医疗服务项目成本核算探索
摘要：在当前国家医改政策导向推进补偿机制改革，通过调整医疗技术服务价格、增加政府投入等途径补偿的契机下，医院准确把握自身的医疗服务项目成本是生存的关键。本文论述了医疗服务项目成本核算的实施、问题及建议。
关键词：医疗服务项目成本核算
一、医疗服务项目成本核算的背景及意义
当前全国各地的医疗机构普遍已取消药品加成、而且逐步取消医用耗材加成，医院的竞争日益加剧。国家医改政策要求：推进补偿机制改革，通过调整医疗技术服务价格、增加政府投入等途径补偿。为准确把握自身的医疗服务项目成本数据，医院必须开展医疗服务项目成本核算。开展医疗服务项目成本核算，可以分析医疗项目的成本盈亏情况及其成本构成情况，帮助医院更全面、细致的掌握实际运营问题；是向财政部门争取补偿，向物价部门谈判价格，向社保部门申请社保基金额度的依据。
二、医疗服务项目成本的科室成本核算
项目成本核算是以各科室开展的医疗服务项目为核算对象，归集和分配各项支出，计算出各项目单位成本的过程。项目成本核算的基础是科室的成本總和，即科室全成本。医院的科室大致分为临床服务、
医疗技术、医疗辅助和行政后勤四类。根据谁受益谁分摊的原则，科室全成本的核算需要把四类科室成本，进行三级分摊。
一级分摊，首先把行政后勤类科室成本向医技、医辅和临床类科室分摊，一般按人员比例分摊。这里要注意不能省略把行政后勤类费用计算计入到各类科室直接成本的步骤。如果按管理职责把全院产生的不容易明确使用科室的管理费用全部归集到行政后勤类科室，像总务科是管理水电和安保的，就直接把全院的水电费和安保费归集到总务科，然后就进行四类三级分摊。这样将虚减临床类科室的成本，最终导致项目成本有偏差。更准确的处理应该先把水电等费用按一定的计算法则计算计入各科室的直接成本。能够直接计量到相应的核算责任中心的，直接计入直接成本；不能直接计入科室的成本，即公摊成本，按一定的分摊参数在相关受益科室进行分摊。分摊参数有人员比例、房屋面积或仪器设备占用等，计算法则如下：
一级分摊的过程还要注意行政人员既承担行政任务又要兼顾临床工作的双肩挑情况。双肩挑人员的人力成本可以按工时占比先计算计入门诊科室的直接人力成本，然后再进行四类三级分摊。
二级分摊，医辅类科室成本向医技类、临床类科室分摊。一般按收入比重、工作量比重、占用面积比重、内部服务量比重分摊。医辅类科室包括收费处、卫材库、供应室、病案室等。分摊法则如下：三级分摊，医技类科室成本向临床类科室分摊，分摊参数有收入和工作量参数。收入参数适用于有收费项目的单元核算，如检验科等。无收费项目的单元核算（药剂科），建议采用工作量参数分摊。因为
医技类科室的成本当中设备折旧费的比重较大，收入参数考虑了设备折旧费的因素，但工作量参数却不能体现折旧费的影响。如次均CT 检查跟B超检查的工作量是差不多的，用工作量参数来分摊影像科的成本， CT跟B超检查开单科室所分摊到的医技科室成本将是一样的，这样会低估CT检查开单科室的科室成本。所以有收费项目的科室采用收入参数分摊科室成本更合理。
三、医疗服务项目成本的项目核算
明确科室的全成本后，将科室的全成本向其执行的医疗项目进行归集和分摊就可得到项目成本。项目成本核算的范围是已开展的项目，可归集到相关科室成本的收费项目，不核算单收费材料项目、药品费等。项目成本由直接成本和间接成本构成，核算周期一般为一年。项目直接成本是能够直接计入某一成本计算对象的成本。某一时期（如一年）的直接成本总额随着临床工作量的变化而变化，且随着临床工作量的增加成正比例增加，直接成本又可称为可变成本。某项费用是否属于直接计入成本，取决于该项费用能否确认与某一成本计算对象直接有关和是否便于直接计入该成本计算对象。直接成本的归集比较简单，把某项目所唯一耗费的人力成本、设备折旧以及不可收费的药品及卫生材料成本直接计入或计算计入到该项目成本上。
项目间接成本是指费用发生时，不能或不便于直接计入某一成本计算对象的成本。间接成本的分摊，传统的分摊方法一般以收费次数或工作时间等单一的参数把所有间接成本一次性分摊完毕。这样收费次数多，而技术复杂程度低的项目成本一般会被高估，相反收费次数
小，而技术复杂程度高的项目成本会被低估，从而会误导管理决策。为此，二十世纪八十年代美国芝加哥大学的学者库伯和哈佛大学教授卡普兰提出了以作业为基础的成本计算方法（Activity Based Costing，简称ABC法）。作业成本法是一种通过对成本对象所涉及的所有作业活动进行动态追踪和反映，以计量作业和成本对象的成本，评价作业业绩和资源利用效率的成本计算和管理方法。他的核算原理是作业耗用资源，产品耗用作业，资源按资源动因分配到作业，作业成本按作业动因分配再到产品。作业成本法应用于医疗卫生行业始于二十世纪90年代。医疗服务项目成本作业成本法核算的路径则是把科室成本分配到作业，体现为作业成本，然后把作业成本分配到医疗服务项目，最终形成医疗服务项目成本。
作业成本法与传统分摊方法的区别在于分摊的次数不一样。作业成本法把医疗项目的产出过程分为多项作业，经过多次分摊。某项作业可能是一项非常具体的活动，如医生的开单作业；也可能泛指一类活动，如问诊、书写医嘱、处理病情等可以统称为病房治疗作业。作业分得越多，结果就越精确。
项目成本核算具体分四个步骤：
第一步，确定成本科室。项目成本核算以直接产出医疗服务项目的临床类科室和医技类科室归集项目成本。这两类科室的有效成本便构成对应医疗项目的总成本。临床类科室项目总成本= 临床类科室全成本-分摊的医技类科室成本-单收费材料、药品成本。医技类科室项目总成本= 医技类科室全成本-单收费材料、药品成本。
第二步，梳理科室作业，计算作业成本。根据各科室的日常工作流程，影像科工作可定义为登记、检查和出报告等作业；检验科工作可定义为标本接收、标本处理、出报告和校对等作业；病房类科室工作可定义为设备作业、医生查房、医生开医嘱、医生交接班、护士交接班、常规护理、病房治疗、床房使用、诊断、登记、检查和出报告等作业。
