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舞弊审计讲义第一章一、舞弊的定义舞弊是指被审计单位的管理层、治理层、员工或第三方使用欺骗手段获取不当利益的故意行为特点：（1）舞弊的行为人有不良动机和目的；（2）事先要经过预谋策划，事后要设法掩盖罪行；（3）舞弊形态呈多样化、复杂化、隐蔽化，并且其危害性很大。
二、舞弊与错误的区别舞弊与错误错误，在财务会计中也称为差错，通常是指当事人在计算、整理、制证、填单、登账、制表、保管及其相关业务处理中，由于客观原因与非主观故意所造成的行为。
错误和舞弊往往具有相似的表现：与会计原则相悖；提供错误的数据；不正确的会计估计，造成会计信息歪曲失真等；但错误和舞弊是两种性质根本不同的行为。
舞弊与错误有以下实质性区别：（1）性质不同。
错误属于非故意的过失行为；舞弊则属于主观原因造成的违法违纪行为。
（2）目的不同。
错误不以实现错误结果为目的；舞弊是以获得非法利益等为目的。
（3）表现形式不同。
错误表现形式一般较为明显；舞弊表现形式则较为隐蔽，难以发现。
三、舞弊的要素舞弊三角论要素分析综述企业舞弊产生的原因是由压力、机会和借口三要素组成的，这三者也是美国最新的反舞弊准则（SAS No.99）提醒注册会计师应该关注的舞弊产生的主要条件。
压力要素1.压力要素是企业舞弊者的行为动机。
刺激个人为其自身利益而进行企业舞弊的压力大体上可分为四类：经济压力，恶癖的压力，与工作相关的压力和其他压力。
机会要素2.机会要素是指可进行企业舞弊而又能掩盖起来不被发现或能逃避惩罚的时机，主要有六种情况：缺乏发现企业舞弊行为的内部控制，无法判断工作的质量，缺乏惩罚措施，信息不对称，能力不足和审计制度不健全。
在面临压力、获得机会后，借口要素3.真正形成企业舞弊还有最后一个要素——借口(自我合理化)，即企业舞弊者必须找到某个理由，使企业舞弊行为与其本人的道德观念、行为准则相吻合，无论这一解释本身是否真正合理。
企业舞弊者常用的理由有：这是公司欠我的，我只是暂时借用这笔资金、肯定会归还的，我的目的是善意的，用途是正当的，等等。
被审计单位常用舞弊手段-财务报表
（一）资产负债表常见错弊
1.资产负债表结构、形式没有按照企业会计制度的要求设置。
2.表内各项目的填列方法不正确，数据来源的计算方法不正确。
3.表内各项目填列的数据与会计账簿中记录的数据不一致。
4.资产负债表的填列，左边和右边（资产、负债及所有者权益两边的数据不平衡）。
5.资产负债表与其他各种报表的勾稽关系不正确。
（二）利润表常见错弊
1.利润表结构、形式没有按照企业会计制度的要求设置。
2.利润表反映的内容不真实、不合法制记账凭证时不通过主营业务收入账户核算，而是直接借记银行存款或应收账款账户，贷记库存商品账户。
3.挪用企业销售收入：实现销售收入时，不及时确认收入，以达到挪用公款的目的。
4.虚增销售收入：舞弊者为了突出业绩或调增利润，而通过应收账款、应收票据等账户虚增销售收入。
5.视同销售业务未计算交纳税款：根据相关规定，视同销售的八种行
为，应按销售业务计算交纳相关的税费。
6.商业折扣业务入账价值不正确：商业折扣销售业务，销售收入的入账价值应按扣除商业折扣后的净额来确认。
7.现金折扣业务入账价值不正确：现金折扣销售业务，正确的销售收入确认方法为：按未扣除的销售金额入账，实际发生现金折扣时，折扣额计入财务费用核算。
8.各种收入混淆入账：企业主要经营业务收入应记主营业务收入账户，由于会计人员业务不熟练，而计入了其他业务收入或营业外收入的账户。
9.销售退回业务处理不合规：企业发生销货退回业务时应冲减当月的销售收入；检查销售退回的产品是否已验收入库和登记入账。
