租赁相同的方法进行分类。但是，土地的特征是它通常具有不确定的使用年限，如果租赁期满时，所有权预计不会转移给承租人的话，承租人实际上并没有得到与租赁资产的所有权有关的全部风险与报酬。因此，这类租赁应适当地归类为经营租赁。为获取该类租赁权而支付的金额，应作为预付租金在租赁期内分期摊销。
10．许多被出租的建筑物，其使用年限预计远远超出租赁期。而且，对建筑物的长期租赁通常包括特定的条款，规定定期根据市场利率对租金进行调整。如果所有权预计不会发生转移，或租金将根据市场利率作定期调整，则出租人仍然保留了与所有权有关的主要风险和报酬。因此，这类租赁通常应归类为经营租赁。
在承租人财务报表中的租赁融资租赁
11．融资租赁应在承租人的资产负债表中确认一项资产和一项负债，其数额应等于租赁开始日的租赁资产的公允价值减去出租人应收到的各种补助金和税款减免后的净额；如果租赁最低付款的现值较低，则应采用此数额。在计算租赁最低付款的现值时，所采用的贴现率应为租赁的内含利率；如果此利率不能确定，则可使用承租人另行借款的利率。
12．交易和其他事项，应依据它们的实质和财务现实，而不是仅按其法律形式来进行会计处理和呈报。虽然一份租赁协议的法律形式可能并未表明承租人获得了租赁资产的所有权、但在融资租赁的情形下，其实质和财务现实是承租人在该资产使用年限的大部分时间内，获得了因使用该资产所产生的经济利益，同时，作为取得这项权利的代价，承租人要负责支付相当于该资产公允价值的金额以及有关的财务费用。13．如果这类租赁交易不在承租人的资产负债表中予以反映，企业的经济资源和债务水平将得不到充分反映，并且由此歪曲了企业的财务比率。因此，在承租人的资产负债表中，将一项融资租赁同时确认为一项资产和一项支付本来租金的负债是恰当的。
在租赁开始日，这项资产和这项支付未来租金的负债应在资产负债表中按相同的金额予以确认。
14．租金应作为财务费用和未清偿债务的减少进行分摊。财务费用应分摊于租赁期内的各个会计期间，以便使每个会计期间的负债余额能有一个固定的定期利率。对此可采用某种近似计算法。
15．租赁期内需支付的最低租赁付款总额与最初确认的负债金额之间的差额，代表了财务费用。此费用应分摊于租赁期内的各个会计期间，以便对每个会计期间的负债余额产生一个固定的定期利率。在实务上，为方便核算，有时可采用某种近似计算法。
16．一项融资租赁的每个会计期间均会发生一定的资产折旧费用和财务费用。租赁资产的折旧政策应与自有折旧性资产的折旧政策一致，并应根据国际会计准则第名号“折旧会计”和国际会计准则第16号“不动产、厂房和设备”所作的规定计算折旧额。如果不能肯定承租人在租赁期满时将获得资产的所有权，则租赁资产应在租赁期和该资产使用年限两者中较短的一个期限内全部摊完折旧。
17．租赁资产在预计的使用期间内，应采用与自有的折旧性资产一致的折旧政策计提折旧，并有规则地分摊于每个会计期间。如果能充分肯定承租人在租赁期满时能获得资产所有权，则预计的使用期间应是资产的使用年限；否则资产应根据租赁期和资产使用年限两者中较短的一个期限内计算折旧。
18．租赁资产在某个会计期间的折旧费用与财务费用的合计数通常与当期的应付租金数额不等，因此简单地将应付租金冲减当期收益是木恰当的。同样，在租赁开始日之后，租赁资产及其相应的负债在金额上通常不一定相等。
经营租赁
19．在经营租赁中，冲减收益的开支应记作会计期间的租赁费用，并按使用者受益的时间有规则地予以确认。
20．就经营租赁而言，租赁费用（不包括诸如保险和维护之类的劳务费用）应按使用者受益的时间有规则地予以确认，即使租金的支付不按照这个基础。
揭示
21．在每一个资产负债表日，属于融资租赁的资产的金额应予以揭示。与这些租赁资产有关的负债应与其他负债分开反映，并划分为流动负债和长期负债。
22．承租人应在财务报表中单独确认属于融资租赁的资产的金额。按每一种主要类别的资产来提供这种揭示，通常也是有用的。有关负债的合计数可以用租赁最低付款分别扣减未来的财务费用来列示，也可以用负债的净现值来列示，并以摘要的形式揭示用来作为贴现率的利率。在财务报表中，不宜将为租赁资产而发生的负债列为租赁资产的减项。
23．经营租赁中的租金支出，有时需要在每一个会计期间的损益表中予以揭示，其目的在于表明企业对自有资产之外的租赁资产的依赖程度。
24．对融资租赁和一年以上不可取消的经营租赁所承担的最低租赁付款的义务，应以摘要形式揭示其金额和付款的到期日。
25．国际会计准则第5号“财务报表应揭示的信息”，要求对距离到期日在一年以上的贷款揭示其还款条件和利率。就融资租赁而言，以摘要形式揭示其未来应付的金额和到期时间的作法可能更为简便（例如，对以后五年中的每一年以及在这五年期后的每五年的情况加以揭示）。同样，为了反映企业的义务，对一年以上不可取消的经营租赁，以摘要形式揭示其未来的应付租金和到期的时间的作法也是恰当的（例如，对以后五年中的每一年以及在这五年期后的每五年的情况加以揭示）。
26．对因租赁而产生的重大的财务限制、续租或购买选择权、或有租金和其他或有事项，均应予以揭示。
27．对融资租赁和经营租赁再作某些其他的揭示也是恰当的,例如：任何续租选择权、购买选择权或租金调整条款的性质；租赁协议规定的财务限制，诸如对另行借贷或另行租赁的限制；任何或有租金的性质，例如按使用量和销售量确定的租金；与租
赁期满预计发生的成本有关的或有负债的性质。在出租人财务报表中的租赁
融资租赁
28．在融资租赁下持有的资产，在资产负债表中应确认为应收帐款，而不是确认为不动产、厂房和设备，其金额应等于对该项租赁的投资净额。
29．在融资租赁中，出租人实质上转移了与所有权有关的全部风险和报酬，因此，出租人应将应收租金作为本金的收回和财务收益处理，作为出租人对其所作的投资和劳务的补偿和报酬。
30．为谨慎起见，财务收益的确认应以这样一种模式为依据，该模式可以反映出租人在融资租赁中的未收回投资净额或未收回现全投资净额的一个固定的期间报酬率。对具有类似财务特性的租赁所使用的方法应当一致。
31．出租人的目的在于将财务收益在整个租赁期内作合理有序的分配。这种收益的分配，通常采用的是可以反映出租人在融资租赁情况下未收回投资净额固定的期间报酬率的模式。与一个会计期间有关的租金，除劳务费用之外，应冲减租赁的投资总额，同时减少本金和末实现财务收益。
32．在将收益作有序的分配时，出租人还应考虑某些不确定的因素，如租金是否能够收回，未来利率水平的变化等。租赁期越长，所涉及的风险也越大。为谨慎起见，可能有必要调整收益确认的模式，以反映各种情况。
33．在计算出租人的租赁投资总额时，对所使用的未予担保的资产残值的估计数应定期审核。如果预计的未予担保的资产残值发生永久性的减值，在租赁期内的收益分配也应作出修正，同时应将已列入预计收益金额的任何减值立即冲减收益。
34．出租人在谈判和安排租赁时，经常会发生佣金和律师费之类的初始直接费用。在融资租赁中，这些初始直接费用的发生可以产生财务收益，所以，应立即确认为费用，或者在租赁期内冲减所产生的这种收益。在采用后一种处理方法的情况下，应将此项费用在发生时确认为费用，并在同一期间将未实现财务收益中相等于初始直接费用的一部分确认为收益。
