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中级会计实务-第三节借款费用的计量1.【单选题】2020年1月1日，甲公司取得专门借款4000万元直接用于支付当日开工建造的厂房工程款，2020年累计发生建造支出3600万元。
2021年1月1日，该公司又取（江南博哥）得一笔一般借款1000万元，年利率为6%，当天发生建造支出800万元，以借入款项支付(甲公司无其他一般借款)。
甲公司2021年第一季度没发生其他关于厂房建设的支出，至2021年第一季度末，该厂房建造尚未完工。
不考虑其他因素，甲公司按季计算利息资本化金额。
2021年第一季度该公司应予资本化的一般借款利息为( )万元。
A. 3B. 6C. 9D. 15正确答案：B参考解析：2021年1月1日发生的资产支出800万元只占用一般借款400万元(3600+800-4000)，2021年第一季度该公司应予资本化的一般借款利息费用=400×6%×3／12=6(万元)。
2.【单选题】A公司为建造厂房于2021年4月1日从银行借入4000万元专门借款，借款期限为2年，年利率为6%，不考虑借款手续费。
该项专门借款在银行的存款年利率为3%，2021年7月1日，A公司采取出包方式委托B公司为其建造该厂房，并预付了2000万元工程款，厂房实体建造工作于当日开始，预计工程建造期为2年。
该工程因发生施工安全事故在2021年8月1日至11月30日中断施工，2021年12月1日恢复正常施工，至年末工程尚未完工。
该项厂房建造工程在2021年度应予资本化的利息金额为（）万元。
A. 40B. 90C. 120D. 30正确答案：D参考解析：由于工程于2021年8月1日至11月30日发生非正常中断且连续超过3个月，应暂停资本化，2021年资本化期间为2个月(7月和12月)；2021年度应予资本化的利息金额=4000×6%×2/12-2000×3%×2/12=30(万元)。
第二节借款费用三、借款费用的计量（一）借款利息资本化金额的确定（计入“在建工程”的金额）在借款费用资本化期间内，每一会计期间的利息（包括折价或溢价的摊销，下同）的资本化金额，应当按照下列原则确定：1.专门借款资本化金额资本化期间（符合资本化条件）资本化金额=资本化期间（符合资本化条件）总利息（摊余成本×实际利率）-闲置资金的投资收益（存入银行或暂时性投资）分录：借：在建工程应收利息（银行存款）贷：应付利息资本化期间（不符合资本化条件）费用化金额=资本化期间（不符合资本化条件）总利息-闲置资金的投资收益（存入银行或暂时性投资）注：除暂停资本化期间外，其他费用化期间的借款费用处理原则同上。
（即费用化期间的借款利息费用扣除闲置资金的投资收益）分录：借：财务费用应收利息（银行存款）贷：应付利息【特别提示】闲置资金算闲置时间时，只闲置到下一次支出为止，最后一次算闲置时间，至完工时。
2.一般借款资本化金额资本化期间（符合资本化条件）资本化期间（不符合资本化条件）资本化金额=累计资产支出的加权平均数（★超过专门借款部分）×所占用一般借款的资本化率其中：（★先专门，后一般）①资产支出的加权平均数（只算至完工）=∑（每笔资产支出金额×该笔资产支出在当期所占用的天数÷当期天数）全部费用化（全部利息费用-资本化金额）分录：借：财务费用贷：应付利息②所占用一般借款的资本化率=所占用一般借款加权平均利率=所占用一般借款当期实际利息之和÷所占用一般借款本金加权平均数其中：所占用一般借款本金加权平均数=Σ（所占用每笔一般借款本金×每笔一般借款在当期所占用的天数÷当期天数）【特别提示】如果只有一笔一般借款，资本化率则为该借款的利率分录：借：在建工程财务费用贷：应付利息【特别提示】每一会计期间的利息资本化金额，不应当超过当期相关借款实际发生的利息金额。
（上限）【补充例题·判断题】（2014年）企业每一会计期间的利息资本化金额不应当超过当期相关借款实际发生的利息金额。
