租税国理论及意义初探

租税国理论及意义初探在人民相对于国家的各种金钱给付义务中，以量能平等负担为基础的税收，相较与其他收入而言，由于采取以金钱代替劳役的方式，国家可避免过度介入社会运作，而保持中立性的自由主义传统，对人民基本权利的影响可降至最低。

因此，现代国家无不以租税国为表现形态。

在租税国体制下，一方面承认并保障人民拥有经济的自主权，有助于建立理性的人格与自我发展的经济基础，另一方面则透过征税的方式获得财源，尽可能减少国家对人民经济活动与市场运作的干预。

标签：租税国；理论；意义租税国是指国家的财政收入主要来源于税收，企业和公民在纳税之外没有其他名目繁多的各种收费负担的国家。

租税国的概念，系相对于“所有权者国家”或“企业者国家”的概念。

古代国家以所有权人身份，于其领土之内行使统治权，对于一切经济才具有获取、分配及使用之权，故称为“所有权者国家”。

“企业者国家”是将生产工具收归国有，独占企业经营权，并以其收入作为财政主要来源。

相对地，租税国家则承认：“在全世界的一切政府中，公家都是只消费而不生产的。

……正是个人的剩余，才提供了公家的所需。

”学者指出，当代资本主义国家普遍采行“租税国”体制，表现为“无产国家”，意指国家无产而私人有产，国家借由征税分享私人之经济收益以为国用。

而这种“租税国”体制是资本主义法治与自由的基础，被称为“宪法国体”。

一、租税国的概念与特征租税国概念最早由著名经济学家熊彼特在与奥地利财政学者Rudolf Goldscheid论战中所提出。

Rudolf Goldscheid面对第一次世界大战后奥地利的财政困境，提出了“是国家资本主义?或是国家社会主义”的问题，他认为：对于战争所带来的财务负担，国家的租税制度已没有能力承担，需改造公共财政的秩序，另外寻求一套财政系统，即在公共财政学的领域，必须将公共财(public property)的理论发挥到极致，进而成为法律秩序的基础，借以保障、增益公共财，并提高其生产能力。

此外，Goldscheid还认为，从财政社会学的观点来看，社会自然发展的结果，将会是国家向人民的需求愈趋减少，而给予人民者却愈益增加，因此一个规划完善的公经济体系，对于全体社会的所得来源而言，将是必要的。

针对以上观点，熊彼特认为，“一战”后德国的财务危机是战争所引发，并非租税国的危机，租税国的体制，并不会因战争而暴露它在本质上、结构上的缺陷，顶多只是突显租税国家受到了外在的冲击而已。

