试论审计风险的规避与控制一、审计风险的涵义对审计风险的涵义，国内外有许多学者作了积极探索，最终使审计风险模型被会计师职业界认可，并成为审计过程的核心内容。
尽管审计风险模型已达成共识，不同的人由于所站的角度不一样，结论也并非完全一致。
美国注册会计师协会（AICPA）、加拿大特许会计师协会（CICA）、国际审计实务委员会（IAFC）以及审计学家阿伦斯等都对审计风险的涵义表达了自己的看法。
这些有关审计风险的概念，有一个共同的特点，认为审计风险是指财务报表没有公允地揭示而审计人员认为已公允地揭示的风险。
1.狭义的审计风险。
审计风险，从狭义上理解，应当包括财务报表没有公允揭示而审计人员却认为已公允揭示的风险，和财务报表总体上已公允揭示而审计人员却认为未公允揭示的风险。
由于审计人员的意见或结论是建立在一种职业审查和专业判断上，在信息不对称的条件下，因而总存在着偏离客观事实，甚至与客观事实完全相反的可能性，也就是说审计结论在一定程度上具有不确定性，这种不确定性有时给利用审计服务的各方带来损失，导致审计人员需要对后果承担责任，这种可能性就构成了审计风险。
审计风险既然是"主观"与"客观"的一种偏离，那么就有可能从两个方向发生偏离：一是把客观上是正确的东西判断为错误的，给予否定，也就是误拒风险；二是把客观上是错误的东西判断为正确的，加以肯定，也就是误受风险。
2.广义的审计风险。
美国学者海泥斯在论述风险时，认为风险是损失的可能性，这是从最广泛的意义理解风险。
推而广之，审计风险也可以理解为审计主体损失的可能性。
风险的几个方面都与审计对象财务报表编制与披露有关。
主要指狭义的审计内容风险和营业风险。
营业风险是指虽然为某一客户提供的审计报告正确无误，但审计人员（或会计师事务所）却由于一种客户关系而受到伤害的风险。
由于审计只限于抽样，审计并不能发现财务报表中全部错误项目，某种隐蔽较好的欺诈极难判断，所以，存在一定的审计不能发现的重大错报项目的风险。
有时即便不是审计过程中发生的失误行为，亦对审计构成了风险，因而必须把营业风险列入审计风险的范畴，并扩大审计人员的审计范围。
这也是审计风险模型要加入固有风险要素的主要理由之一。
综上所述，审计风险是审计与风险两个概念的组合。
审计风险概念是风险的属概念，具有风险的基本特征。
对审计风险的解释有三个层次，不同的层次适用条件不一样。
完整的审计风险概念，应从广义上解释，即不仅包括审计过程的缺隙导致审计结果与实际不相符而产生损失或责任的风险，而且包括营业失败可能导致公司无力偿债，或倒闭所可能对审计人员或审计组织产生伤害的营业风险。
二、审计风险的成因分析在计划经济体制下，单位审计人员往往按上级的意图行事，对审计人员构成责任或损失的事件几乎不可能发生，也就谈不上有什么审计风险，随着社会主义市场经济的深入发展和经济生活的日益规范化，被审计对象已经成为市场经济的主体，尤其是事务所脱钩改制之后，审计风险已作为一种客观存在，明确地摆到了事务所和审计人员的面前。
审计风险形成的原因，可以概括为主观和客观两个方面。
（一）审计风险形成的客观原因1.审计活动受不断变化的法律环境的约束。
审计活动是社会经济生活的一个组成部分，要想使现代社会的经济生活井然有序，任何方面都必须接受法律调整，审计也不例外。
因为市场制度与法律制度是互补的，市场不能没有法律。
法律在赋予审计职业专门的签证权利的同时，也让其承担相应的责任。
由于审计活动最初是由于委托人要了解受托人履行责任的情况而引起的，因而审计人员对委托人就负有客观地审查、如实地报告的责任。
