税制改革

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我国个人所得税改革面临的问题及对外国所得税制成功的借鉴

摘要：随着社会经济的发展，其主体税种的地位也逐步显现与加强。然而个人所得税税收流
失的普遍和严重，却也干扰着国家的经济和社会秩序，影响了经济发展和社会进步，制约着
一个国家税收制度的发展，使得对个人所得税流失的防范成为一个世界性的难题。作为一个
个人所得税历史不长的发展中国家，我国也同样面临个人所得税税收流失严重的问题。由于
现行个人所得税制存在不适应市场经济发展、税收制度不完善等种种问题，使对其进行改革
的问题迫在眉睫。从税制模式到具体的征收对象、费用扣除标准和税率结构等等，改革涉及
到方方面面的问题，我们必须在改革目标的指引下，结合我国国情，遵循一定的原则来制定
和落实各项计划任务，按部就班地稳步推进改革。故本文在借鉴外国成果的基础上就我国个
人所得税存在问题及其改革措施进行探讨。
关键词：个人所得税制 税制改革 制约因素

一、我国个人所得税改革基本情况
我国个人所得税的起步很晚，较早的涉及到所得税的法律文件是1909年清政府草拟的
《所得税章程》，比起西方国家个人所得税的起源落后了110年。近代个人所得税的发展基
本上陷于停滞。直到新中国成立之后，我国个人所得税才步入了新的发展阶段。
个人所得税经过不断发展，在组织财政收入和调节收入分配等方面发挥着越来越重要的作
用。由国家税务总局统计数据可以得到，自1980年个人所得税开征以来，收入连年大幅增
长，特别是1994年新税制实施以来，个人所得税收入以年均34%的增幅稳步增长。1994年，
我国仅征收个人所得税73亿元，2008年增加到3722亿元。1994年～2008年，个人所得税
收入占GDP的比重由0.2%上升至1.2%，占税收收入的比重由1.4%上升至6.4%。个人所得税
是1994年税制改革以来收入增长最为强劲的税种之一，目前已成为国内税收中的第四大税
种，在部分地区已跃居地方税收收入的第二位，成为地方财政收入的主要来源。个人所得税
收入的快速增长，与我国经济的 快速发展和居民收入水平的提高、税收征管能力的不断加
强以及全社会纳税意识的增强是密不可分的。国家收了这些税收，经过财政二次分配，向低
收入群体倾斜，以达到调节收入分配的目的。但改革过程中也面临着许多问题。
个人所得税是世界上最复杂的税种之一，具有很强的政策性，也要求具备较高的征管和配
套条件。从世界发达国家个人所得税制度建设情况看，都经历了一个不断改革和完善的过程。
我国个人所得税自开征至目前只有二十多年的时间，其制度设计、征管手段等基本上是与我
国不同时期的特殊国情相吻合的，今后改革和完善个人所得税也必将与我国国情相结合，不
可能超越我国历史文化和经济发展所处阶段，特别是在税收诸多征管和配套条件不具备的情
况下，我国个人所得税的改革将循序渐进、不断完善。
二、个人所得税存在问题的原因分析
个税功能没有充分发挥的原因涉及税制、征管等多方面，我们认为税制本身设计缺陷是
最根本的原因。个税征收３０年间，税制没有与时俱进进行相应改革，已有税制的弊端日益
暴露。
（一）分类所得税税制模式不合理
现行个税按照所得分项、税率分类、税款分别计算征收的模式，计算简便，对不同应税
项目分别进行源泉扣缴。这种计税方式在改革开放初期，个人收入来源小而且单一，税收征
管水平较低的情况下是适用的。但随着社会经济的发展和个人收入来源日益多元化和复杂
化，分类所得税制难以掌握纳税人的总体收入水平和负担能力，容易使收人来源多的高收入
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纳税人分解收入、多次扣除费用，达到不交税或少交税的目的，存在较多的避税漏洞。而收
入渠道单一的纳税人却要多交税，税负相对较重。工薪阶层由于收入单一固定，易于检查，
每次都会按时缴纳。收入高的人不纳税，收入低的人却需要纳税，个税的累进性得不到体现，
不能充分体现公平税负、合理负担的原则。
（二）税率设置不科学
现行个税有累进税率和比例税率，并有两套超额累进计算方法。税率设计繁杂，操作难
度大，从客观上降低了税收征管效率，与我国当前的税收环境不相符。过高的边际税率，加
大了高收入者的税收负担，不利于吸引高层次人才，制约其积极性的发挥，并且从客观上加
强了逃税动机，抑制个税收入调节功能的发挥。工资薪金所得累进税率级次过多，收入等级
