国税函[1998]289号

企业分⽴过程中可能涉及到哪些税收问题,应如何进⾏

税务处理

分⽴，是指⼀家企业将部分或全部资产分离转让给现存或新设的企业，被分⽴企业股东换取分⽴企业的股权或⾮

股权⽀付，实现企业的依法分⽴。现对分⽴过程中可能涉及到哪些税收问题,应如何进⾏税务处理?店铺⼩编在此进⾏

分析以飨读者。

(⼀)企业分⽴活动不征收营业税

《中华⼈民共和国营业税暂⾏条例》及其实施细则：营业税的征收范围为在中华⼈民共和国境内有偿提供应税劳

务、转让⽆形资产或者销售不动产的⾏为。企业分⽴不属于该征税范围，其实质是被分⽴企业股东将该企业的资产、

负债转移⾄另⼀家企业，有别于被分⽴企业将该公司资产(⼟地使⽤权、房屋建筑物)转让给另⼀家企业的应征营业税

⾏为，因此，企业分⽴不应征收营业税。

《国家税务总局关于转让企业产权不征收营业税问题的批复》(国税函[2002]165号)规定：“根据《中华⼈民共和

国营业税暂⾏条例》及其实施细则的规定，营业税的征收范围为有偿提供应税劳务、转让⽆形资产或者销售不动产的

⾏为。转让企业产权是整体转让企业资产、债权、债务及劳动⼒的⾏为，其转让价格不仅仅是由资产价值决定的，与

企业销售不动产、转让⽆形资产的⾏为完全不同。因此，转让企业产权的⾏为不属于营业税征收范围，不应征收营业

税。”

(⼆)企业分⽴活动不征收增值税

根据《中华⼈民共和国增值税暂⾏条例》及其实施细则的规定，增值税的征收范围为在中华⼈民共和国境内销售

货物或者提供加⼯、修理修配劳务以及进⼝货物。企业分⽴不属于该征税范围，其实质是被分⽴企业股东将该企业的

资产、负债转移⾄另⼀家企业，有别于被分⽴企业将该公司资产(存货、固定资产)转让给另⼀家企业的应征增值税⾏

为，因此，企业分⽴不应征收增值税。

《国家税务总局关于纳税⼈资产重组有关增值税问题的公告》(国家税务总局公告2011年第13号)规定：“纳税⼈

在资产重组过程中，通过合并、分⽴、出售、置换等⽅式，将全部或者部分实物资产以及与其相关联的债权、负债和

“未分配利润转增资本公积”以及“资本公积转增股本”，如何纳税？

目录

第一部分：关于未分利润转增资本公积

一、未分利润为什么转资本公积？

1、财务概念

2、经济内涵

二、未分配利润转增资本公积，是否应纳税？

1、关于个人股东

2、关于企业股东

第二部分：关于资本公积（或未分配利润）转增股本

一、资本公积转增股本概述

二、资本公积转增股本，是否应纳税？

1、关于个人股东

2、关于企业股东

第三部分：典型案例解析——为客户节省近300万元

一、案例背景

二、本团队的专业意见

（1）明确交易事项及处理原则

（2）明确是否具有纳税义务

（3）现有税务处理的分析

（4）选择最适宜的税款缴纳政策

3、最终处理结果

附文：未分配利润转增资本如何缴纳所得税

未分配利润转增资本公积，以及资本公积（或未分配利润）转增股本，是企业进行投资并购、境内外上市、以及其他资本运作中经常遇到的情况。但是，对于这两类情况下，究竟是否应该纳税的问题，却是一直存在模糊点、甚至在实践中存在截然不同的处理方式。 本文将分为三个部分对这一问题进行深入分析。

第一部分，将简要分析未分利润转资本公积的相关概念、并分别从个人股东和企业股东两个角度对这一环节会遇到的税务问题进行解析与研究。

第二部分，将分别从个人股东和企业股东两个角度对这资本公积（或未分配利润）转增股本环节的税务问题进行解析与研究。

第三部分，将对我们在实践操作中遇到的一个发生于北京新三板公司的案例进行解析，对资本公积转增相关税收政策的应用进行说明，以期对从事投资并购以及资本运作的企业和个人在实务操作中进行合法合规的税务处理、避免涉税风险以及降低涉税成本有所助益。

第一部分：关于未分利润转增资本公积

一、未分利润为什么转资本公积？

在分析未分配利润转资本公积是否应纳税之前，我们先就其财务概念及经济内涵进行简要说明。

1、财务概念

未分配利润作为资产负债表所有者权益中的一项，体现了企业前期的经营成果。资本公积同样作为所有者权益项目，体现了企业的吸收投资溢价、资产公允价值变动等非经营性的权益变动。