第二节借款费用【考点】借款费用（★★★）（2）一般借款【例10-14】沿用【例10-13】假定甲公司建造厂房没有专门借款，占用的都是一般借款。
甲公司为建造厂房占用的一般借款有两笔，具体如下：（1）向A银行长期贷款20 000 000元，期限为2×11年12月1日至2×14年12月1日，年利率为6%，按年支付利息。
（2）发行公司债券1亿元，于2×11年1月1日发行，期限为5年，年利率为8%，按年支付利息。
假定这两笔一般借款除了用于厂房建设外，没有用于其他符合资本化条件的资产的购建或者生产活动。
假定全年按360天计算，其他资料沿用【例10-13】。
鉴于甲公司建造厂房没有占用专门借款，而占用了一般借款，因此，公司应当首先计算所占用一般借款的加权平均利率作为资本化率，然后计算建造厂房的累计资产支出加权平均数，将其与资本化率相乘，计算求得当期应予资本化的借款利息金额。
具体如下：（1）计算所占用一般借款资本化率：一般借款资本化率（年）=（20 000 000×6%+100 000 000×8%）÷（20 000 000+100 000 000）×100%=7.67%（2）计算累计资产支出加权平均数：资料回顾每期资产支出金额2×12年1月1日15 000 0002×12年7月1日35 000 0002×13年1月1日35 000 0002×13年6月30日完工2×12年累计资产支出加权平均数=15 000 000×360÷360+35 000 000×180÷360=32 500 000（元）2×13年累计资产支出加权平均数=（50 000 000+35 000 000）×180÷360=42 500 000（元）【提示】此处的资本化率和资产支出加权平均数，都是以“年”为时间口径计算。
第二节借款费用三、借款费用的计量（一）借款利息资本化金额的确定【随堂例题14】甲公司拟在厂区内建造一幢新厂房，有关资料如下：（1）2×13年1月1日向银行专门借款60000000元，期限为3年，年利率为6%，每年1月1日付息。
（2）除专门借款外，公司只有一笔其他借款，为公司于2×12年12月1日借入的长期借款72000000元，期限为5年，年利率为8%，每年12月1日付息，假设甲公司在2×13年和2×14年年底均未支付当年利息。
（3）由于审批、办手续等原因，厂房于2×13年4月1日才开始动工兴建，当日支付工程款24000000元。
工程建设期间的支出情况如表所示。
闲置借款资金用日期每期资产支出金额累计资产支出金额于短期投资金额2×13年4月1日24000000 24000000 360000002×13年6月1日12000000 36000000 240000002×13年7月1日36000000 720000002×14年1月1日12000000 84000000占用一般借款2×14年4月1日6000000 900000002×14年7月1日6000000 96000000总计96000000 ——工程于2×14年9月30日完工，达到预定可使用状态。
其中，由于施工质量问题，工程于2×13年9月1日至12月31日停工4个月。
（4）专门借款中未支出部分全部存入银行，假定月利率为0.25%。
假定全年按照360天计算，每月按照30天计算。
【答案】（1）计算2×13年、2×14年全年发生的专门借款和一般借款利息费用：2×13年专门借款发生的利息金额=60000000×6%=3600000（元）2×13年一般借款发生的利息金额=72000000×8%=5760000（元）2×14年专门借款发生的利息金额=60000000×6%=3600000（元）2×14年一般借款发生的利息金额=72000000×8%=5760000（元）（2）在本例中，尽管专门借款于2×13年1月1日借入，但是厂房建设于4月1日方才开工。