35．在评价一项租赁所含的条款能否令投资产生满意的回报时，出租人应考虑与该项租赁交易有关的现金流量模式。在某些情况下，所得税的减免或递延，补助金的取得，以及第37段中所述的第三方提供资金，都会对与租赁资产有关的现金流量模式产生重大的影响。
36．如果能对影响现金流量的所得税因素作出有把握的预测，则计算租赁收益时应考虑这种因素。在这些情况下，为了谨慎起见，有关融资租赁的收益的确认，应以出租人的未收回现金投资净额而不是出租人的未收回投资净额的固定期间报酬率作为依据。
37．某些融资租赁交易至少涉及到三方，即承租人、出租人，以及一个或一个以上的长期贷款人，这些长期贷款人向承租人提供朝赁资产所需的部分购买资金，而且对出租人一般没有追索权。这种租赁交易有时称为杠杆租赁。在这种情况下，出租人所记录的租赁投资金额应扣除没有追索权的债务以及支付给第三方贷款人的财务费用，并且在有关融资租赁的出租人的现金投资净额的基础上确认财务收益。
38．在分配收益时，采用租赁投资净额还是采用现金投资净额，将产生截然不同的结果，因此，对具有同样财务特性的租赁应采用一致的方法，并加以揭示。
制造商或经销商提供的融资租赁
39．当制造商或经销商作为出租人时，应按照企业对直接销售所采用的政策，将销售损益记入本期净损益中。如人为地压低利率，则销售利润应仅限于采用商业利率时所应得的利润。初始直接费用应在租赁开始日确认为费用。
40．制造商或经销商经常向顾客提供购买或租赁一项资产的选择权。由制造商或经销商提供的一项资产的融资租赁会产生两种收益：
（l）相当于出租资产按正常的销售价格(扣除任何适用的数量折扣和商业折扣) 直接销售所产生的利润或损失。
（2）租赁期内的财务收益。
41．制造商或经销商在融资租赁开始日所记录的销售收入，应是资产的公允价值，或租赁最低付款与应归出租人的预计未予担保残值的合计数以商业利率进行贴现以后的现值（如果该数额小于前者的话）。在租赁开始日所确认的销售成本，应是租赁资产的成本或帐面成本（如果两者不同的话）。销售收入与销售成本之间的差额即为销售利润，它应按企业在销售中通常执行的政策予以确认。
42．制造商或经销商的出租人有时会人为地采用低利率来吸引顾客。这种利率的使用会导致交易的总收益在销售时被过多地确认。
43．因为初始直接费用主要与制造商或经销商的销售利润有关，因此通常在租赁开始日即确认为费用。
经营租赁
44．经营租赁所持有的资产应在出租人的资产负债表中确认为不动产、厂房和设备。45．在经营租赁中与所有权有关的全部风险与报酬仍归出租人所有。因此，出租人应将该资产作为折旧性资产处理。因为经营租赁不等同于销售，因此制造商或经销商对经营租赁不确认销售利润。
46．租金收益应在租赁期内按直线法予以确认，除非另有更能表达租赁收益获得过程的有规则的时间模式。
47．包括折旧费在内的为获得租金收益而发生的费用，应确认为费用。租金收益（不包括诸如保险和维护等的劳务收入）应在租赁期内按直线法予以确认，除非另有更能表达租赁收益获得过程的有规则的时间模式。
48．专门为获得经营租赁的收入而发生的初始直接费用，可以递延处理，并在租赁期内按租金收益确认的比例加以分摊，也可以在发生当期确认为费用。
49．租赁资产的折旧应按出租人为同类资产所采用的正常的折旧政策相一致的基础进行计提，并根据国际会计准则第4号“折旧会计”和国际会计准则第16号“不动产、厂房和设备”所作的规定，计算折旧额。
50．租赁资产，应按出租人为同类资产所采用的正常的折旧政策相一致的基础计提折旧，并将折旧额有规则地分摊于其使用年限中的每个会计期间。
揭示
51．在各个资产负债表日应对作为融资租赁予以报告的租赁投资总额、有关的未实现财务收益和未予担保的资产残值等，予以揭示。
52．在扣除已取消租赁的有关金额之后，将投资总额减去该会计期内新增租赁业务的未实现收益以后的金额予以揭示，有助于反映企业的发展状况。有时还需对出租人的租赁总体安排以及在未来特定期间可收取的融资租赁的最低付款予以揭示。
53．对为了产生一个固定的期间报酬率而采用的分配收益的方法应加以揭示，并指出该
报酬率是根据租赁中未收回的投资净额还是根据未收回的现金投资净额进行计算的。如采用的方法不只一种，其他方法也应予以揭示。
54．当出租人的主要业务是经营租赁时，出租人在每个资产负债表日，应对各个主要类别的资产的金额及其有关的累计折旧额进行揭示。
55．为经营租赁而持有的资产通常在资产负债表中作为不动产、厂房和设备列示。有时还要提供关于出租人的租赁总体安排、从经营租赁中获得的租金收益的金额以及将来可从不可取消的租赁中获取的租赁最低付款方面的信息。对后者，既要列出总数，还要列出在未来特定期间的数额。
售后租回
56．售后租回交易涉及到卖主售出一项资产后，再将该资产租赁回来。由于租金与售价是作为一件事加以协商的，因此它们通常相互关联，并不一定代表资产的公允价值。
对售后租回交易的会计处理取决于其所涉及的租赁类型。
57．如果售后租回交易形成的是一项融资租赁，超出帐面金额的销售收入不应在卖方自承租人的财务报表中立即确认为收益。如器确认该超额部分，也应将其递延，并在租赁期内予以分摊。
58．如果租回是一项融资租赁，该交易实质上是由出租人向承租人提供信贷，并以该资产作为抵押。因此，不宜将销售收入超出帐面金额的部分认为是收益予以确认。如需确认该超额部分，也应将其递延，并在租赁期内予以分摊。
59．如果售后租回交易形成的是一项经营租赁,并且交易显然是以公允价值成交的,则任何损益均应立即确认。如果售价低于公允价值，任何损益也应立即确认，除非损失的部分将在今后以低于市价租金予以补偿，该损失部分可作递延处理，并按各期租金支付的比例在资产的预期使用期限内予以分摊。如果售价高于公允价值，则超出公允价值的部分应递延处理，并在资产的预期使用期限内予以分摊。
60．如果租回是一项经营租赁，并且租金和售价是按公允价值确定的，则该交易实质上为一项正常销售，任何损益均应立即予以确认。
61．对经营租赁来说，如果在资产销售和租回的交易发生时其公允价值低于其帐面价值，则应对相当于该差额的损失立即加以确认。
62．对融资租赁来说，无需作此类调整，除非价值发生减值。在这种情况下，应根据国际会计准则第16号“不动产、厂房和设备”的要求，将其帐面价值降低到可收回的金额。
生效日期
63．本号国际会计准则，对从1984年1月1日或以后开始的会计期间的财务报表生效。
对融资租赁的过渡性规定
64．自本号准则生效之日起四年内，可采用过渡性规定，同时希望租赁双方采用本号准则的全部条款。如果租赁双方对以不信息作出揭示，则可以不全部采用本号准则：对承租人而言，应揭示以下第（1）条或第（2）条：
（1）①如融资租赁已按本号准则的要求进行了会计处理,需说明在资产负债表中已确认的资产和负债的金额；以及②对本期净损益可能产生的影响；或者
（2）①已确认为使用的融资租赁的租金的金额；以及②在以后的会计期间应付回资租赁的租金的义务。