财务报表审计手册一、引言财务报表审计手册是为了确保财务报表的准确性和可靠性而制定的一项管理工具。
本手册旨在统一审计流程和标准，也为审计人员提供明确的指导，以便他们能够执行高质量的审计工作。
本文将从审计目的、审计程序、报表分析和文件保存等方面进行详细论述。
二、审计目的财务报表审计的主要目的是对企业的财务状况、经营成果和现金流量进行审核，以确保报表的真实性和合规性。
具体而言，审计目的包括：1. 评估财务报表是否符合适用的会计准则和法律法规的要求；2. 判断财务报表是否反映了企业的真实状况和运营成果；3. 发现可能存在的财务风险和内部控制缺陷；4. 提供审计意见和建议，以帮助企业改进财务管理和内部控制。
三、审计程序1. 计划阶段在计划阶段，审计人员需要了解企业的业务性质和规模、内部控制体系以及相关法规要求。
此外，还需要评估企业的风险，并确定审计的范围和时间安排。
2. 内部控制评估内部控制评估是审计的重要环节，它有助于判断企业内部控制的有效性和可靠性。
审计人员应当基于风险评估结果，选择合适的内部控制测试方法，包括文档审阅、流程分析和抽样测试等。
3. 采集审计证据审计人员需通过多种方式采集审计证据，包括检查原始业务凭证和会计记录、进行抽样测试、与企业管理层和相关方沟通等。
审计证据应当具有充分的可靠性和适用性。
4. 报表分析审计报表分析是为了评估财务报表的合理性和一致性。
审计人员应当进行财务比率分析、趋势分析和比较分析等，以了解企业的财务状况和经营成果是否合理。
5. 编制审计报告审计人员根据对财务报表的审核结果，编制审计报告，并在报告中明确给出审计意见。
审计报告应当清晰、准确地表达对财务报表真实性和合规性的判断，同时指出发现的问题和建议。
四、文件保存为了确保审计工作的完整性和可追溯性，审计人员应当保存所有相关的文件和记录。
文件保存的期限及要求应符合审计准则和相关法规的规定。
审计文件应当被妥善保管，确保机密性和完整性。
财务分析及舞弊分析财务分析及舞弊分析是企业和组织在经营过程中重要的工具和技术。
通过对企业的财务数据进行分析，可以帮助管理者更好地了解企业的财务状况和经营状况，为决策提供依据。
而舞弊分析则是通过分析财务数据中的异常和风险指标，识别及预防可能存在的舞弊行为。
本文将探讨财务分析及舞弊分析的概念、方法和意义。
财务分析是指通过对企业的财务报表数据进行审查和解析，揭示企业的财务状况、盈利能力、偿债能力、运营能力和成长能力等方面的情况，评估企业经营的真实性和风险性。
常用的财务分析方法包括财务比率分析、财务比较分析、趋势分析和资金流量分析等。
财务比率分析是最常用的一种财务分析方法，它通过计算和比较企业的财务指标来评估企业的经营状况。
常见的财务比率包括流动比率、速动比率、负债比率、资产收益率等。
这些比率可以反映企业的运营能力、偿债能力和盈利能力等方面的情况。
通过对这些比率的分析，可以判断企业的财务状况是否良好，并作出相应的决策。
财务比较分析是通过对企业不同时间点或不同企业之间的财务数据进行比较，揭示企业的经营变化和差异。
这种方法可以帮助管理者了解企业的财务趋势和同行业竞争情况。
例如，可以将企业的财务数据与行业平均水平进行对比，以确定企业的优势和劣势所在。
趋势分析是通过对企业的财务数据进行时间序列的分析，分析企业在一段时间内的财务变化和趋势。
通过趋势分析，可以发现企业财务数据中的周期性和周期性的变化，并预测未来的发展趋势。
例如，可以通过对企业过去几年的财务数据进行趋势分析，来预测企业未来的盈利能力和成长潜力。
资金流量分析是对企业资金流入流出情况进行分析，揭示企业的资金状况和运营能力。
通过资金流量分析，可以判断企业是否有足够的现金流来支付债务和投资需求，并评估企业的盈利质量和现金流风险。