第二节借款费用三、借款费用的计量（一）借款利息资本化金额的确定在借款费用资本化期间内，每一会计期间的利息（包括折价或溢价的摊销）资本化金额，应当按照下列方法确定：1.为购建或者生产符合资本化条件的资产而借入专门借款的，应当以专门借款当期实际发生的利息费用，减去将尚未动用的借款资金存入银行取得的利息收入或进行暂时性投资取得的投资收益后的金额确定。
【提示】专门借款利息资本化金额不与资产支出相挂钩，但是需要符合资本化要求的期间。
【例题•单选题】A公司为建造厂房于2019年4月1日从银行借入4 000万元专门借款，借款期限为2年，年利率为6%，不考虑借款手续费。
该项专门借款在银行的存款年利率为3%，2019年7月1日，A公司采取出包方式委托B公司为其建造该厂房，并预付了2 000万元工程款，厂房实体建造工作于当日开始，预计工程建造期为2年。
该工程因发生施工安全事故在2019年8月1日至11月30日中断施工，2019年12月1日恢复正常施工，至年末工程尚未完工。
该项厂房建造工程在2019年度应予资本化的利息金额为（）万元。
A.40B.90C.120D.30【答案】D【解析】由于工程于2019年8月1日至11月30日发生非正常中断且连续超过3个月，应暂停资本化，2019年资本化期间为2个月（7月和12月）；2019年度应予资本化的利息金额=4000×6%×2/12-2 000 ×3%×2/12=30（万元）。
【例题•单选题】甲公司2019年1月1日发行面值总额为10 000万元的一般公司债券，取得的款项专门用于建造厂房。
该债券系分期付息、到期还本债券，期限为4年，票面年利率为10%，每年12月31日支付当年利息。
该债券实际年利率为8%。
债券发行价格总额为10 662.10万元，款项已存入银行。
厂房于2019年1月1日开工建造，2019年度累计发生建造工程支出4 600万元。
第二节借款费用【考点】借款费用（★★★）（一）借款费用的范围借款费用是企业因借入资金所付出的代价，包括借款利息、折价或者溢价的摊销、辅助费用以及因外币借款而发生的汇兑差额等。
承租人确认的融资租赁发生的融资费用属于借款费用。
（1）折价或者溢价的摊销，也就是“利息调整”明细科目的摊销额，应计入利息费用。
（2）辅助费用，是指企业在借款过程中发生的诸如手续费、佣金等交易费用，本质上也属于“利息调整”明细科目的构成。
借：银行存款贷：应付债券——本金、利息调整等（3）因外币借款而发生的汇兑差额，是指由于汇率变动导致市场汇率与账面汇率出现差异，从而对外币借款本金及其利息的记账本位币金额所产生的影响金额。
（4）对于企业发生的权益性融资费用，不应包括在借款费用中。
【提示】权益性融资不属于借款，其融资费用冲减股本溢价。
借：银行存款贷：股本资本公积——股本溢价【例10-3】某企业发生了借款手续费100 000元，发行公司债券佣金10 000 000元，发行公司股票佣金20 000 000元，借款利息2 000 000元。
其中借款手续费100 000元、发行公司债券佣金10 000 000元和借款利息2 000 000元均属于借款费用，发行公司股票属于公司权益性融资，所发生的佣金应当冲减溢价，不属于借款费用范畴，不应按照《企业会计准则第17号——借款费用》进行会计处理。
【例题·单选题】（2016年）企业发生的下列各项融资费用中，不属于借款费用的是（）。
A.股票发行费用B.长期借款的手续费C.外币借款的汇兑差额D.溢价发行债券的利息调整摊销额【答案】A【解析】借款费用是企业因借入资金所付出的代价，包括借款利息、折价或者溢价的摊销、辅助费用以及因外币借款而发生的汇兑差额等。
股票发行费用不属于借款费用。
【例题·多选题】（2014年）下列各项中，属于借款费用的有（）。
A.银行借款的利息B.债券溢价的摊销C.债券折价的摊销D.发行股票的手续费【答案】ABC【解析】发行股票的手续费，是权益性融资费用，不属于借款费用。
《中级会计实务》借款费用在中级会计实务的学习中，借款费用是一个较为重要的知识点。
它不仅在理论上具有一定的复杂性，而且在实际的会计处理中也常常让学习者感到困惑。
接下来，咱们就一起深入了解一下借款费用的相关内容。
