战略成本管理在我国企业中的应用研究

战略成本管理在我国企业中的应用研究

财本一班朱明奇

摘要：如何提高企业的竞争能力和竞争优势是知识经济时代的热门话题。外部竞争的加剧，使传统的成本管理遭遇困境。而战略成本管理弥补了我国现行成本管理的不足，它最大特征是在进行成本管理的同时关注企业在市场中的竞争地位，并借助成本管理，使企业更有效地适应其持续变化的外部环境。本文从战略成本管理的内涵、模式、作用以及战略成本管理与传统成本管理的区别四个方面进行了逐一论述。客观阐述了我国战略成本管理在企业应用中的现状和发展趋势，针对我国企业进行战略成本管理时存在问题总结分析具体原因，并根据问题和原因提出了切实可行的解决对策。

关键词：战略成本管理；企业；应用

一 战略成本管理概述

战略成本管理是20世纪80年代由英国学者西蒙最早提出,其研究方向偏重于理论性的探讨。美国哈佛商学院的迈克尔•波特教授在《竞争优势》和《竞争战略》两本书中提出了运用价值链进行战略成本分析的一般方法。美国会计学者杰克•桑克和戈文德瑞亚等人于1993年出版的《战略成本管理》一书中提出了以战略价值链分析、战略定位分析、战略成本动因分析为主要内容的战略成本管理模式。1罗宾•库珀于1998年提出了以作业成本制度为核心的战略成本管理体系。

（一）战略成本管理内涵

战略管理通常被视为将企业的战略规划、战略实施、战略控制与调整过程中相关战略要素综合而成的一种经营管理方法,是在对企业环境全面分析的基础上,确立企业长期和短期目标,进而开发和实施导向目标的企业战略的全过程。成本管理是企业管理中的一个重要组成部分,在成本管理中导入战略管理思想,实现了战略意义上的功能扩展,战略成本管理关注成本管理的战略环境、战略规划、战略实施和战略业绩,可表述为“不同战略选择下如何组织成本管理”。2

罗宾•库帕认为,战略成本管理是指运用成本管理技术,使得公司在提高战略地位的同时降低成本。具体而言,战略成本管理是一个对投资立项、研究开发与设计、生产和销售环节进行全方位监控的过程,主要是从战略的视角来分析影响成本的因素,从而进一步发现降低成本的途径,其目标是保持企业的持久竞争优势。战略成本管理与传统成本管理相比具有整体性、长期性、开放性、竞争性等特点。实施战略成本管理,应该从价值链分析和成本动因分析入手,对企业的成本

1 从战略高度进行分析和管理。

（二）战略成本管理模式

如何在改善企业竞争地位的前提下进行成本管理，是战略成本管理的核心。从国外研究成果看，主要形成了以下三种主要的理论模式:

1.克兰菲尔德模式

该模式是由著名的欧洲克兰菲尔德工商管理学院于1995年倡导的，其特点是把战略成本管理作为一种工具来分析企业的竞争地位，发现问题，分析问题，再做出选择，最终解决问题。通过群策群力，发挥各部门人员的优势，然后共同协作，制定出企业的竞争战略，以达到不断提高企业竞争力的目的。这一模式中的战略成本管理工具主要包括竞争战略制定、竞争者分析和标杆瞄准、行业分析、成本动因分析、评估组织面临的挑战，确定企业自身的目标等。

2.罗宾•库柏模式

1988年，美国芝加哥大学的青年学者罗宾•库伯和哈佛大学教授罗伯特•卡普兰，发展了美国学者埃里克•科勒教授和乔治•斯托布斯教授的作业会计理论，提出了以作业为基础的成本计算。罗宾•库伯一直致力于作业成本法的研究，把由他本人以前极力倡导的作业成本法(ABQ)全面推向战略的运用，认为ABC的重心应该是战略上的运用，是协助企业形成最优的战略，并为实施这一战略提供全方位的服务。因此，罗宾•库伯模式的特点是构筑以ABC为主导的战略成本管理，它建议要从企业内部、各部门、企业外部、竞争对手等方面，全面运用ABC，以准确的成本核算资料，向不同部门的人员展示一幅更广阔的企业成本竞争地位的图景，使企业管理者和各级人员把自身的工作与企业的战略地位联系起来，以达到在降低成本的同时，提高企业的竞争力。