对出租人而言，应说明确认融资租赁的收益所采用的方法。
国际会计准则第16号--不动产、厂房和设备 国际会计准则第16号 （1993年12月修订） 目的 本号准则的目的是规定不动产、厂房和设备的会计处理。 不动产、厂房和设备的会计的基本问题是资产确认的时间、其帐面金额的确定、与它们有关的需确认的折旧费用，以及对帐面金额的其他损耗的确定和会计处理。 本号准则要求一项不动产、厂房和设备在其满足编制和呈报财务报表的结构中对一项资产的定义和确认标准时确认为资产。 范围 1.本号准则适用于对不动产、厂房和设备的会计处理，除非有另外的国际会计准则，要求或允许采用不同的会计处理方法。 2.本号准则替代于1981年批准的国际会计准则第16号不动产、厂房和设备的会计. 本号准则还替代1976年批准的国际会计准则第4号折旧会计中有关不动产、厂房和设备的折旧部分。本号准则所包含的原则的应用可能也适合像长期无形资产那样的其他资产，同时，国际会计准则第4号折旧会计仍然适用于这样的资产。 3.本号准则不适用于： （1）森林及类似的再生性自然资源。 （2）矿产权，矿产、石油、天然气和类似的非再生性资源的勘探和开采。然而，对于在发展或保持上述第（l）或第（2）条所包含的活动或资产时使用的，但又能与这些活动或资产分开的不动产、厂房和设备，适用本号准则。 4.在某些情况下，国际会计准则允许使用与本号准则所规定的不同的方法，来决定对不动产、厂房和设备的帐面金额的初始确认。例如，根据对负商誉的所允许的备选处理方法，国际会计准则第22号企业合并，要求对在企业合并中取得的不动产、厂房和设备最初用公允价值计量，即使它大于成本。然而，在这种情况下，对这些资产的会计处理的所有其他方面，包括折旧，均应按本号准则的要求予以确定。 5.国际会计准则第25号投资会计，允许企业将投资物业作为不动产处理，以符合本号准则的要求，或作为长期投资处理，以符合国际会计准则第25号投资会计的要求。 6.本号准则不涉及对完整反映物价变动影响的制度的应用（见国际会计准则第15号反映价格变动影响的信息和国际会计准则第29号在恶性通货膨胀经济中的财务报告）。但是，
国际会计准则与中国会计准则差异分析(一) 从2003年末至2004年，国际会计准则理事会发出了多项新的国际财务报告准则，并对多项现行国际会计准则进行了修订。中国要发展经济，就必须融入国际经济潮流中，作为国际通用商业语言的会计，自然就应该走向国际化。与此同时，为了与国际准则更好地协调与接轨，我国财政部也正积极地酝酿这方面的改革。 在众多的中国会计准则与国际会计准则差异中。国际会计准则第32号和39号-金融工具无疑是最引入关注的。尽管该准则在国际准则此次修订之前已经生效，但该准则十分复杂，很难应用。而对于中国会计准则来说，这是全新的准则，并代表了对于金融工具会计的重大改变。所有金融资产和金融负债，包括金融衍生工具，都需要在资产负债表上确认，而其中广泛采用公允价值作为计量基础。为交易而持有以及其他指定的金融工具。其公允价值的变动都计入利润表。在实务中，很可能会产生极大的应用问题。银行、其他金融机构，以及其他持有各类金融工具（包括金融衍生工具，例如远期合同、期货合同、互换合同、期权等）的企业将会受到很大的影响。而盈利亦可能波动频繁。限于篇幅本文仅以“商业债券投资核算”作为研究对象，进行二者的差异分析。债券投资是商业银行一项重要资产，在商业银行经营管理中具有举足轻重的作用。债券投资的核算，对于商业银行规范管理、防范风险、增强信息透明度具有重要意义。随着我国金融体制改革的不断深入和债券市场的稳步发展，商业银行债券投资迅速增长。但债券投
资核算明显滞后，与国际财务报告准则相关规定有着显著的差异。因此，充分借鉴国际财务报告准则中的合理成分，改革和完善商业银行债券投资的核算，不仅是推动商业银行会计与国际惯例接轨的重要步骤，也是提升商业银行债券投资核算水平，增强信息透明度，加强风险管理，促进债券投资业务健康发展的重要举措。本文试图通过对《金融企业会计制度》与国际财务报告准则有关债券投资规定的对比分析，提出中国商业银行债券投资核算的改革取向。 一、债券投资在商业银行经营管理中的重要地位和作用 （一）平衡收益与风险的重要工具 商业银行是经营货币资金的企业，既要吸收存款，又要通过发放贷款、同业拆放或购买债券等形式，将所吸收的资金有效地加以运用，以赚取合理的利差。同时，商业银行以安全性、流动性和效益性为经营原则，强调风险与收益的平衡。并通过有效的资产组合，去化解风险，提高收益。贷款无疑是银行资金运用最重要的手段，但是贷款的发放不仅要有客户需求，而且要充分考虑到贷款的风险。长期以来我国银行贷款质量不高。呆坏帐多的现状，说明贷款风险很大。而债券投资相对于贷款而言，虽然名义收益率相对较低，但其风险较小，收益稳定。相对于存放和拆放资金而言，收益又较为可观。而且，根据经营管理的需要，通过期限匹配，可以保持债券投资较好的流动性，以满足流动性管理的需要。因此，债券投资的特点决定了银行在没有即时和可靠的贷款投放渠道的情况下，为了保证资金的使用效率。必然会
《企业会计准则第36号——关联方披露》比较分析 【摘要】本文介绍了我国《企业会计准则第36号——关联方关披露》的主要内容，对其进行了简要的分析与评价，并分别与旧准则及国际会计准则进行比较研究，对其存在的优势与不足提出了自己看法和建议。 一、新准则的背景意义 经济全球化是世界经济发展的必然趋势，但我国会计标准与国际会计标准存在较大差异，因此，建立统一的、与国际会计标准趋同的会计准则体系，成为我国的当务之急。大量实践证明，国内关联交易准则存在重大缺陷，为了进一步治理不当关联交易，使关联交易尽量公允，透明，2006年2月，财政部制定了新的企业会计准则———关联方披露。 二、新准则的主要内容 新准则共分为四章十二条，其中第一章为总则（1～2条）主要内容有制定本准则的目的；第二章为关联方（3～6条），给出了判断关联方的基本标准，即一方控制、共同控制另一方或对另一方施加重大影响，以及两方或两方以上同受一方控制、共同控制或重大影响的，构成关联方，准则中指出关联方关系主要存在十个方面；第三章为关联方交易（7～8条），给出了判断关联方交易的基本标准，即关联方交易，是指关联方之间转移资源、劳务或义务的行为，而不论是否收取价款，也给出了关联方交易的是十一种类型；第四章为披露（9～12条），给出了企业应该披露的关联方关系及交易信息的规范。 三、新旧比较 原《企业会计准则——关联方关系及其交易的披露》由财政部于1997年5月发布，本次对该准则的修订主要体现在：准则内容描述更具体、客观，强调实质重于形式原则，扩大了关联方关系的外延，对关联方关系及交易披露事项作了具体要求。详见表1。 四、中外比较 我国新修订后的《企业会计准则第36号——关联方披露》在定义及披露要求上部分向IAS24趋同，但是仍存在部分差异。 （一）关联方定义比较 我国《企业会计准则第36号——关联方披露》没有专门对关联方进行定义，只给出了判断关联方的基本标准，即一方控制、共同控制另一方或对另一方施加重大影响，以及两方或两方以上同受一方控制、共同控制或重大影响的，构成关联方。由此可以看出，只要把握了“直接控制”、“间接控制”、“共同控制”和“重大