首先，咱们得明白啥是借款费用。
简单来说，借款费用就是企业因借入资金所付出的代价，包括借款利息、折价或者溢价的摊销、辅助费用以及因外币借款而发生的汇兑差额等。
那为啥要专门研究借款费用呢？这是因为它对企业的财务状况和经营成果有着重要的影响。
准确地核算和披露借款费用，能够让财务报表使用者更清楚地了解企业的资金成本和财务风险。
借款费用的确认原则主要有两个：一是要符合资本化的条件，二是不符合资本化条件的要费用化。
先来说说资本化的条件。
当企业的借款费用同时满足以下三个条件时，就应当资本化，计入相关资产的成本：资产支出已经发生；借款费用已经发生；为使资产达到预定可使用或者可销售状态所必要的购建或者生产活动已经开始。
资产支出包括支付现金、转移非现金资产和承担带息债务形式所发生的支出。
比如说，企业用现金购买工程用物资，或者将自己生产的产品用于工程项目，又或者为了建造资产而承担了带息债务，这些都属于资产支出。
借款费用已经发生，很好理解，就是企业已经发生了因借入资金而产生的利息、折价或溢价的摊销等费用。
至于为使资产达到预定可使用或者可销售状态所必要的购建或者生产活动已经开始，这个就得根据具体情况判断了。
比如说，主体设备的安装工作已经开始，或者厂房的实际建造工作已经开始，都可以认为是相关活动已经开始。
那不符合资本化条件的借款费用呢？就得费用化，计入当期损益。
比如说，在资产的购建或者生产过程中发生非正常中断，且中断时间连续超过 3 个月的，应当暂停借款费用的资本化，将这段时间内的借款费用计入当期损益。
再来说说借款费用的计量。
借款利息的资本化金额应当按照以下公式计算：专门借款利息资本化金额＝专门借款当期实际发生的利息费用尚未动用的借款资金存入银行取得的利息收入或者进行暂时性投资取得的投资收益一般借款利息资本化金额＝累计资产支出超过专门借款部分的资产支出加权平均数 ×所占用一般借款的资本化率这里的资产支出加权平均数要根据每笔资产支出金额和占用天数来计算，资本化率则要根据一般借款的加权平均利率来确定。
中级会计师考试科目《中级会计实务》强化预习：借款费用会计职称考试《中级会计实务》第十一章长期负债及借款费用知识点三借款费用一、借款费用的范围借款费用＝借款利息（含溢折价摊销）＋辅助费用＋外币借款汇兑差额注：教材所说的“借款利息”，是指票面利息，包含溢折价摊销额，其实就是实际利息。
确定资本化利息时，要按实际利息来计算。
股票发行费用不是借款费用。
二、借款费用的确认（一）确认原则借款费用确认的处理有两种：一种是费用化，计入财务费用；另一种是资本化，计入资产成本。
只有符合资本化条件的资产发生的借款费用，才有可能资本化。
符合资本化条件的资产，是指购建期1年以上的固定资产、投资性房地产、存货、建造合同成本和开发支出等资产。
存货是指在建的房地产开发产品、大型机器设备等。
（二）借款费用资本化的范围借款包括专门借款和一般借款。
专门借款就是指定了用途的借款，比如专门用于购建某项固定资产的借款；一般借款是没有指定用途的借款。
购建资产占用的专门借款和一般借款，其借款费用都应该资本化。
（三）资本化期间的确定只有资本化期间的借款费用才允许资本化。
1.借款费用开始资本化的时点借款费用开始资本化的三个条件：第一，资产支出已经发生；第二，借款费用已经发生；第三，建造活动已经开始。
2.借款费用暂停资本化的时间建造活动非正常中断连续超过3个月的，应当暂停资本化。
正常中断是建造的必要程序，没有个体差别。
3.借款费用停止资本化的时点资产达到预定可使用状态时（或达到预定可销售状态时），应当停止资本化。
达到的迹象：（1）实体建造工作已经完成。
（2）建造的资产与预定相符。
（3）资产支出不再发生。
所建造资产的各部分分别完工，且每部分独立于其他部分可供使用（或出售），则应停止该部分的资本化。
三、借款费用的计量借款费用包含借款利息（含溢折价摊销）、辅助费用和外币借款汇兑差额等三项内容。
（一）借款利息资本化金额的确定借款利息资本化金额的确定，应区分资金来源。