划分不明确，不能清晰区分高中低收入之间的界限，在实际执行中第五级到第九级的税率如
同虚设。
（三）扣除额显失公平
1980年个税免征额为800元，2005年为1600元，1008年为2000元，现为3500。我国
采用的“定额扣除法”具有便于税款计算和征管、透明度高的特点。随着国民收入提高，我
国不少中低收入者开始缴纳个税。1980年的免征额相当于当时职工平均月工资水平的12.6
倍，30年来，我国职工平均工资水平增长数十倍，但个税免征额却只提高了2.5倍。过低
的免征额导致广大中低收入者加重了负担。另外，我国没有从公民的实际情况出发确定固定
免征额，未考虑公民的父母赡养支出、教育支出、住房支出、孩子抚养支出等具体情况，统
一规定纳税人相同数额或相同比率的扣除额显然不合理。对于部分发达城市或省区，个税免
征额已低于当地多数工薪族的基本生活成本。例如2009年上海城镇居民月均消费支出已达
2634元，对用于支付生活成本的这部分收入也要征税让人无法接受。
三、借鉴国外所得税成功经验
20世纪80年代中后期，西方主要发达国家如美国、英国、瑞典、意大利、法国、日本
等推行了个人所得税改革，使个人所得税收发生了较大变化。进入90年代以后，西方各国
又进行了新的一轮税制改革，其改革的基本经验是：
（一）扩大个人所得税税基
将原先被排除在税基之外的收入重新归入综合所得之中，使征税范围的扩大主要表现在
资本利得、附加福利和失业救济金上。以美国1987年税改为例，美国新税法把所有实现了
的资本收益都包括进税基，取消了对某些红利的扣除，将所有来自失业救济金的收益均纳入
税收范围，还降低了医疗费用扣除的数量，降低了各种主要形式的消费信贷利息支出扣除范
围，取消了对州与地方销售税的扣除。
（二）缩减个人所得税扣除政策
取消或减少某些特定的税负减免项目，包括对各种特定支出减免税的取消或缩减，如英
国取消对新的人寿保险、国外收入、慈善捐款和新的住宅修缮贷款的课税扣除，以及其他一
些税收减免和扣除条款。美国1986年税制改革取消了一系列扣除，比如取消所得平均化、
“第二收入者”扣除、州和地方销售税扣除、招待费用扣除等，还有许多扣除受到限制，如
雇员经营费用扣除、旅行费用扣除、招待费用扣除等。芬兰、爱尔兰和英国限制了抵压利息
支付的扣除。
（三）降低最高税率，减少税率档次
1.降低最高边际税率。2000年德国财政部公布的税制改革方案，将最高边际税率由2000
年的51%降至2001年的48.5%；日本政府1998年11月宣布促进经济发展的一揽子税收改革
方案，中央个人所得税最高税率从50%降低至37%，地方居民税的最高税率也从15%降低至
13%；法国2000年8月的减税方案，将最高税率由2000年的53.25%降至2001年的52.75%.
荷兰的2001年税制改革方案中，拟将工作以及拥有主要居所而获得的所得使用的最高边际
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税率从60%降低到52%.美国到2006年，个人所得税的最高税率将从39.6%将到35%.
2.减少税率档次。20世纪80年代末，经济合作与发展组织成员国中有16个国家的纳税
档次平均从10个以上下降到不足6个。如日本将税率档次从15级下降到5级，法国将税率
档次从12级下降到6级。
（四）由分类所得税制向综合所得税制转化
从世界范围来看，个人所得税有三种税制模式：分类税制、综合税制和混合税制。西方
各国个人所得税制经历了一个由分类所得税制向综合所得税制的转化过程。从欧洲的现状
看，所有的西欧国家的个人所得税课税模式均为综合所得税制。综合所得税是将个人所得税
的税基大大扩展，包括各种形式的收益。不论是劳动所得还是资本或意外所得，不论是现金
所得还是实物所得，也不论是应计所得还是已实现所得，都要包括在应课税所得之中。综合
所得税最重要的特征是将资本利得与来自资本的其他所得(利息、股息、利润等)同样课税。
（五）个人所得税指数化
税收指数化是指按照每年消费物价指数的涨落，自动确定应纳税所得额的使用税率和纳
税扣除额，以便剔除通货膨胀的名义所得增减的影响。个人所得税的指数化主要包括免税额
和纳税档次的指数化调整。一方面将免税额向上调整，以避免因通货膨胀使其实际价值贬损；
另一方面对纳税档次的指数化调整，以防止通货膨胀将纳税人推入更高的税率档次。20世
纪70年代，大多数发达国家都采取税收指数化措施。80年代以美英为代表的工业化国家开
始重新采用这些措施。