国际会计准则第号资产减值 国际会计准则第号 目的 本准则的目的是，规定企业用以确保其资产以不超过可收回价值（）的金额进行计量的程序。如果资产的帐面价值超过通过使用或销售而收回的价值，该资产就是按超过其可收回价值计量的，如果是这样，该资产应视为已经减值，本准则要求企业确认资产减值损失。本准则也规定了企业何时应冲回资产减值损失，以及减值资产的有关披露内容。 范围 .本准则适用于除下述资产以外的所有资产减值的会计核算： （）存货（参见《国际会计准则第号存货》）； （）建造合同形成的资产（参见《国际会计准则第号建造合同》）； （）递延所得税资产（参见《国际会计准则第号所得税》）； （）雇员福利形成的资产（参见《国际会计准则第号雇员福利》）； （）包括在《国际会计准则第号金融工具：披蹲和列报》范围内的金融资产。 .本准则不适用于存货、建造合同形成的资产、递延所得税资产或雇员福利形成的资产，因为适用于这些资产的现行国际会计准则已经包含了有关其确认和计量的特定要求。 .包括在《国际会计准则第号金融工具：披落和列报》范围内的金融资产，其减值损失的会计核算取决于国际会计准则委员会有关金融工具项目的结果。以下投资属于金融资产，但《国际会计准则第号金融工具：披露和列报》没有包括，因而本准则也适用于这些金融资产： （）《国际会计准则第号合并财务报表和对子公司投资的会计》中定义的子公司； （）《国际会计准则第号对联营企业投资的会计》中定义的联营企业； （）《国际会计准则第号合营中权益的财务报告》中定义的合营企业。 .根据其他国际会计准则，以重估价值（公允价值）计量的资产，如按《国际会计准则第号固定资产》以重估价值作为允许选用的方法计量的资产，本准则也适用。但是，认定某项重估资产是否已经减值，取决于用以确定其公允价值的基础： （）如果资产的公允价值是其市场价值，则资产的公允价值与其销售净价之间的唯一差额是处置该资产的直接增量费用：
企业会计准则第24号--套期保值]讲解 一、套期保值的概念 套期保值(以下简称套期)，是指企业为规避外汇风险、利率风险、商品价格风险、股票价格风险、信用风险等，指定一项或一项以上套期工具，使套期工具的公允价值或现金流量变动，预期抵销被套期项目全部或部分公允价值或现金流量变动。 套期分为公允价值套期、现金流量套期和境外经营净投资套期。公允价值套期，是指对已确认资产或负债、尚未确认的确定承诺，或该资产或负债、尚未确认的确定承诺中可辨认部分的公允价值变动风险进行的套期。该类价值变动源于某类特定风险，且将影响企业的损益。现金流量套期，是指对现金流量变动风险进行的套期。该类现金流量变动源于与已确认资产或负债、很可能发生的预期交易有关的某类特定风险，且将影响企业的损益。境外经营净投资套期，是指对境外经营净投资外汇风险进行的套期。境外经营净投资，是指企业在境外经营净资产中的权益份额。 对于满足规定条件的套期，企业可运用套期会计方法进行处理。套期会计方法，是指在相同会计期间将套期工具和被套期项目公允价值变动的抵销结果计入当期损益的方法。比如，某企业拟对6个月之后很可能发生的贵金属销售进行现金流量套期，为规避相关贵金属价格下跌的风险，该企业可于现在卖出相同数量的该种贵金属期货合同并指定为套期工具，同时指定预期的贵金属销售为被套期项目。资产负债表日(假定预期贵金属销售尚未发生)，期货合同的公允价值上涨了100万元，对应的贵金属预期销售价格的现值下降了100万元。假定上述套期符合运用套期会计方法的条件，该企业应将期货合同的公允价值变动计入所有者权益(资本公
积)，待预期销售交易实际发生时，再转出调整销售收入。二、套期工具和被套期项目 套期工具，是指企业为进行套期而指定的、其公允价值或现金流量变动预期可抵销被套期项目的公允价值或现金流量变动的衍生工具，对外汇风险进行套期还可以将非衍生金融资产或非衍生金融负债作为套期工具。衍生工具包括远期合同、期货合同、互换和期权，以及具有远期合同、期货合同、互换和期权中一种或一种以上特征的工具。比如，企业为规避库存铜品价格下跌的风险，可以通过卖出一定数量铜品的期货合同加以实现，其中卖出铜品的期货合同即是套期工具。衍生工具如无法有效地降低被套期项目的风险，不能作为套期工具。比如，对于利率上下限期权或由一项发行的期权和一项购入的期权组成的期权，其实质相当于企业发行一项期权的(即企业收取了净期权费)，不能将其指定为套期工具。 企业在确立套期关系时，应当将套期工具整体或其一定比例(不含套期工具剩余期限内的某一时段)进行指定，但下列情况除外:(1)对于期权，企业可以将期权的内在价值和时间价值分开，只就内在价值变动将期权指定为套期工具;(2)对于远期合同，企业可以将远期合同的利息和即期价格分开，只就即期价格变动将远期合同指定为套期工具。 企业通常可将单项衍生工具指定为对一种风险进行套期，但同时满足下列条件的，可以指定单项衍生工具对一种以上的风险进行套期:(1)各项被套期风险可以清晰辨认;(2)套期有效性可以证明;(3)可以确保该衍生工具与不同风险头寸之间存在具体指定关系。套期有效性，是指套期工具的公允价值或现金流量变动能够抵销被套期风险引起的被套期项目公允价值或现金流量变动的程度。 对于符合套期工具条件的衍生工具，在套期开始时，通常应当将其整体或其一定比例指定为套期工具。单项衍生工具通常被指定为对一种风险进行套期。附有多种风险的衍生工具也可以被指定为对一种以上风险进行套期，前提是可以清晰地辨
《企业会计准则第40号——合营安排》讲义 讲解提纲： 第一节合营安排概述 第二节共同经营参与方的会计处理 第一课时 第一节合营安排概述 一、合营安排的定义与特征 适应我国市场经济发展、企业合营安排日益增多的需要，实现与国际财务报告持续趋同。 国际会计准则理事会：2011年5月12日，发布《国际财务报告第11号——合营安排》和《解释公告第13号——共同控制主体：合营者的非货币性投入》。2014年5月，《取得共同经营中的利益份额》。 2014年2月17日，财政部发布本准则，自2014年7月1日起施行。 对该准则的理解学习基于两个基本认识 第一，会计准则不尽规范会计处理方法和流程，更重要的是规范企业运用这些会计方法的适用范围和条件。 第二要深入理解实质重于形式的原则，对合营安排的判断标准、分类原则进行深入理解和分析。 1.合营安排的定义 一个主体可能不仅仅直接从事经营活动，还通过对其他主体进行战略投资来经营。报告主体的投资主要分为以下三类： (1)报告主体控制某个主体；