租税国家在面对危机时的处理方式，自然是透过租税的方式为之。

因此，熊彼特力求经济自由度的确保，主张运用租税国家的体制，即足以应付得宜；反之，倘国家欲侵入私经济领域攫取财货，反而可能破坏市场机制，使经济发展趋缓。

依德国学者Isensee的分析，租税国的特征与要件主要包括：(1)租税国国民不负有实物给付之义务。

现代国家为信用经济，以货币经济为基础。

租税国租税缴纳，以金钱给付为原则。

(2)租税国国民不负有劳务给付义务，金钱给付乃以定期、规律性之收入为标准。

(3)就现代国家而言，由于国家支出持续增长，为满足不断之国家财政需求，只有租税才能负担之。

因此，租税乃成为现代理性国家之特征。

(4)租税乃现代国家主权之表征。

租税国乃基于单方、强制、高权之命令。

就民主国家而言，租税非仅为政治上现实，而实寓有宪法上理念：租税象征主权，乃确保多数统治与代议意思之形成。

(5)租税义务，乃与纳税义务人之对待给付无关。

(6)取得财政收入为租税之唯一目的(目的税、规费、受益费为其例外)。

(7)国家不从事经济活动，而留予社会去开发，国家仅刘社会无力进行之经济加以参与。

租税不仅系负担，同时也是经济自由和职业自由之保证。

(8)租税国家乃以国家、社会二元化为前提。

国家是具有目的理性的有组织的统治机关，社会是个人或团体向其自我目标自由发展的领域。

国家拥有课税权，课税的客体(所得、不动产、营业)，其处分权归诸社会，并由法律制度保障。

(9)租税自身具有法则，不容违反，否则租税制度与租税国均受危害。

其最主要的法则是：课税平等原则及税源保持原则。

负担平等原则与租税本是同根生，租税负担须在各国民间公平分配，国民在各种租税法律关系中须受平等待遇，纳税义务应普遍适用各国民，租税客体的选择及税额的裁量均受该原则拘束，平等要求须与社会潮流相配合，并与具体正义相协调；不得过度征收。

租税国须仰赖国民经济支付能力供应，故不得摧毁其支付动机，削弱其支付能力。

租税国须尊重纳税人之纳税意愿，并保持其经济能力，否则，超过此限制，纳税意愿及纳税能力减退，则租税之源泉势将枯竭，而租税之基础势必崩溃。

二、租税国的基础与逻辑租税同存在的前提与法治国存在的前提一样，亦为国家与社会的两分。

熊彼特认为，现代国家的源起，乃在于现代意义之租税概念，与现代意义之国家概念相结合而成。

租税的现代意义在于支应国家的财政基本需求，其产生，以公法与私法的区分为前提。

而现代国家，则以国家与社会二元区分为前提。

由于社会存在着独立个人以及不同利益集团之间的利益冲突，为调和利益冲突，需要有独立于社会之外的国家存在“同家社会二元论”的意义在于：社会自身无法自行规整调节，而需仰赖国家作为有组织的工具，以保障具体或一般之个人自由。

国家公权力虽然得对人民之生活加以合理的干预，但必须先就“国家”与“社会”加以区分，作为保障个人自由之基本条件。

基于此，德国学者V ogel认为，公权力介入社会单以“公共利益之增进”不足以作为其行为正当化之基础，尚须考量比例原则，即使介入是必要的，其介入时所采取的手段亦须采用对人民侵害最小的手段。

在现代社会福利国家中，对人民所为的各种管制即应以侵害最小的税收为之，所以现代福利国家应以租税国形态表现方不致损害法治国基础。

因此，从法理上讲，租税国的基础在于租税所具有的“共同报偿性”(本质)与“非营利性”(界限)，结合了国家的民主正当性而来。

租税同要求国家不得过度侵入社会领域，国家一方面应保障人民对私经济生活的“自由性”与“积极性”，另一方面借由人民在自由的私经济生活中所创造的收益取得税收，并借由税收推展国家的任务，亦即租税国原则上要求其经济活动尽可能由人民经营，国家的财政收入主要来自税收。

租税国力求在政府征税权与私人财产权之间寻求平衡。

租税国家的理念在于：国家既不自行从事营利活动，国家任务推行所需的经费，主要依赖人民依据量能原则平等牺牲的税收来充实。

对人民而言，牺牲了金钱给付保全了经济行为自由，是最小损害途径。

其基本逻辑是：租税国透过宪法，确保人民享有财产权、工作权及土地所有权，作为人民私法自治与经济自由的前提，同时借由履行法定纳税义务，支应国家财政需要，国家原则上不介入市场经营。

租税国体制下的宪法秩序，一方面肯认人民拥有经济的自主权(自我决定与自我负责)，有助于建立理性的人格与自我发展的经济基础，其他方面透过收取租税的方式，尽可能减少国家对人民经济活动与市场运作的干预，符合现代法治国家的潮流。

换言之，透过租税为中介，人民经济自由除依法纳税外得免于国家干预。

另一方面个人经济自由禁止国家干预之堡垒，亦因纳税义务得斟酌社会国目标而打开一缺口，国家借由累进税率、遗产赠与税制以及量能负担原则贯彻等调整，借此缺口国家得以闯入并重组社会之财货秩序。

