7号公告间接股权转让研究精讲

7，本来就是一个被大家已经铭记的数字 —TPPERSON 2015年2月7日星期六关于《国家税务总局关于非居民企业间接转让财产企业所得税若干问题的公告》（国家税务总局公告2015年第7号）的学习体会 千呼万唤，698补丁文件2月6日终于以国家税务总局2015年7号公告的形式正式对外发布。也许是巧合，公告的序号就是“7”这个特别的数字，2009年12月10日698号文发布后，这个“698”数字就已经成了大家讨论沟通间接股权转让的“代名词”，“698”这个数字也因此让大家铭记在心，现在轮到是“7”这个数字了，有微友说“698”就缺“7”，世界上的事情就这样巧合，估计总局文件编号的同志是没有这样想过的。 用“千呼万唤”来形容7号公告的出台一点也不为过，记得第一次关于“698号文补丁文件” 的公开信息出现在2012年6月11日香港税务局在香港举办的一场题为《内地当前税收政策与香港税收协定的最新情况》的税务研讨会上，参加本次研讨会的有时任总局总经济师的张志勇（目前已经荣升总局副局长）、国际税务司司长龚祖英、处长付树林（目前已经荣升总局科研所副所长）和付瑶。在这次研讨会上，咱们总局的领导在演讲中特别提到将会进一步补充完善国税函[2009]698号文，然而，亲们等了2年半还多的时间才出来，真是辛苦咱们总局的同志们了，他们真是“数易其稿（估计草案超过30稿）”，TPPERSON非常能理解在中国类成文法的情况下撰写该类文件的难度，真是应该点赞这些同志们，再次道声“你们辛苦啦”。 昨天一天直到现在TPPERSON度过了特别兴奋也是特别辛苦的36小时。已经多少年没有熬夜了但昨晚硬是熬夜到今天凌晨3点才阅读修改完成国际税收爱好者王建伟老师起草完成的三个解读并通过TPPERSON公众号推送出去。（呵呵！过去只是在写博士学位论文及打麻将的时候熬过夜的）。昨天凌晨5点多一起床一刷微信就有好朋友说：“698的补丁文件今天应该要发布了”，所以俺这天就一直在刷微信上BAIDU及GOOGLE中度过，直到下午16:53分EY的公众号终于推送了一个关于7号公告的公开信息，接着17：30分左右总局官方网站终于发布7号公告及其官方解读版；TPPERSON公众号在17:50分向大家推送了该公告全文及官方解读，到目前为止已经超过3,600人点击阅读。TPPERSON公众号也因得益于7号公告的发布而一日增加微粉达230多名，至今全部微粉不到一年已经超过4000名；国家税务总局的官方微信公众号也在18:10分推送该公告的官方新闻、全文及官方解读，到目前为止已经超过15,500人点击阅读；后续也有很多专业公众号推送该公告全文及官方解读。TPPERSON所在的中国国际税法智库、贝克律所、其他一些律所及DTT也都连夜发布相关的非官方的解读文件。也就在下午17:30分后，TPPERSON的100多个微信群内及自己的微信朋友圈内大家集体开始刷屏，甚至有朋友说大哥你刷两屏啦！在18:00点多开始各个专业微信群内大家也开始热闹起来，参与讨论的同志们给大家说下都是“高大上”的。呵呵，讨论一直持续到现在的，貌似好多朋友因该文件而失眠度过了一个“不眠之夜”的。 TPPERSON自己认为自己就有强迫症，遇到自己感兴趣的事情就会放弃下原则，不睡觉也会好好干完的，好久没有找到这样的感觉了。今天凌晨3点开始睡，睡了3个小时后6点起来硬是一直坐在书房未动，逐条将自己的学习体会写了下来。这就是今天TPPERSON需要再次推送给大家的内容，非常希望大家再次刷屏，也非常欢迎大家拍砖啊！ 提醒大家注意下：文件中加“注”并红色斜体字的内容是TPPERSON的学习体会。一气呵成，有错别字难免，不想再看了，反正俺现在真有些晕了，太累了，该休息啦！

国家税务总局关于非居民企业间接转让财产企业所得税若干问题的公告 国家税务总局公告2015年第7号 为进一步规范和加强非居民企业间接转让中国居民企业股权等财产的企业所得税管理，依据《中华人民共和国企业所得税法》（以下称企业所得税法）及其实施条例（以下称企业所得税法实施条例）, 以及《中华人民共和国税收征收管理法》（以下称税收征管法）及其实施细则的有关规定，现就有关问题公告如下： 注：这个是该文件的制定依据，注意不包含2号文及32号公告的，所以理解上应该都是平行的文件的。 一、非居民企业通过实施不具有合理商业目的的安排，间接转让中国居民企业股权等财产，规避企业所得税纳税义务的，应按照企业所得税法第四十七条的规定，重新定性该间接转让交易，确认为直接转让中国居民企业股权等财产。 注： 1、第四十七条 企业实施其他不具有合理商业目的的安排而减少其应纳税收入或者所得额的，税务机关有权按照合理方法调整。呵呵！这个授权又被咱们总局全干了，就不能至少让财政部和总局一起干嘛。 2、什么是“重新定性”？跟一般反避税规则如何衔接啊？或就是采用一般反避税方式啊？但是这样就麻烦了，程序就复杂了，领导不是说好了不只是反避税方式的吗？（实际上读完后文可知道就是“自行申报和反避税调查”相结合的方式，详见后文） 本公告所称中国居民企业股权等财产，是指非居民企业直接持有，且转让取得的所得按照中国税法规定，应在中国缴纳企业所得税的中国境内机构、场所财产，中国境内不动产，在中国居民企业的权益性投资资产等（以下称中国应税财产）。 注：新概念，新范围，范围比698宽多了啊！ 间接转让中国应税财产，是指非居民企业通过转让直接或间接（注：到底会是间接到多少层啊？）持有（注：这个地方加个“的”字好）中国应