(2)报告主体和一个或多个第三方共同控制某个主体或活动； (3)报告主体并没有对某个主体施加控制或与其他方共同控制该主体，而是对该主体具有重大影响。 合营安排主要规范第二类涉及共同控制的投资的处理。按照合营安排准则的定义，合营安排是指一项由两个或两个以上的参与方共同控制的安排。 2.合营安排的特征 (1)各参与方均受到该安排的约束 一般来说，合营安排通过相关约定对各参与方予以约束。相关约定，是据以判断是否存在共同控制的一系列具有执行力的合约。在形式上，相关约定通常包括合营安排各参与方达成的合同安排，如合同、协议、会议纪要、契约等，也包括对该安排构成约束的法律形式本身。 在内容上，相关约定可以包括但不限于以下内容： 一是对合营安排的目的、业务活动及期限的约定； 二是对合营安排的治理机构（如董事会或类似机构）成员的任命方式的约定； 三是对合营安排相关事项的决策方式的约定，包括哪些事项需要参与方决策、参与方的表决权情况、决策事项所需的表决权比例等内容，合营安排相关事项的决策方式是分析是否存在共同控制的重要因素； 四是对参与方需要提供的资本或其他投入的约定； 五是对合营安排的资产、负债、收入、费用、损益在参与方之间的分章程或其他法律文件有时会涵盖相关约定的全部或部分内容。 【例1】A公司和B司共同出资建立了C公司。C司在章程中规定，C公司的所有重大决策须经A司和B公司均同意方可做出。除章程之外A司和B公司并未
国际会计准则第36号-资产减值 概述 (2) 目的 (2) 范围 (2) 定义 (3) 披露 (20) 过渡性规定 (22) 生效日期 (22)
概述 ? 本条目为官方文献,除调整排版外请不要随意更改内容! [编辑] 目的 本准则的目的是，规定企业用以确保其资产以不超过可收回价值（recoverable amount）的金额进行计量的程序。如果资产的帐面价值超过通过使用或销售而收回的价值，该资产就是按超过其可收回价值计量的，如果是这样，该资产应视为已经减值，本准则要求企业确认资产减值损失。本准则也规定了企业何时应冲回资产减值损失，以及减值资产的有关披露内容。 [编辑] 范围 1．本准则适用于除下述资产以外的所有资产减值的会计核算： （1）存货（参见《国际会计准则第2号存货》）； （2）建造合同形成的资产（参见《国际会计准则第11号建造合同》）； （3）递延所得税资产（参见《国际会计准则第12号所得税》）； （4）雇员福利形成的资产（参见《国际会计准则第19号雇员福利》）； （5）包括在《国际会计准则第32号金融工具：披蹲和列报》范围内的金融资产。
２．本准则不适用于存货、建造合同形成的资产、递延所得税资产或雇员福利形成的资产，因 为适用于这些资产的现行国际会计准则已经包含了有关其确认和计量的特定要求。 ３．包括在《国际会计准则第32号金融工具：披落和列报》范围内的金融资产，其减值损失 的会计核算取决于国际会计准则委员会有关金融工具项目的结果。以下投资属于金融资产，但《国 际会计准则第32号金融工具：披露和列报》没有包括，因而本准则也适用于这些金融资产： （1）《国际会计准则第27号合并财务报表和对子公司投资的会计》中定义的子公司； （2）《国际会计准则第28号对联营企业投资的会计》中定义的联营企业； （3）《国际会计准则第31号合营中权益的财务报告》中定义的合营企业。 4．根据其他国际会计准则，以重估价值（公允价值）计量的资产，如按《国际会计准则第31 号固定资产》以重估价值作为允许选用的方法计量的资产，本准则也适用。但是，认定某项重估 资产是否已经减值，取决于用以确定其公允价值的基础： （1）如果资产的公允价值是其市场价值，则资产的公允价值与其销售净价之间的唯一差额是 处置该资产的直接增量费用： ①如果处置费用很低，则重估资产的可收回价值必然接近于、或大于其重估价值（公允价值）。在这种情况下，如果已经执行了重估价规定，则重估资产不可能减值，没有必要估计其可收回价值。 ②如果有一定的处置费用，则重估资产的销售净价仍然小于其公允价值。因此，如果重估资产 的使用价值小于其重估价值（公允价值），则重估资产将会减值。在这种情况下，如果已经执行了 重估价规定，则企业应运用本准则以确定资产是否已经减值。 （2）如果资产的公允价值是以市场价值以外的基础确定的，则重估价值（公允价值）可能大于、或小于其可收回价值。因此，在执行了重估价规定以后，企业还应运用本准则以确定资产是否 已经减值。 [编辑] 定义 ５．本准则所使用的术语，定义如下： 可收回价值，指资产的销售净价与其使用价值二者之中的较高者。 使用价值（value in use），指预期从资产的持续使用和使用期限结束时的处置中形成的估计未 来现金流量的现值。
企业会计准则第40号——合营安排（2014年修订） 第一章总则 第一条为了规范合营安排的认定、分类以及各参与方在合营安排中权益等的会计处理，根据《企业会计准则——基本准则》，制定本准则。 第二条合营安排，是指一项由两个或两个以上的参与方共同控制的安排。合营安排具有下列特征： （一）各参与方均受到该安排的约束； （二）两个或两个以上的参与方对该安排实施共同控制。任何一个参与方都不能够单独控制该安排，对该安排具有共同控制的任何一个参与方均能够阻止其他参与方或参与方组合单独控制该安排。 第三条合营安排不要求所有参与方都对该安排实施共同控制。合营安排参与方既包括对合营安排享有共同控制的参与方（即合营方），也包括对合营安排不享有共同控制的参与方。 第四条合营方在合营安排中权益的披露，适用《企业会计准则第41号——在其他主体中权益的披露》。 第二章合营安排的认定和分类 第五条共同控制，是指按照相关约定对某项安排所共有的控制，并且该安排的相关活动必须经过分享控制权的参与方一致同意后才能决策。 本准则所称相关活动，是指对某项安排的回报产生重大影响的活动。某项安排的相关活动应当根据具体情况进行判断，通常包括商品或劳务的销售和购买、金融资产的管理、资产的购买和处置、研究与开发活动以及融资活动等。 第六条如果所有参与方或一组参与方必须一致行动才能决定某项安排的相关活动，则称所有参与方或一组参与方集体控制该安排。
在判断是否存在共同控制时，应当首先判断所有参与方或参与方组合是否集体控制该安排，其次再判断该安排相关活动的决策是否必须经过这些集体控制该安排的参与方一致同意。 第七条如果存在两个或两个以上的参与方组合能够集体控制某项安排的，不构成共同控制。 第八条仅享有保护性权利的参与方不享有共同控制。 第九条合营安排分为共同经营和合营企业。 共同经营，是指合营方享有该安排相关资产且承担该安排相关负债的合营安排。 合营企业，是指合营方仅对该安排的净资产享有权利的合营安排。 第十条合营方应当根据其在合营安排中享有的权利和 承担的义务确定合营安排的分类。对权利和义务进行评价时应当考虑该安排的结构、法律形式以及合同条款等因素。 第十一条未通过单独主体达成的合营安排，应当划分为共同经营。 单独主体，是指具有单独可辨认的财务架构的主体，包括单独的法人主体和不具备法人主体资格但法律认可的主体。 第十二条通过单独主体达成的合营安排，通常应当划分为合营企业。但有确凿证据表明满足下列任一条件并且符合相关法律法规规定的合营安排应当划分为共同经营： （一）合营安排的法律形式表明，合营方对该安排中的相关资产和负债分别享有权利和承担义务。 （二）合营安排的合同条款约定，合营方对该安排中的相关资产和负债分别享有权利和承担义务。