3.杰克•桑克模式

该模式是杰克•桑克在迈克尔•波特的竞争优势理论基础上创建的，它利用一系列的分析工具，为企业成本管理提供了战略上的分析。其内容包括价值链分析、战略定位分析和成本动因分析。3三大分析工具构成了一个互相联系、密不可分的体系，是三种战略成本管理模式中最为完善的一种。此模式下进行战略成本管理的步骤如下:

首先，通过价值链的分析:1、了解企业在整个行业价值链中的位置，探索利用上、下游价值链管理成本的可能性;2、对企业内部的价值链分析，努力消除不

2 增值作业，减少浪费;3、对企业竞争对手的价值链分析，明确企业自身的强势和弱势，面临的机会和挑战。

其次，分别从行业、市场和产品等几个不同层面进行定位分析，确定企业在市场竞争中应采取的战略，从而确定企业的成本战略。

最后，通过成本动因分析，找出影响企业成本的结构性动因和执行性动因，确定与战略的结合，通过控制成本动因，重构价值链来管理成本。

以上学者给出了不同的战略成本管理模式，其共同点在于:均是运用一系列的成本管理方法和分析工具来达到提高竞争地位、获取长期竞争优势的目标。不同之处在于：所采用的分析工具和分析方法有所不同。在我国的战略成本管理中，并不局限于以上的某种模式，往往是企业根据自身特点，将多种方法集成和整合在一起，从而形成适合我国企业的独具特色的战略成本管理方法和措施体系。

（三）战略成本管理的作用

1. 有助于突破传统成本管理理念

传统的成本管理观念只是一味重视降低成本费用的数额，却忽略了和企业整体经营目标的结合。战略成本管理要求管理者更新观念，通过提高资源的利用率，在成本最小化的前提下，获得尽可能多的使用价值，使有限的经济资源得到充分的开发和利用；而且要求管理者要将成本管理工作服务于企业经营的整体，服务企业整体战略发展，为企业经营服务。

2. 有助于企业保持长期竞争优势

战略成本管理是在企业发展战略的高度上去认识企业的成本管理，从而进行控制决策。它从战略实施的开始就将成本控制纳入到战略规划之中，从源头上控制成本的发生，最终实现低成本、高效率的运营，始终保持企业的竞争优势。

3. 有助于企业适应外部环境的变化

战略成本管理十分注重对企业外部环境的研究，重视掌握竞争对手（包括成本信息）的一切信息，从而使企业可以不断地适应环境的变化，采取有力措施以减少不利环境对企业的影响，努力实现企业经营和发展的战略目标。

4. 有助于加强我国企业的经营管理，改善企业的经营业绩

战略成本管理是战略管理顺利实施的基石，应用战略成本管理有助于我国企业从战略的角度把握企业的成本管理。通过战略定位、价值链分析、成本动因分析、作业成本法等各种方法，将我国企业成本管理从仅限于企业内部扩展到企业外部，利用不同的成本管理重点来支持企业不同的竞争战略。

3 二、我国企业战略成本管理中存在的问题及成因分析

（一）战略成本管理在企业应用的现状及发展趋势

1.战略成本管理在我国企业应用的现状

我国的战略成本管理现在还处于理论研究阶段，实践应用最近几年才开始兴起，起步较晚；在实践应用过程中缺乏正确的理论指导，进行战略成本管理的企业几乎没有成功经验的借鉴。

2.战略成本管理在我国企业应用中的发展趋势

我国企业开始逐渐树立从战略的角度认识成本管理的观念，并将战略管理与企业具体经营管理活动相结合；传统的成本管理方法逐渐被前瞻性的战略成本管理所取代，并在企业界中得到认可和应用；由极少数企业个别应用向大多数企业普遍应用发展；战略成本管理由照抄照搬向灵活应用转化；战略成本管理由在企业成本管理中的辅助作用向主导作用转化；战略成本管理向实行全员参与的全方位全过程方向转化。