在审计人员与受托人员之间，受托人员虽然是审计行为的作用对象，但它并不是完全被动的，因为审计活动本身也是为受托人查清事实、解脱责任的活动，因此，审计人员对受托人同样负有公平评价，明确和解脱经济责任的责任。
市场经济越发达，各种经济组织与外界的联系越丰富，利用审计服务的人也就越多，除证监会等政府部门外，还有投资人、债权人，甚至包括潜在的投资人、债权人等，因此，审计对国家有关部门和社会公众也负有提供准确的审计信息、维护国家及公众的利益的责任。
如果审计人员在审计活动中发生了违约、失察等原因而提供了虚假的审计信息的行为，损害了国家、委托人、受托人或其他的第三者的利益，那么上述任何一方都可以依照法律追究其法律责任。
2.现代审计对象的复杂性和审计内容的广泛性。
审计范围也是一个渐大过程。
早期的审计重点一般都放在处理现金的职员的诚实性上，而对其他事项几乎不顾，没有对资产负债表的质量进行任何分析。
后来，公司的资金的周转主要依靠银行贷款，银行要求申请贷款者提供可靠的财务数据，对资产负债表加以证明，成为注册会计师20世纪早期业务的主要部分。
资产负债表审计扩大了审计范围，也扩大了审计责任。
再后来，由于美国市场的萧条和崩溃，促使了证券交易委员会（SEC）的产生，要求上市公司提交已审查过的年度财务报表，人们开始意识到审计责任的存在。
随着审计范围转移到财务报表上来，审计人员的责任也由有关法律明确规定，并开始发生了针对审计责任的诉讼。
此后，对内部控制进行检查通常成为审计的出发点，审计人员对内部控制的观念也扩展到企业及其经营活动的全部，以及管理政策的诸问题，社会公众对审计的业务和责任的意识也急速增强。
在传统的审计范围之外，社会公众要求审计人员揭示出所有重大的差错和舞弊，并对企业持续经营能力做出评价，对企业在财务方面是否健康作出报告。
有关这方面的信息不确定性很大，信息的风险很高，审计人员作出正确的审计结论难度增加，风险在所难免。
现代市场经济的显著特征在于不稳定性增强，公司为了在激烈竞争的市场中谋生存求发展，企业规模不断扩大，所进行的交易也日趋复杂化。
业务数量的增多，会计核算中出现记录不当的可能性亦随之增加，而且这种不当很容易被大量的其他信息所掩盖，在抽样审计中不被发现的可能性相当大。
交易业务日趋复杂，对其进行恰当记录也日见困难。
比如，对期权等金融衍生工具的确认和计量相当困难，而里面又包含了大量的经营风险。
显然，这些方面的发展，要比传统会计更具挑战性，更容易发生争议，也为审计带来了更多困难，审计结论与实际情况发生偏差的可能性就更高。
3.现代经济生活对审计意见的依赖程度及其影响范围的扩大。
从审计发展来看，人们对审计意见的依赖程度及其影响范围亦是一个不断扩大的过程，从早期审计是检查受托人个人的正直性，到检查管理者编制的资产负债表的"实质上的正确性"，而不仅仅是检查算术上的正确性，至今发展到广大投资者对企业财务状况的关心，表明依赖审计意见的人越来越多，现代审计发展到今天，已经成为市场经济不可或缺的有机组成部分，它在建立和维护资本市场的完整性方面扮演着一个最重要的角色，没有它金融市场将会萎缩。
因而，与金融市场有关的利益团体，都会关心审计，并且愿意支付费用聘请审计人员，提高信息的可靠性，降低他们投资决策的风险，一旦他们在金融市场受到损失，就会想法从审计人员那里寻求补偿。
4.被审计单位外部和内部的经营背景。
经济环境、被审计单位经济活动的特点、内部控制制度的强度、技术发展趋势、管理人员的素质和品质等因素都会对企业的经营风险产生影响，从而影响审计风险，这也是审计风险模型中首先要考虑固有风险的主要原因之一，也是现代审计首先要对企业内外环境全盘评估的理由。