常见的资金流量分析方法包括现金流量表、资金运作周期和现金比率分析等。
财务分析的目的是为了帮助管理者更好地了解企业的财务状况和经营状况，为决策提供依据。
《企业财务报表分析及舞弊识别》
主讲：应老师（授信业务）6小-12小时
一、企业报表的分析
1、企业报表简介
2、核对
3、分析勾稽关系的合理性
4、分析其变化趋势
5、结合账本分析数据的结构
6、深入企业了解生产流程及经营情况
7、了解企业所有的法律文件
8、表外业务
二、非财务因素的分析
1、宏观经济趋势
2、区域经济特点
3、行业发展变化方向
4、企业的性质
5、企业在行业中的地位
6、主要经营者情况及道德取向
三、实例分析
1、销售虚假
虚构收入
提前确认收入
利用关联交易“制造”销售收入
2、成本费用虚假
转移费用
费用资本化、递延费用及推迟确认费用
1 / 2
多提或少提资产减值准备以调控利润
3、资产负债虚假
制造非经常性损益事项
虚增资产和漏列负债
潜亏挂账
资产重组创造利润
注册资本造假
4、会计核算技术造假
企业会计报表造假三个层次
低级层次、中级层次、高级层次
5、
6、
7、
友情提示：方案范本是经验性极强的领域，本范文无法思考和涵盖全面，供参考!最好找专业人士起草或审核后使用。
8、
9、
10、。
（1）用户财务报表预期使用者（2）目的改善财务报表的质量或内涵，增强预期使用者对财务报表的信赖程度，而不涉及为如何利用信息提供建议（3）保证程度审计只能提供合理保证，由于审计的固有限制不能提供绝对保证（4）基础注册会计师的专业性和独立性（独立于被审计单位和预期使用者）。
（5）最终产品审计报告（在审计报告中发表审计意见，不包含后附的财务报表）【知识点2】注册会计师的业务范围1.业务范围：鉴证业务审计（财报、内控、合并、其他）合理保证审阅有限保证其他鉴证业务合理&有限保证预测性财务信息审核（有限）等相关服务税务代理、代编财务信息、对财务信息执行商定程序等无2.审计&审阅的区别：一高一低于区别合理保证（财务报表审计）有限保证（财务报表审阅）①目标在可接受的低审计风险下，以积极方式对财务报表整体发现审计意见，提供高水平的保证；在可接受的审阅风险下，以消极方式对财务报表整体发表审阅意见，提供有意义水平（一定程度上可增强可信性）的保证。
该保证水平低于审计业务保证水平；②证据收集程序检查、观察、询问、函证、重新计算、重新执行、分析程序主要采用：询问和分析程序获取证据③证据数量较多较少④检查风险较低较高⑤报表可信度较高较低注册会计师《审计》考点速记手册第一章审计概述【知识点1】审计的定义1.五个理解要点⑥提出结论的方式以积极方式提出结论。
“我们认为...公允反映...以消极方式提出结论。
“根据我们的审阅，我们没有注意到...未能在...【知识点3】注册会计师审计&政府审计区别注册会计师审计政府审计目标、审计对象不同依法对企业财务报表进行审计、确定其是否符合会计准则和相关会计制度，是否公允反映了财务状况、经营成果和现金流量依法对政府部门的财政收支、国有的金融机构和企事业组织的财务收支的真实性、合法性和效益性进行检查监督依据不同《中华人民共和国注册会计师法》和注册会计师审计准则《中华人民共和国审计法》和国家审计准则收入来源不同审计收入来源于审计客户，与审计客户协商确定审计经费来源于财政预算，由同级人民政府予以保证取证权限不同没有行政强制力有行政强制力对发现问题的处理方式不同对发现的错报只能提请企业调整或披露，无行政强制力在职权范围内作出审计决定或者向有关主管机关提出处理、处罚意见【知识点4】注册会计师审计和内部审计区别内部审计注册会计师审计1.审计独立性内审机构受所在单位的直接领导，独立性受到一定的限制，其独立性只是相对于本单位其他职能部门而言较强的独立性2.审计方式单位根据自身经营管理的需要安排进行接受委托进行3.审计程序根据业务的目的和需要选择并实施必要的程序严格按照执业准则4.审计职责只对本单位负责，其审计质量基本与外界无直接关系不仅对被审计单位负责，而且对社会负责5.审计作用结论只作为本单位改善工作的参考，对外不起鉴证作用，并对外保密注册会计师审计结论则要对外公开并起鉴证作用【知识点5】审计五要素三方关系人CPA、被审计单位管理层（责任方）、财务报表预期使用者。