故社会国家理想，要同时维护法治国传统，只有以租税国形态，表现其功能。

因此，现代租税国家无不以租税为国家收入的主要来源，同时亦只有租税才是国家收入的正当手段，税之外的以国库收入为目的的活动，只有在对自由权无所妨碍时，始得许可之。

故租税国的意义在于：使国民与国家之间产生距离，为法治国家创造条件，即人民得保有私经济自由领域，得以自行选定目标，自行求其实现，而得以扩展私人与社会之发展空间。

此种人民义务之减少，正为宪法上人民经济、文化、政治之基本权利创造前提条件。

在民主法治国家中国民与国家关系为有限的、可计算的、有距离的，同时也是自由的。

借用德国公法学者Friauf的观点，在租税国体制下，人民的纳税义务，乃是个人享有私有财产权、经济自由法律保障所提供的代价，如无纳税义务，亦无经济自由可言。

因此，现代宪政国家，在财政宪法上多表现为租税国形态。

而Friauf 则进一步指出，“宪政国家，尤其是实质法治国家，本质上必须同时为租税国家”。

三、租税国的意义学者对租税国的意义给予了高度评价，日本学者三木义一指出，“政治在租税国家中所起的最终作用表现为征收和使用租税”。

北野弘久教授则更进一步指出，“租税国家，宪法政治的内容归根结底表现为如何征收租税和使用租税。

人民的生活、人权与和平基本上都由征税和用税的方法决定，这一点也不夸张”。

(一)租税国是沟通自由法治国与社会法治国的桥梁德国公法学者Forsthoff于1945年发表的《社会法治国之概念与本质》一文中指出：“所谓现代法治国家为社会国家，主要系指社会国之功能表现在租税国而言。

”现代法治国家同时承担着社会国的调节经济、国民所得重分配等任务，这类活动多透过税收手段来执行，因此，租税国原则乃作为法治国原则与社会国原则之间不可或缺的中间联系角色。

换言之，现代法治国家与社会国家之间以租税国家的形态为中介，这是因为社会国家如果同时要维持法治国家的传统，保障个人的自由财产权，应以租税作为媒介，以避免国家为调整社会上不平等而直接放弃对私有财产权的保护，亦即在宪法之价值体系下，租税国所象征之市场自由竞争秩序，势必经由法治国理念之贯彻，始具宪法保障之实益。

易言之，法治同理念之落实，亦使得租税国理念相得益彰。

反之，一旦法治国秩序受到动摇，租税国体系必受涉及。

因此，在宪法体系中，从统治工具的角度观察，租税国犹如数学中“坐标系统”，在整部宪法里，赋予各制度适当之定位，并使宪法意旨更加清明透澈，在国家财政技术与公众价值体系间，租税国理念使其相结合。

在保障个人基本权利前提下，透过租税国，使得国家因公益对个人之干预成为可能。

(二)个人所得税为主体税种的税制结构建立合乎事物本质的合理税制，为法治同家发动公权力贯彻实施税法的前提，若税制不合理，任何以单纯追求财政收入增长为日的“国库主义”行为，均将在公民有“守法义务”、“纳税义务’’等旗号下取得其表面的合法性，实则与法治国家的要求，渐行渐远。

事实上，税法作为“侵权法”的特性决定了无论在哪个国家，公民通常都不喜欢纳税。

因此，在西方国家政治人物一般不愿意看到要求开征新税或者提高税率的法案获得通过。

政府的窍门是在养活自己和服务民众的同时，避免引起公民对增税的厌恶甚至注意，即必须在必要的收入和大众反应之间寻求政治平衡，不仅涉及向公民课税多寡的决策，而且还牵涉征收的技巧。

因此，通过不明显的间接税方式征收往往是首选。

间接消费税对于全体国民，固然可以在形式上实行平等的课征，但其缺点在于不能详审各人的负担能力，以斟酌税率，由于各人负担能力的差异，则有对富者轻课而对贫者重课的缺点。