《企业会计准则第16号——政府补助》解释 为了便于本准则的应用和操作，现就以下问题作出解释：（1）政府补助的特征；（2）政府补助的主要形式；（3）政府补助的会计处理。 一、政府补助的特征 本准则第二条规定，政府补助是指企业从政府无偿取得货币性资产或非货币性资产，但不包括政府作为所有者投入的资本。其中，政府包括各级政府及其机构，国际的类似组织也在其范围之内。 （一）政府补助是无偿的、有条件的 政府向企业提供补助属于非互惠交易，具有无偿性的特点。政府并不因此而享有企业的所有权，企业未来也不需要以提供服务、转让资产等方式偿还。 政府补助通常附有一定的条件，主要包括两个方面： 一是政策条件，企业只有符合政府补助政策的规定，才有资格申请政府补助。符合政策规定不一定都能够取得政府补助；不符合政策规定、不具备申请政府补助资格的，不能取得政府补助。 二是使用条件，企业已获批准取得政府补助的，应当按照政府相关文件等规定的用途使用政府补助。 （二）政府资本性投入不属于政府补助 政府以投资者身份向企业投入资本，享有企业相应的所有权，企业有义务向投资者分配利润，政府与企业之间是投资者与被投资者的
关系，属于互惠交易。财政拨入的投资补助等专项拨款中，相关政策明确规定作为“资本公积”处理的部分，也属于资本投入的性质。政府的资本性投入无论采用何种形式，均不属于政府补助的范畴。 二、政府补助的主要形式 政府补助表现为政府向企业转移资产，包括货币性资产或非货币性资产，通常为货币性资产，但也存在非货币性资产的情况。 （一）财政拨款。财政拨款是政府无偿拨付企业的资金，通常在拨款时就明确了用途。 例如，政府拨给企业用于购建固定资产或进行技术改造工程的专项资金，政府鼓励企业安置职工就业而给予的奖励款项，政府拨付企业的粮食定额补贴，政府拨付企业开展研发活动的研发拨款等。 （二）财政贴息。财政贴息是政府为支持特定领域或区域发展、根据国家宏观经济形势和政策目标，对承贷企业的银行贷款利息给予的补贴。 财政贴息主要有两种方式，一是财政将贴息资金直接拨付给受益企业；二是财政将贴息资金拨付给贷款银行，由贷款银行以政策性优惠利率向企业提供贷款，受益企业按照实际发生的利率计算和确认利息费用。 （三）税收返还。税收返还是政府按照先征后返（退）、即征即退等办法向企业返还的税款，属于以税收优惠形式给予的一种政府补助。 除税收返还外，税收优惠还包括直接减征、免征、增加计税抵扣
企业会计准则第24号——套期保值 第一章总则 第一条为了规范套期保值的确认和计量，根据《企业会计准则——基本准则》，制定本准则。 第二条套期保值（以下简称套期），是指企业为规避外汇风险、利率风险、商品价格风险、股票价格风险、信用风险等，指定一项或一项以上套期工具，使套期工具的公允价值或现金流量变动，预期抵销被套期项目全部或部分公允价值或现金流量变动。 第三条套期分为公允价值套期、现金流量套期和境外经营净投资套期。 （一）公允价值套期，是指对已确认资产或负债、尚未确认的确定承诺，或该资产或负债、尚未确认的确定承诺中可辨认部分的公允价值变动风险进行的套期。该类价值变动源于某类特定风险，且将影响企业的损益。 （二）现金流量套期，是指对现金流量变动风险进行的套期。该类现金流量变动源于与已确认资产或负债、很可能发生的预期交易有关的某类特定风险，且将影响企业的损益。 （三）境外经营净投资套期，是指对境外经营净投资外汇风险进行的套期。境外经营净投资，是指企业在境外经营净资产中的权益份额。 第四条对于满足本准则第三章规定条件的套期，企业可运用套期会计方法进行处理。 套期会计方法，是指在相同会计期间将套期工具和被套期项目公允价值变动的抵销结果计入当期损益的方法。 第二章套期工具和被套期项目 第五条套期工具，是指企业为进行套期而指定的、其公允价值或现金流量变动预期可抵销被套期项目的公允价值或现金流量变动的衍生工具，对外汇风险进行套期还可以将非衍生金融资产或非衍生金融负债作为套期工具。 第六条企业在确立套期关系时，应当将套期工具整体或其一定比例（不含套期工具剩余期限内的某一时段）进行指定，但下列情况除外： （一）对于期权，企业可以将期权的内在价值和时间价值分开，只就内在价值变动将期权指定为套期工具； （二）对于远期合同，企业可以将远期合同的利息和即期价格分开，只就即期价格变动将远期合同指定为套期工具。 第七条企业通常可将单项衍生工具指定为对一种风险进行套期，但同时满足下列条件的，可以指定单项衍生工具对一种以上的风险进行套期： （一）各项被套期风险可以清晰辨认； （二）套期有效性可以证明； （三）可以确保该衍生工具与不同风险头寸之间存在具体指定关系。 套期有效性，是指套期工具的公允价值或现金流量变动能够抵销被套期风险引起的被套期项目公允价值或现金流量变动的程度。 第八条企业可以将两项或两项以上衍生工具的组合或该组合的一定比例指定为套期工具。 对于外汇风险套期，企业可以将两项或两项以上非衍生工具的组合或该组合的一定比例，或将衍生工具和非衍生工具的组合或该组合的一定比例指定为套期工具。 对于利率上下限期权或由一项发行的期权和一项购入的期权组成的期权，其实质相当于企业发行的一项期权的（即企业收取了净期权费），不能将其指定为套期工具。 第九条被套期项目，是指使企业面临公允价值或现金流量变动风险，且被指定为被套期对象的下列项目： （一）单项已确认资产、负债、确定承诺、很可能发生的预期交易，或境外经营净投资； （二）一组具有类似风险特征的已确认资产、负债、确定承诺、很可能发生的预期交易，或境外经营净投资；
国际会计准则第11号--建筑合同 国际会计准则第11号 （1993年12月修订） 目的 本号准则旨在对与建筑合同有关的收入与成本的会计处理作出规定。 由于建筑合同所从事的活动的性质，使得合同规定的活动的开始日期与活动的完成日期隶属于不同的会计期间。因此，建筑合同会计的主要问题，是如何将收入与成本分配于开展建筑工程的不同会计期间。 在确定何时在损益表中将合同收入和合同成本确认为收入和费用时，本号准则使用了编制和呈报财务报表的结构中所建立的确认标准。本号准则也为应用这些标准提供实务方面的指导。 范围 1.本号准则适用于建筑商财务报表中关于建筑合同的会计处理。 2.本号准则替代于1978年批准的国际会计准则第11号建筑合同会计. 定义 3.本号准则所使用的下列术语，具有特定含义： 建筑合同，是指为了建造一项资产或者一项在设计上、工艺上、功能上以及最终目的或用途上相互关联或依赖的资产的组合项目而专门签订的合同。 固定造价合同，是指建筑商同意按固定造价或固定单价结算工程价款的合同，这类合同有时还带有成本上升的条款。 成本加成合同，是指建筑商在补偿了合同所允许的或用其他方式确定的成本的基础上，再按上述成本计算的一定百分比或一笔定额收取费用的合同。 4.建筑合同可以为建造一项资产而签订，诸如建造桥梁、建筑物、水坝、管道、道路、船舶或隧道等。建筑合同也可能涉及建造几项在设计上、工艺上、功能上以及最终目的或用途上相互关联或依赖的资产，这类合同的例子包括建造提炼装置和其他厂房或设备的复杂部件。 5.为本号准则的目的，建筑合同还包括以下两项： （1）与建造资产直接有关的提供劳务的合同，例如提供项目管理人员和设计师的服务； （2）拆除或重建资产的合同以及拆除资产后修复环境的合同。