第11章财务报表审计中对舞弊的考虑分析题12-2：A注册会计师负责审计甲公司2018年度财务报表。
在审计过程中，A注册会计师遇到下列事项：(1)甲公司拥有3家子公司，分别生产不同的饮料产品。
甲公司所处行业整体竞争激烈，市场处于饱和状态，同行业公司的主营业务收入年增长率低于5%，但甲公司董事会仍要求管理层将2018年度主营业务收入增长率确定为8%。
管理层编制的甲公司2018年度财务报表显示，已按计划实现收入。
(2)甲公司管理层除领取固定工资外，其奖金金额与当年完成主营业务收入的情况挂钩。
(3)在以前年度审计中，A注册会计师未将收入确认作为由于舞弊导致的重大错报风险领域。
(4)在对日常会计核算过程中作出的会计分录以及编制财务报表过程中作出的其他调整进行测试时，A注册会计师向参与财务报告编制过程的人员询问了与处理会计分录和其他调整相关的不恰当或异常的活动。
要求：(1)针对事项(1)和(2)，分析甲公司是否存在舞弊风险因素，并简要说明理由。
(2)针对事项(3)，分析A注册会计师未将收入确认为由于舞弊导致的重大错报风险领域是否适当，并简要说明理由。
(3)针对事项(4)，简要说明A注册会计师除实施询问程序外，还应当实施哪些程序。
『正确答案』(1)存在舞弊风险因素。
事项(1)，甲公司所处行业竞争激烈且市场处于饱和状态，甲公司主营业务收入年增长率超过行业平均增长率，管理层受收入增长期望过高的压力;事项(2)，管理层报酬中相当一部分取决于收入的完成情况。
(2)不适当。
注册会计师应在整个审计过程中保持职业怀疑态度，不应受到以前对管理层正直和诚信形成判断的影响，且在识别和评估由于舞弊导致的重大错报风险时，注册会计师应假定收入存在舞弊风险。
(3)注册会计师应选择在报告期末对作出的会计分录和其他调整进行测试，并考虑是否有必要测试整个会计期间的会计分录和其他调整。
分析题12.1：A公司为一家A股上市公司，主要业务涉及通信设备、游戏、文化传媒等行业，母公司为P公司。
财务舞弊书籍
财务舞弊是一种违法行为，指的是在财务报表中故意操纵数据或隐瞒真实情况，以获取个人或组织的不当利益。
这种行为常常对企业、投资者和整个经济造成严重的损害，因此对于理解和防范财务舞弊至关重要。
有许多书籍专门探讨财务舞弊的原理、案例以及应对方法。
这些书籍提供了深入的研究和实践经验，帮助读者认识到财务舞弊的危害性，并教授他们如何辨别和预防这种不诚信行为。
以下是一些关于财务舞弊的书籍推荐：
1.《财务舞弊的心理分析》：本书探讨了财务舞弊背后的心理动机，分析了为什么人们会选择采取这种不诚信的行为，并提供了一些预防和防范的方法。
2.《财务舞弊的案例研究》：这本书收集了一些历史上著名的财务舞弊案例，深入剖析了这些案例中的欺诈手段和其对企业和投资者的影响，帮助读者了解财务舞弊的各种形式和危害。
3.《财务舞弊的内部控制与审计》：本书介绍了财务舞弊的内部控制和审计方法，帮助读者了解如何建立有效的内部控制体系以及如何进
行财务审计，以便及早发现和预防财务舞弊。
4.《财务舞弊防范手册》：这本书提供了一些建立和实施财务舞弊防范措施的实用指南，包括财务报表分析、内部控制建设、风险管理等方面的内容，帮助读者在日常工作中预防财务舞弊。