（二）战略成本管理在企业应用中存在的问题

1.企业战略成本管理手段老化

许多企业只注重生产过程中的战略成本管理，忽视供应过程和销售及售后过程的战略成本管理；只注意投产后的战略成本管理，忽视投产前产品设计及生产要素合理组织的战略成本管理。一些企业的事前战略成本管理薄弱，战略成本预测、战略成本决策缺乏规范性、制度性，可有可无；战略成本计划缺乏科学性、严肃性，随意增减。因此造成事中、事后战略成本管理的盲目性，在战略成本的具体核算中，只注重财务战略成本核算，缺少管理战略成本核算；注重生产战略成本核算，而忽视产品设计过程中的战略成本以及销售战略成本的核算。

2.企业战略成本管理存在短期行为

一些企业的管理者的流动性较强，他们对企业的承包期短，使企业行为明显出现阶段性，为突出任职期间的工作业绩，他们很少关心企业的发展后劲，在成本费用的划分、成本差异的调整、计提折旧、大修以及存货的盘盈、盘亏、坏账损失和待摊或计提等方面，出现了该提的不提，该摊的不摊，人为地调整成本等现象，这样便给后任的管理者改进战略成本管理带来了困难，甚至在许多情况下，后任的管理者为了完成指标或达到其它目的，只得继续伪造成本管理数据以粉饰财务报表。

3.我国企业应用的战略成本管理方法理论上不成熟

4 以作业成本法为例，表现在：(l)对提供的资源和消耗的资源难做区分。 (2)作业成本目前还未解决成本动因的选择及确定的问题，因为成本动因确定的难度较大、变化多、随意性强，很难统一界定。 (3)理论上的作业成本法使用范围受限，集中于制造业。

4.战略成本管理在实际操作中有一定的难度

表现在：(l)实施作业成本法花费的代价较高，无论是有形的还是无形的，这令企业界质疑其必要性；与现行成本管理系统相比，支持战略成本管理要消耗更多的成本，如革新与投资内部成本核算系统；对人员进行培训，使其对战略成本管理由了解掌握再到具体应用；花大量工作找出成本动因，计算成本分配到产品；增加研究作业成本法的人工成本、薄记成本、咨询成本等。许多管理者认为，我国现阶段实行战略成本管理，其多元分配标准所带来的庞大信息可能使得信息处理成本超过其效益。将大量时间和资源花费在高度复杂的制度上是不经济的，根据我国现状，是把简单问题复杂化。(2)由于成本动因不确定性，作业有时必须结合或切割，若操作者缺乏实务上的智慧和经验，则可能由于方法不佳而产生不良效果；(3)作业成本法只提供产品全厂作业成本，没有提供部门成本信息，不利于车间乃至全厂的成本预算和控制；(4)由于采用作业成本法要分析大量的资料，故需要很强的电算化力量来配合，很多企业无法达到。

（三）战略成本管理存在问题原因分析

1.企业没有注重战略成本管理与价值链之间的关系的分析

在市场上，企业须了解与产品有关的整个价值链中的所有成本，需要从单纯核算自身的经营成本，向核算整个价值链的成本转换，和价值链上的其他厂商共同控制成本，求得利益的最大化。所谓价值链分析就是通过分析和利用公司内外部之间的相关活动来实现公司的整体策略目的，实现成本最低化，这将影响产品成本的所有环节，从项目调研、产品设计、材料供应、生产制造、产品销售、运输到售后服务都作为成本控制的重点，进行逐一成本分析，使管理人员对产品的生产周期和所有环节的控制方法都有足够的了解，从而在整个生产周期内实现产品利润的最大化。尽管我国国有企业一直在探索一条降低成本的有效途径，许多企业都提出全员、全方位、全过程的战略成本管理模式，而在战略成本管理的现实操作中，大部分企业把成本降低的着力点放在对生产成本的单一控制上，忽视了项目调研、工艺设计、产品设计对产品成本的影响，实际上以上三阶段决定了产品成本的90%，足以决定企业命运。