国际会计准则理事会讨论稿 《采掘活动》节译 前言 1．从事矿产或油气采掘活动的主体是国际资本市场的重要部分。但是，某些采掘活动以及与这些活动相关的资产或支出没有完全包括在IFRSs之中。IFRSs的范围排除了适用于这些活动的某些部分，最明显的是《国际会计准则第16号——不动产、厂场和设备》和《国际会计准则第38号——无形资产》。此外，尽管《国际财务报告准则第6号——矿产资源的勘探和评价》（IFRS6）对勘探和评价支出规定了会计处理，但是，作为临时办法，IFRS 6允许（附带某些限制）采用IFRSs的主体对这些支出继续适用现有的会计政策。由于缺乏综合性国际财务报告准则，导致了采掘活动国际财务报告的持续分歧，也引起了对部分会计实务可能不符合IASB的《编报财务报表的框架》的担心。 2．本讨论稿是制订一项可能的采掘业国际财务报告准则的第一步，该准则将会处理对这些问题的关注并取代IFRS 6。 历史 3．1998年，IASB的前身国际会计准则委员会（IASC）启动了一项针对采掘业主体所使用会计的项目。实施该项目的主要原因是为解决下列观点分歧： （1）矿产或油气储量和资源的发现、取得和开发成本应在多大
程度上资本化； （2）对资本化的成本的折旧（或摊销）方法； （3）除了成本因素，矿产或油气储量和资源的数量及价值将在多大程度上影响确认、计量和披露；以及 （4）矿产、石油和天然气储量和资源的定义与计量。 4．2000年11月，IASC采掘业指导委员会发布了一份议题报告《采掘业》，收到了52份反馈意见函。项目组在制定该讨论稿的过程中已经考虑了该议题报告及其反馈意见。 5．2001年，IASB作为IASC的继承者得以组建。2001年7月，IASB 宣布，将在议程时间允许时重启该项目。2002年9月，IASB认为，为许多准备在2005年采用IFRSs的主体完成一项采掘活动会计的综合性项目，在时间上是不可行的。但是，为这些主体提供关于勘探和评价成本的处理原则是必要的。因此，IASB于2004年12月发布了IFRS 6。IASB发布IFRS 6的目标是： （1）只对勘探和评价支出的会计实务进行有限的改进，没有要求进行重大修改，当IASB对从事矿产资源勘探和评价的主体所采用的会计实务进行全面审议时，这些修改可能被撤销； （2）明确了确认勘探和评价资产的主体应按照《国际会计准则第36号——资产减值》对这类资产进行减值测试的情形；以及（3）要求从事矿产资源勘探和评价的主体披露有关勘探和评价资产、对这些资产进行减值评估的标准以及确认的减值损失等信息。 6．同样在2004年，IASB还开始了一项对采掘活动会计进行全面
《国际会计准则第2号-存货》 目录 一、概述 二、目标 三、范围 四、定义 五、披露 六、生效日期 一、概述 二、目标 本号准则的目标，是对历史成本制度下存货的会计处理作出规定。作为一项资产所要确认并且需要结转到有关收入被确认时为止的成本金额，是存货会计的主要课题。本号准则对成本的确定及其随后费用的确认，包括其减记到可变现净值等，提供实务方面的指导。此外，本号准则还对费用分配到存货所采用的成本计算方法提供指导。 三、范围 1．本号准则适用于按历史成本制度编制的财务报表对存货的会计处理，但不包括对如下项目的会计处理： （1）根据建筑合同所产生的在建工程，包括与此直接有关的劳务合同（见《国际会计准则第11号-建筑合同》）； （2）金融工具； （3）诸如牲畜、农产品、林产品、矿产品之类的生产者存货，在一定程度上它们是根据某些行业已经良好建立的实务按可变现净值加以计量的。 2．本号准则替代于1975年批准的国际会计准则第2号“在历史成本制度下对存货的估价和呈报”。 3．第1（3）段所提到的存货，在生产的某些阶段是用可变现净值加以计量的。例如，当农作物已经取得丰收或矿产品已经得到提炼并且根据远期合同或政府担保销售不成问题，或者当存在着同类市场而可以忽视销售失败的风险时，就会发生这种情况。这些存货不属于本号准则的范围。 四、定义
4．本号准则所使用的下列术语，其规定的含义如下： 存货，是指： （1）在正常经营过程为销售而持有的资产； （2）为这种销售而处在生产过程中的资产； （3）在生产或提供劳务过程中需要消耗的以材料和物料形式存在的资产。 可变见净值，是指在正常经营过程中估计销售价格减去完工和销售估计所需费用后的净额。 5．存货包括为再售目的而购入和持有的货物，例如包括由零售商购入并且为了再售而持有的商品，以及为了再售而持有的土地和其他不动产等。此外，存货还包括企业已经生产完毕的制成品、正在生产的在制品和在生产过程中等待使用的材料和物料等。在提供劳务的情况下，存货包括了如第16段所描述的劳务费用，对此费用企业尚未确认有关的收入（见《国际会计准则第18号-收入》）。 存货的计量 6．存货应按成本与可变现净值中的低者来加以计量。 存货的成本 7．存货的成本应由使存货达到目前场所和状态所发生的采购成本、加工成本和其他成本所组成。 采购成本 8．存货的采购成本由采购价格、进口税和其他税（企业随后从税务当局获得的退税除外）以及可以直接归属于购买制成品、材料和劳务的运输费、手续费和其他费用所组成。商业折扣、回扣和其他类似的项目，可以在确定采购成本时扣除。 9．采购成本可能还包括汇兑差异。这种差异可能是因为最近购买了用外币计价的存货而直接引起的。这种情况虽然发生得较少，但却是《国际会计准则第21号-外汇汇率变动的影响》的备选处理方法所允许的。当一种货币发生了严重的贬值，并且对它没有套期保值的实际措施，由此影响到负债不能结算时，会产生汇兑差异。计入采购成本的只限于这些汇兑差异，并且要求是在最近采购存货时发生的。 加工成本 10．存货的加工成本包括直接与单位产品有关的费用，诸如直接人工等。在将材料转化成制成品的过程中，会发生各种固定和变动的生产间接费用，存货的加工成本还包括对这些间接费用的系统分配。固定的生产间接费用是指无论生产数量多少都保持相对不变的那些生产间接费用，诸如工厂建筑物和设备的折旧、维修费以及工厂的行政管理费等。变动的生产间接费用是指随着生产数量直接或几乎直接变动的那些生产间接费用，诸如间接材料和间接人工等。 11．将固定的生产间接费用分配到加工成本之中，所依据的是生产设备的正常能力。正常能力是指在正常情况下考虑了由计划维修所损失的能力以后在许多期间或季节预期能够达到的平均产量。生产的实际水平如果接近正常能力，也可以被采用。分配到各生产单位的固定间接费用的金额，不会因为生产低下或厂房闲置而有所增加。未被分配的间接费用应在它们发生的期间作为费用加以确认。在例外高产的期间，分配到每个生产单位的固定间接费用会减少，从而使存货按较低的成本被加以计量。变动的生产间接费用应根据对生产设备的实际使用，将它们分配到每个单位产品之中。 12．生产过程可能导致同时间不止一种产品的生产。例如，当生产联合产品或主副产品时，就是这种情况。当每种产品的加工成本不能单独辨认时，需要在合理与一致的基础上将它们进行分配。举例来说，可以按照每种产品相对的销售价值，或在产品可以单独分辨的生产阶段进行分配，或在生产完工时进行分配。大多数副产品从其性质上说是不重要的，在这