第二节借款费用
【考点】借款费用（★★★）
2.借款辅助费用资本化金额的确定
为购建或者生产符合资本化条件的资产的专门借款或者一般借款，通常都属于除以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融负债之外的其他金融负债。
对于这些金融负债所发生的辅助费用需要计入借款的初始确认金额，即抵减相关借款的初始确认金额，从而影响以后各期实际利息的计算。
借：在建工程
财务费用
应付债券——利息调整
贷：应付利息
3.外币专门借款而发生的汇兑差额资本化金额的确定
在资本化期间内，外币专门借款本金及其利息的汇兑差额应当予以资本化，计入符合资本化条件的资产的成本。
除外币专门借款之外的其他外币借款（一般借款）本金及其利息所产生的汇兑差额，应当作为财务费用计入当期损益。
【例10-17】
甲公司产品已经打入美国市场，为节约生产成本，决定在当地建造生产工厂设立分公司，2×10年1月1日，为该工程项目专门向当地银行借入10000000美元，年利率为8%，期限为3年，假定不考虑与借款有关的辅助费用。
合同约定，甲公司于每年1月1日支付借款利息，到期偿还借款本金。
工程于2×10年1月1日开始实体建造，2×11年6月30日完工，达到预定可使用状态。
期间发生的资产支出如下：
2×10年1月1日，支出2000000美元；
2×10年7月1日，支出5000000美元；
2×11年1月1日，支出3000000美元。
公司的记账本位币为人民币，外币业务采用外币业务发生时当日即期汇率即市场汇率折算。
相关汇率如下：
2×10年1月1日，市场汇率为1美元=6.70人民币元；
2×10年12月31日，市场汇率为1美元=6.75人民币元；
2×11年1月1日，市场汇率为1美元=6.77人民币元；
2×11年6月30日，市场汇率为1美元=6.80人民币元。
本例中，甲公司计算该外币借款汇兑差额资本化金额如下：
【提示】部分会计科目写法与教材不同，以讲义为准。
（1）计算2×10年汇兑差额资本化金额。
①应付利息=10000000×8%×6.75=5400000（元）
账务处理为：
借：在建工程——××工程5400000
贷：应付利息——××银行（美元）5400000
【提示】外币账户一般按交易发生日即期汇率折算。
②外币借款本金及利息汇兑差额
=10000000×（6.75-6.70）（本金）+800000×（6.75-6.75）（利息）=500000（元）
账务处理为：
借：在建工程——××工程——汇兑差额500000
贷：长期借款——××银行（美元）500000
【提示】采用资产负债表日即期汇率折算外币账户。
其中，“应付利息——××银行（美元）”账户没有产生汇兑差额。
（2）2×11年1月1日实际支付利息时，应当支付800000美元，折算成人民币为5416000元。
该金额与原账面金额之间的差额16000元应当继续予以资本化，计入在建工程成本，账务处理为：
借：应付利息——××银行（美元）5400000
在建工程——××工程16000
贷：银行存款——××银行（美元）5416000
（800000×6.77）
（3）计算2×11年6月30日时的汇兑差额资本化金额。
①应付利息=10000000×8%×1/2×6.80=2720000（元）
账务处理为：
借：在建工程——××工程2720000
贷：应付利息——××银行（美元）2720000
②外币借款本金及利息汇兑差额
=10000000×（6.80-6.75）+400000×（6.80-6.80）=500000（元）
账务处理为：
借：在建工程——××工程500000
贷：长期借款——××银行——汇兑差额500000
【例题·判断题】
在资本化期间内，超过专门借款占用的外币一般借款本金及利息的汇总差额应予资本化。
（）【答案】×
【解析】除外币专门借款之外的其他外币借款本金及其利息所产生的汇兑差额，应当作为财务费用计入当期损益。
不应该资本化。