被审计单位内外环境对审计风险的影响，可以从审计费用充分表现出来，西方审计职业界确定审计费用时，都考虑了审计风险，特别是固有风险和经营风险。
因此，被审计单位内外环境也会使审计单位产生审计风险。
（二）审计风险形成的主观原因1.审计人员经验和能力的有限性。
审计能力的相对有限，使审计人员独立审计所能完成任务的能力难以达到社会的全部期望，或者使社会与审计职业界对审计的内容和要求不一致，这种状况常常使人们卷入不愉快的责任诉讼纠纷。
因此审计人员独立审计能满足社会需求是相对的，而不是绝对的，审计能力与社会公众的需求之间总存在一个"期望差"。
美国注册会计师协会强调审计报告仅是一种意见而不是一种保证就是对审计能力有限性的一个认识。
我国注册会计师协会颁布的独立审计准则也强调审计报告仅是一种意见。
这种认识从另一个方面表明，事务所审计人员对审计结论承担一定的风险。
2.审计人员工作责任心和职业关注状况。
审计是一种专门技术服务，审计人员有责任计划自己的审查工作，以查出可能对财务报表有重大影响的差错行为，同时审计人员在实施审计过程中应运用应有的技术和职业关注。
可见，审计人员的责任心和职业关注对审计的结论相当重要。
3.审计人员所采用的现代审计方法本身存在着缺陷。
审计人员所采用的现代审计方法强调审计成本和审计风险的均衡，所采用的审计程序以允许存在一定审计风险为必要前提，并且抽样审计方法和分析性复核方法的应用贯穿于整个审计过程中，因而审查的结果必然带有一定的误差。
三、规避审计风险的控制措施为了降低审计风险，会计师事务所应该制定具体的规避措施来防范审计风险的发生。
笔者认为主要包括以下几个方面。
1.建立健全风险责任制度，明确职责范围。
从风险控制的角度出发，建立健全事务所内部的责任管理制度。
其基本内容主要是明确审计组织内部各个层次、各个岗位工作人员的职责和权限。
做到事事有人审核，有人实际操作，有人负责指导监督，有人员负责考核，出了问题能够及时反映出来，并能分清责任。
这样不但能够降低审计风险，而且还可以提高工作效率节约审计成本。
因此，建立风险责任制度是降低审计风险的首要手段。
2.提高注册会计师的综合素质。
会计师事务所应该注意做好两个方面的工作：一方面是在招聘专业人员时，严把入口关，不具备条件者不能聘用。
另一方面，应注意对现有注册会计师不断地进行后续教育。
在我国经济成份极其复杂，新规定新政策不断出现，审计对象和内容也就处于经常变化之中，所以应形成一种制度，让每个注册会计师都有机会吸取新的知识，不断提高自身的业务能力。
同时，还要加强职业道德教育，不断强化相关人员的法律意识、责任意识和风险意识，使其具有强烈的敬业精神，不能只顾增加事务所的经济收入而忽视社会效益，给事务所带来巨大的审计风险。
3.制定科学合理的审计方案，进行"项目分工管理"。
事务所要针对每一个审计项目的具体情况，对审计的范围、重点、程序、方法、人员分工和工作进度等作出详细的规划，使注册会计师有所遵循，对审计质量的考核也有所依据，减少失察的可能性，从而规避审计风险。
4.建立专业指导机制，限度规避审计风险。
事务所可建立专业指导机制，保证注册会计师在遇到超出自己的知识范围的情况时，能够得到及时的咨询服务、恰当的业务指导。
例如，可以聘请法律、经济、技术方面的专家做审计的技术顾问，使审计人员在做出判断和决定时，有的专业人士作后盾，这样就可以增强审计结论对审计风险的承受力。