5.《反财务舞弊法律与道德》：本书探讨了财务舞弊的法律和道德问题，帮助读者了解财务舞弊的法律法规和相关的道德准则，以及对违规行为的惩罚和道德约束。
这些书籍提供了丰富的案例分析、理论研究和实践经验，对于希望深入了解财务舞弊的人士来说是宝贵的参考资料。
通过学习这些书籍，人们能够更好地了解财务舞弊的本质，增强对财务报表的分析能力，提高对财务舞弊的预防和应对能力，为企业、投资者和整个社会创造更加诚信、透明的商业环境。
《中国注册会计师审计准则第 11４1 号——财务报表审计中对舞弊的考虑》指南第一章总则《中国注册会计师审计准则第1141 号——财务报表审计中对舞弊的考虑》(以下简称本准则）第一章（第一条至第三条），要紧讲明本准则的制定目的和适用范围以及对注册会计师的总体要求。
本准则第三条规定，在打算和实施审计工作以将审计风险降至可同意的低水平常,注册会计师应当考虑由于舞弊导致的财务报表重大错报风险。
由于识不和评估财务报表重大错报风险是审计工作的重要组成部分，更是有效实施应对措施的前提,因此本准则第三条从总体上明确了注册会计师对舞弊、对财务报表重大错报风险的考虑责任:(1）注册会计师在财务报表审计中考虑舞弊的最终落脚点仍然是和财务报表重大错报风险的识不、评估及应对相联系;(2)注册会计师实施风险评估程序时不应仅仅考虑错误导致的重大错报风险,也不应无意识地、笼统地考虑重大错报风险,而应当有意识地、慎重地考虑舞弊导致的重大错报风险。
第二章舞弊的特征本准则第二章（第四条至第十二条),要紧讲明舞弊与错误的差不多概念和区不,分析与财务报表审计相关的两类舞弊行为的特征,以及舞弊发生的因素。
一、舞弊与错误舞弊与错误是两个相对应的概念，这两个概念针对的差不多上被审计单位相关方面(如治理层、职员)的行为，这些行为最终都可能导致财务报表出现错报。
换言之,舞弊、错误等是缘故,错报是结果。
本准则第四条指出，区分舞弊和错误的标准是,导致错报的行为是否出于有意。
（一)错误本准则第五条指出,错误是指导致财务报表错报的非有意的行为。
错误的要紧情形包括:（1)为编制财务报表而收集和处理数据时发生失误;(2)由于疏忽和误解有关事实而作出不恰当的会计可能；(３)在运用与确认、计量、分类或列报（包括披露,下同)相关的会计政策时发生失误。
(二)舞弊与错误相对应,舞弊被界定为有意的行为。
本准则第六条指出，舞弊是指被审计单位的治理层、治理层、职员或第三方使用欺骗手段猎取不当或非法利益的有意行为。
舞弊行为主体的范围专门广,可能是被审计单位的治理层、治理层、职员或第三方。
涉及治理层或治理层一个或多个成员的舞弊通常被称为“治理层舞弊”,只涉及被审计单位职员的舞弊通常被称为“职员舞弊”。
不管是何种舞弊,都有可能涉及被审计单位内部或与外部第三方的串谋，而舞弊行为的目的则是为特定个人或利益集团猎取不当或非法利益。
需要强调的是本准则第六条第二款，即舞弊是一个特不宽泛的法律概念。
也正是由于这种特点,使得社会公众对有关舞弊的法律责任在认识上存在较大差异。
例如，有观点认为注册会计师在执行财务报表审计业务过程中，应当有责任同时查出并报告被审计单位存在的各种舞弊行为（即使是那些对财务报表没有阻碍的舞弊行为）。
但一方面,当舞弊行为对财务报表不产生重大阻碍时，注册会计师用以识不和应对财务报表重大错报风险的审计程序可能无法涉及这些行为;另一方面,注册会计师也不具备合适的资格和身份对舞弊是否差不多发生作出法律意义上的判定。
因此注册会计师对潜在的舞弊行为的着眼点在于，这种有意行为是否可能导致财务报表出现重大错报，一旦可能阻碍到财务报表，这种行为就和财务报表审计目标发生了关联。
由于推断舞弊是否在法律意义上明确发生、或在技术意义上明确发生，具有专门大的困难或在身份上不合适,因此注册会计师在实务中并非只有先明确判定舞弊是否发生之后,才实施随后的审计程序。