税财产的境外企业（不含境外注册中国居民企业，以下称境外企业，注：又是新的概念，只是排除了中资控股非居民企业，是否还会有其他歧义啊。理解上应该就是“股权转让方与境内企业之间的中间层控股企业”，没有说多少层次的企业的，呵呵过往CASE俺听说过8层的，这一“穿透”涉及到的主体据说达到几千个的，你说麻烦不。）股权及其他类似权益（以下称股

权）(注：这个概念解释就是有循环和矛盾的感觉；其他“类似权益”如何界定？)，产生与直接转让中国应税财产相同或相近实质结果的交易（注：这里又来了个“直接转让中国应税财产”？新概念太多够绕的了！如何判断“相近实质结果”，什么程度是“相近”啊，这个又是新出现的东东啊），

包括非居民企业重组（注：这个范围够宽的，是否主要是59号文界定的范围，理解应该是吧！）引起境外企业股东发生变化的情形。间接转让中国应

税财产的非居民企业称股权转让方（注：这句话有点不通顺，“称”改为“称为或称之为”读起来顺畅）。 二、适用本公告第一条规定的股权转让方取得的转让境外企业股权所得归属于中国应税财产的数额（以下称间接转让中国应税财产所得），应按以下顺序进行税务处理： 注:如何按照“合理方法”将转让境外企业股权所得划分为归属于中国应税财产所得和归属于非中国应税财产所得成为实际操作中的问题，因为只需就归属于中国应税财产的所得按照公告调整征税，这样是否又给打开了一扇所谓的“筹划”之窗呢？而且注意是需要按三个方式的顺序进行税务处理缴纳企业所得税的。 以下是总局官方解读的举例： 举例：一家设立在开曼的境外企业（不属于境外注册中国居民企业）持有中国应税财产和非中国应税财产两项资产，非居民企业转让开曼企业股权所得为100，假设其中归属于中国应税财产的所得对应为80，归属于非中国应税财产所得对应为20，在这种情况下，只就归属于中国应税财产的80部分适用《公告》规定征税；假设其中归属于中国应税财产的所得对应为120,归属于非中国应税财产的所得对应为-20，那么即便转让开曼企业股权所得为100，仍需就归属于中国应税财产的120适用《公告》规定征税。 看了这个CASE，亲们！你“造”了吗？估计还是“不造”吧！呵呵，也好，这也许就是咱们咨询顾问可以发挥作用的地方了。 （一）对归属于境外企业及直接或间接持有中国应税财产的下属企业在中国境内所设机构、场所财产的数额（以下称间接转让机构、场所财产所得），应作为与所设机构、场所有实际联系的所得，按照企业所得税法第三

条第二款规定征税； 注：第三条第二款 非居民企业在中国境内设立机构、场所的，应当就其所设机构、场所取得的来源于中国境内的所得，以及发生在中国境外但与其所设机构、场所有实际联系的所得，缴纳企业所得税。 （二）除适用本条第（一）项规定情形外，对归属于中国境内不动产的数额（以下称间接转让不动产所得），应作为来源于中国境内的不动产转让所得，按照企业所得税法第三条第三款规定征税； 注：第三条 第三款 非居民企业在中国境内未设立机构、场所的，或者虽设立机构、场所但取得的所得与其所设机构、场所没有实际联系的，应当就其来源于中国境内的所得缴纳企业所得税。 （三）除适用本条第（一）项或第（二）项规定情形外，对归属于在中国居民企业的权益性投资资产的数额（以下称间接转让股权所得），应作为来源于中国境内的权益性投资资产转让所得，按照企业所得税法第三条第三款规定征税。 注：第三条 第三款 非居民企业在中国境内未设立机构、场所的，或者虽设立机构、场所但取得的所得与其所设机构、场所没有实际联系的，应当就其来源于中国境内的所得缴纳企业所得税。 三、判断合理商业目的，应整体考虑与间接转让中国应税财产交易相关的所有安排，结合实际情况综合分析以下相关因素： 注： 1、强调的是应“整体考虑“； 2、相关的“所有安排“； 3、要结合“实际情况“ 4、要“综合分析“ 其都用了非常绝对的用语，也就是对“合理商业目的”的认定征纳双方应该非常谨慎地进行，不能简单地从某一个方面因素或部分因素就否定一项安排的合理商业目的，而应按照“实质重于形式”的原则，对交易整体安排和所有要素进行综合分析判断，才能认定一项安排是否具有合理商业目的。呵呵这个应该是特别利好纳税人的，应该点赞！在过往发生的一些CASE中一些基层税局往往以“以偏概全”的方式就否定一项安排的合理商业目的的。当然这个是否也给所谓的“筹划”也预留了空间呢？ （一）境外企业股权主要价值是否直接或间接来自于中国应税财产； 注：什么是主要价值，如何量化？ （二）境外企业资产是否主要由直接或间接在中国境内的投资构成，或其取得的收入是否主要直接或间接来源于中国境内； 注：什么是主要投资构成?什么是取得收入主要来源于中国境内？如何进行量化？ （三）境外企业及直接或间接持有中国应税财产的下属企业实际履行的功能和承担的风险是否能够证实企业架构具有经济实质；