〈企业会计准则第40号——合营安排〉应用指南
一、总体要求 《企业会计准则第40号一一合营安排》（以下简称“本准则”）明确提出了合营安排的定义，规定了合营安排的认定与分类的原则和方法、并规范了各参与方在合营安排中利益份额的会计处理。 本准则明确提出了合营安排的定义。合营安排是一项由两个或两个以上的参与方共同控制的安排。合营安排其有两个特征，一是各参与方均受到该安排的约束；二是两个或两个以上的参与方对该安排实施共同控制，即任何一个参与方都不能够单独控制该安排，对该安排具有共同控制的任何一个参与方均能够阻止其他参与方或参与方组合单独控制该安排。 本准则规定了合营安排的认定与分类的原则和方法。是否存在共同控制是判断一项安排是否为合营安排的关键。共同控制是按照相关约定等分享对一项安排的控制权，并且仅在对相关活动（即对该安排的回报具有重大影响的活动）的决策要求分享控制权的参与方一致同意时才存在。 合营安排分为两类——共同经营和合营企业。共同经营是指共同控制一项安排的参与方享有与该安排相关资产的权利，并承担与该安排相关负债的合营安排。合营企业是共同控制一项安排的参与方仅对该安排的净资产享有权利的合营安排。认定一项安排是合营安排后，应当根据合营方获得回报的方式这一经济实质，来判断该合营安排应当被划分为共同经营还是合营企业。即，如果合营方通过对合营安排的资产享有权利，并对合营安排的义务承担责任来获得回报，则该合营安排应当被划分为共同经营；如果合营方仅对合营安排的净资产享有权利，则该合营安排应当被划分为合营企业。 本准则规范了各参与方在共同经营和合营企业中利益份额的会计处理原则，会计处理上适用其他准则的，本准则做了相应说明。合营方在合营安排中权益的披露，适用《企业会计准则第41号一一在其他主体中权益的披露》（以下简称“在其他主体中权益的披露准则”）及其应用指南（2014）。 二、关于适用范围 本准则适用于符合合营安排定义的各项安排，包括共同经营和合营企业。 值得注意的是，《中外合资经营企业法》中的“合营企业”，是指在中国境内，外方技资者与中国投资者共同举办的企业。该“合营企业”与本准则中所指的“合营企业”并不是一个概念，企业在执行本准则时，应注意避免混淆。 另外，当认定风险资本组织、共同基金、信托公司或包括投连险基金在内的类似主体在合营企业中拥有权益时，考虑到对这些主体所持有的投资以公允价值计量比采用权益法核算能够为财务报表使用者提供更有用的信息，允许这些主体对持有的在合营企业中的权益，按照《企业会计准则第22号一金融工具确认和计量》（以下简称“金融工具确认和计量准则”）以公允价值计量，且其变动计人损益。这种例外规定是计量方面的豁免，而不是将这些主体拥有在合营企业中的权益排除在本准则的范围之外。 三、关于本准则与其他相关准则的关系 当一项安排因不存在共同控制，从而被排除在本准则范围之外时，主体应根据相关企业会计准则，例如，《企业会计准则第2号一一长期股权投资》（以下简称“长期股权投资准则”）、《企业会计准则第33号一一合并财务报表》（以下简称“合并财务报表准则”）、金融工具确认和计量准则等相关准则，对其在安排中的权益进行会计处理。本准则与其他相关准则之间的关系如图1所示：
IFRS国际会计准则最新修订和调整
国际会计准则最新修订和调整 《国际财务报告准则第15号—与客户之间的合同产生的收入》 （IFRS 15） 《国际财务报告准则第9号—金融工具》 （IFRS 9） 《国际财务报告准则第16号—租赁》 （IFRS 16）的发布 国际会计准则第1号（IAS 1）财务报表列报的生效 国际会计准则第7号（IAS 7）现金流量表的修订 国际会计准则第12号（IAS 12）所得税的修订
Reasons for the new standards IASB principle based, but limited guidance and were difficult to apply to complex transactions. FASB too many guidance, but lack of consistent principles in many cases.
Objectives for the new standards A B C D Improve comparability of revenue recognition practices across entities, industries, jurisdictions and capital markets. Provide a more robust framework for addressing revenue issues. Remove inconsistencies and weaknesses in previous revenue requirements. Provide improved disclosures.
企业会计准则第40号—合营安排解析 为了对第40号新准则条文背后的经济实质作出解释，为企业执行新准则提供一定的参考依据，结合相关国际财务报告准则及相关会计法律理论，从共同控制定义、合营安排分类及合营安排会计处理三方面进行了分析，提出了执行新准则进行分类、判断的相关建议和新准则实施可能的经济影响。 标签：合营安排；共同控制；共同经营；合营企业 1 对共同控制定义的解析 1.1 会计准则中的共同控制 要理解第40号会计准则合营安排的定义，首先应理解定义中所指的“共同控制”。在判断是否存在共同控制时，应当首先判断所有参与方或参与方组合是否集体控制该安排，其次再判断该安排相关活动的决策是否必须经过这些集体控制该安排的参与方一致同意。笔者认为，集体控制是相对于单独控制而言，没有单一控股股东，不存在仅一个参与方就可以决定相关活动决策的情况。判断过程如下图所示。 企业会计准则中又规定“如果存在两个或两个以上的参与方组合能够集体控制某项安排的，不构成共同控制。”例如，当合同约定各出资方对相关活动的决策需要55%以上的投票权才获通过，而由于达到最低要求55%的组合多于一个时，即不存在共同控制，应排除在第40号准则——合营安排规范的范围之外。 1.2 应注意的相关问题 （1）不再强调对被投资财务和经营决策的决定权，而是强调主导被投资方“相关活动”的能力。当有些安排的相关活动需要合同安排来决定，这种情况下要根据合同安排来判断谁拥有控制。这里遵循实质重于形式的原理。 （2）如果存在两个或两个以上的参与方组合能够集体控制某项安排的，不构成共同控制。 2 对合营安排分类的解析 2.1 分类变化 新准则关于合营安排分类最大的变化在于推翻了之前以是否存在单独主体为判断合营企业的唯一标准，而是添加了更多的考虑因素，根据实质重于形式原则对合营安排进行重分类。具体如图2所示。 2.2 分类划分原则