只要注册会计师依照职业推断产生怀疑或顾虑,就值得引起其关注和重视并考虑采取相应措施。
二、与财务报表审计相关的两类舞弊行为本准则第七条指出两类与财务报表审计相关的舞弊行为。
一类是对财务信息作出虚假报告，另一类是侵占资产。
这两类行为都可能导致财务报表发生错报。
（一)对财务信息作出虚假报告本准则第八条至第十条分不讲明了对财务信息作出虚假报告的动机、表现形式和实施手段。
对财务信息作出虚假报告的可能缘故,是治理层希望误导财务报表使用者对被审计单位业绩或盈利能力的推断。
之因此会发生这种行为,是因为治理层需要履行受托资产保值增值的经管责任,而财务业绩（特不是盈利能力)往往被视为受托经管责任履行情况的替代指标。
本准则第八条第二款指出，对财务信息作出虚假报告通常出于下列重要动机:1.迎合市场预期或特定监管要求。
例如,迎合资本市场上财务分析师对公司业绩的预期,或者迎合监管机构所设定的作为特定行为先决条件的“门槛”指标。
2．牟取以财务业绩为基础的私人酬劳最大化。
例如,在治理层的私人酬劳与被审计单位的财务业绩直接挂钩的情况下，往往会导致治理层出于追求私人酬劳最大化的动机而歪曲财务业绩数据和指标。
３.偷逃或骗取税款。
例如，被审计单位通过有意少记、漏记作为计税依据的业务收入、当期利润等财务信息,以达到少交或不交税金的目的;或者通过伪造业务和财务信息，达到骗取出口退税或不当享受税收优惠政策的目的。
4.骗取外部资金。
例如,被审计单位不符合相应条件或资质要求,但为了达到增资扩股、取得银行贷款或商业信用等融资目的,通过粉饰财务信息的方式,来掩盖事实真相，骗取投资者、债权人的资金。
5．掩盖侵占资产的事实。
在上述五项重要动机中,前四项可能会阻碍到财务报表使用者对被审计单位业绩或盈利能力的推断。
本准则第九条指出了对财务信息作出虚假报告的重要表现形式，包括对会计记录或相关文件记录的操纵、伪造或篡改,对交易、事项或其他重要信息在财务报表中的不真实表达或有意遗漏，以及对会计政策和会计可能的有意误用。
本准则第十条指出,对财务信息作出虚假报告的行为往往是受到被审计单位治理层的授意和掌控的，因此通常与治理层凌驾于操纵之上有关。
治理层通过凌驾于操纵之上实施舞弊的重要手段有:（１)编制虚假的会计分录,特不是在临近会计期末时;(2)滥用或随意变更会计政策;(3）不恰当地调整会计可能所依据的假设及改变原先作出的推断；(4)有意漏记、提早确认或推迟确认报告期内发生的交易或事项;（5)隐瞒可能阻碍财务报表金额的事实;（6)构造复杂的交易以歪曲财务状况或经营成果；（7)篡改与重大或异常交易相关的会计记录和交易条款。
尽管这些舞弊手段的实施时刻不一定有固定规律，但注册会计师应当特不警惕会计期末，这时往往会集中发生突击实施各类财务信息虚假报告的行为。
(二）侵占资产本准则第十一条指出，侵占资产是指被审计单位的治理层或职员非法占用被审计单位的资产。
侵占资产的常用手段包括：1．贪污收入款项。
例如侵占收回的货款、将汇入已注销账户的收款转移至个人银行账户。
2．盗取货币资金、实物资产或无形资产。
例如窃取存货自用或售卖、通过向公司竞争者泄露技术资料以猎取回报。
3．使被审计单位对虚构的商品或劳务付款。
例如向虚构的供应商支付款项、收受供应商提供的回扣并提高采购价格、虚构职员名单并支取工资。
4．将被审计单位资产挪为私用。
例如将公司资产作为个人贷款或关联方贷款的抵押。
前已述及，对财务信息作出虚假报告的动机可能是掩盖侵占资产的事实。
实际上,侵占资产通常伴随着虚假或误导性的文件记录，其目的是隐瞒资产缺失或未经适当授权使用资产的事实。