个人所得税是以居民个人在中国境内外取得的各类应税所得为征收对象而征收 的一种所得税，居民个人是指在中国境内有住所，或者无住所而一个纳税年度内 在中国境内居住累计满一百八十三天的个人。

根据2019年1月I日施行的新《个人所得税法》，居民个人获得利息、股息、 红利所得，适用比例税率，税率为百分之二十。除此之外，IPO核查过程中，股 东以非货币性资产出资、股权/股份转让、发行人及其前身以资本公积转增股本、 整体变更等事项涉及的个人所得税问题均为个人所得税相关的重点难点问题。笔 者仅针对从业过程中遇到的相关情形梳理如下：

一、自然人股东以非货币性资产经评估后出资

针对自然人股东以非货币性资产经评估后出资的情形，税法规定相关股东须缴纳 个人所得税，但关于缴税时点，法规前后有所不同。主要演变情况如下：

缴税时点

国税函[2005]319号《关于非货币性资产评估增值暂 不征收个人所得税的批复》注1：对个人将非货币性 资产进行评估后投资于企业，其评估增值取得的所得 在投资取得企业股权时，暂不征收个人所得税；在投 资收回、转让或清算股权时如有所得，再按规定征收 个人所得税。

财税[2015]41号《关于个人非货币性资产投资有关个 人所得税政策的通知》：个人以非货币性资产（包括 股权、不动产、技术发明成果以及其他形式的非货币 性资产）投资，属于个人转让非货币性资产和投资同 时发生；对个人转让非货币性资产的所得，应按照“财 产转让所得〃项目，依法计算缴纳个人所得税；……纳 税人一次性缴税有困难的，可合理确定分期缴纳计划 并报主管税务机关备案后，自发生上述应税行为之日 起不超过5个公历年度内（含）分期缴纳个人所得 税……

注1：该文件于2011年1月4日被《国家税务总局关于公布全文失效废止、部 分条款失效废止的税收规范性文件目录的公告》（国家税务总局公告2011年第 2号）废止。

二、股权/股份转让

股权/股份转让当发生应税所得时，应缴纳个人所得税。平价或低价转让，并不 当然免除转让方的纳税义务。

现⾦增资不⽤交税，增资（提⾼实缴额）进⾏合理避税

认缴制下⾃然⼈股东股权转让可通过增资(提⾼实缴额)进⾏合理避税

⼀、从⽬前操作实践看，通过“增资-转让-避税”具有⼀定的法律、税务风险，但⽬前仍具有可⾏性。

根据《股权转让所得个⼈所得税管理办法》第四条规定：个⼈转让股权，以股权转让收⼊减除股权原值和合理费⽤后的余

额为应缴纳所得税，按“财产转让所得”缴纳个⼈所得税。”依法缴纳个⼈所得税。

根据上述规定，股权转让避税的⽅式有两种：

1、通过减⼩股权转让收⼊，实践中有采取阴阳合同的⽅式来达到避税的⽬的，但操作时需要对⽅予以配合签订阴阳两份

合同，如果进⾏平价和低价转让没有正当理由，主管税务机关可参照每股净资产或个⼈股东享有的股权⽐例所对应的净资产份

额核定。有较⼤的税务风险。

2、通过增加股权原值的⽅式，实践中即指增加注册资本或提⾼出资额的⽅式。现⾏税收法律法规对⾃然⼈股东股权计税

成本如何确定的规定并不明确，《股权转让所得个⼈所得税管理办法》(67号⽂件)第三条也未明确规定通过增资⽅式属于股权

转让，未明确规定需要缴纳个⼈所得税。

⼆、关于通过增加注册资本或提⾼出资额的⽅式进⾏避税的风险提⽰。

1、根据《关于个⼈⾮货币性资产投资有关个⼈所得税征管问题的公告》(15年20号⽂件)的规定，个⼈股东以⾮货币出资

⼀样要缴纳个税。

2、根据《股权转让所得个⼈所得税管理办法》的规定，也不能资本公积、盈余公积、未分配利润等转增股本，也必须缴

纳个税。

3、以货币性资产增加注册资本或提⾼出资额的⽅式

1)除上述《股权转让所得个⼈所得税管理办法》未明确规定增资系股权转让⽅式以外，此种⽅式的合法性源⾃国税函(1998)289号⽂件，税务总局对股份公司作出了以下规定，即对股票溢价产⽣的资本公积转增股本不征收个⼈所得税，⽬前多

地税务局对有限责任公司均⽐照该⽂件执⾏，不征收个税。

2)通过增资的⽅式，理论上缴纳个⼈所得税费⽤的多少由我们决定，即注册资本或出资额越⼤，股权原值也就越⼤，相应