三、发生舞弊的因素本准则第十二条指出，舞弊行为的发生能够分解为三项因素,即：（1）实施舞弊的动机或压力;(２）实施舞弊的机会;(3）舞弊者为舞弊行为查找的借口（使舞弊行为看上去、听上去或在内心感受上显得合理）。
首先,舞弊者实施舞弊是有动机或压力的。
比如,侵吞、挪用资产的动机可能是个人生活的入不敷出，或是为了满足对奢华物质生活的贪欲；对财务信息作出虚假报告,可能是因为治理层出于被审计单位外部或内部实现特定利润目标（有可能是不切实际的目标)的压力，特不是当没有实现特定的财务目标将会对治理层产生重大不利后果(如阻碍到治理层个人的经济利益或职务升迁）时。
其次，舞弊的发生往往讲明存在着舞弊者得以实施舞弊行为的机会。
比如，假如内部操纵能够被处于关键治理职位或熟知内部操纵的某个薄弱环节的人员所凌驾或规避，那么就存在着对财务信息作出虚假报告或挪用资产的机会。
最后，舞弊者可能会为舞弊行为寻求貌似合理的借口，以求得内心的平衡或解脱。
例如,当某人侵占资产时，其内心可能认为其所在的组织未能向其提供应有的待遇或补偿。
这些貌似合理的借口，往往与舞弊者特定的性格特征和价值取向有关。
将舞弊行为的发生分解为三项因素,除了具有理论特征描述的功能外，也为注册会计师在实务工作中识不与评估舞弊导致的财务报表重大错报风险提供了多个考虑维度和视角，更加有助于实务操作。
从动机或压力、机会、借口这三方面因素对舞弊导致的财务报表重大错报风险的具体分析与举例，将在本准则第七章作出讲明。
第三章治理层、治理层的责任和注册会计师的责任本准则第三章（第十三条至第十七条)，要紧讲明被审计单位治理层、治理层防止或发觉舞弊的责任，以及注册会计师在财务报表审计中考虑舞弊的责任。
一、治理层和治理层的责任本准则第十三条指出，防止或发觉舞弊是被审计单位治理层和治理层的责任。
尽管审计准则并不规范注册会计师以外主体的行为,但在准则中明确治理层和治理层的这种责任，反映了注册会计师行业在那个问题上的态度和立场，具有积极的沟通作用。
本准则第十四条指出，在防止或发觉舞弊的责任方中,治理层发挥的是一种监督职责,即监督治理层建立和维护内部操纵。
治理层积极的监督有助于保证治理层在树立诚信文化方面的受托责任。
在行使治理职能时,治理层有责任考虑治理层凌驾于操纵之上或对财务报告过程产生其他不当阻碍的可能性,例如,治理层试图操纵利润以误导财务报表使用者对被审计单位财务业绩的看法。
本准则第十五条指出,治理层有责任在治理层的监督下建立良好的操纵环境,维护有关政策和程序，以保证有序和有效地开展业务活动，包括制定和维护与财务报告可靠性相关的操纵，并对可能导致财务报表发生重大错报的风险实施治理。
二、注册会计师的责任本准则第十六条指出,注册会计师在财务报表审计中的责任,在于按照中国注册会计师审计准则的规定实施审计工作，猎取财务报表在整体上不存在重大错报的合理保证,不管该错报是由于舞弊依旧错误导致。
《中国注册会计师审计准则第1１0１号——财务报表审计的目标和一般原则》第十三条已指出：“注册会计师按照审计准则的规定执行审计工作,能够对财务报表整体不存在重大错报猎取合理保证。
”在此基础上,本准则进一步明确，这种合理保证的范围既包括错误导致的重大错报,也包括舞弊导致的重大错报。
①由于舞弊行为的隐蔽性和可能对财务报表产生的重大阻碍,本准则第十七条指出，注册会计师应当在整个审计过程中保持职业怀疑态度，考虑治理层凌驾于操纵之上的可能性,并应当意识到，能够有效发觉错误的审计程序未必适用于发觉舞弊导致的重大错报。
正因为如此，本准则在《中国注册会计师审计准则第１211号——了解被审计单位及其环境并评估重大错报风险》和《中国注册会计师审计准则第1231号——针对评估的重大错报风险实施的程序》的基础上,针对舞弊导致的重大错报风险提供了进一步的特不考虑，要求注册会计师增强警惕意识,慎重地设计和实施更具针对性的审计程序。
