关于《关于深化增值税改革有关政策的公告》适用《增值税会计处理规定》有关问题的解读

国家税务总局公告2019年第14号――国家税务总局关于深化增值税改革有关事项的公告现将深化增值税改革有关事项公告如下：一、增值税一般纳税人（以下称纳税人）在增值税税率调整前已按原16%、10%适用税率开具的增值税发票，发生销售折让、中止或者退回等情形需要开具红字发票的，按照原适用税率开具红字发票；开票有误需要重新开具的，先按照原适用税率开具红字发票后，再重新开具正确的蓝字发票。

二、纳税人在增值税税率调整前未开具增值税发票的增值税应税销售行为，需要补开增值税发票的，应当按照原适用税率补开。

三、增值税发票税控开票软件税率栏次默认显示调整后税率，纳税人发生本公告第一条、第二条所列情形的，可以手工选择原适用税率开具增值税发票。

四、税务总局在增值税发票税控开票软件中更新了《商品和服务税收分类编码表》，纳税人应当按照更新后的《商品和服务税收分类编码表》开具增值税发票。

五、纳税人应当及时完成增值税发票税控开票软件升级和自身业务系统调整。

六、已抵扣进项税额的不动产，发生非正常损失，或者改变用途，专用于简易计税方法计税项目、免征增值税项目、集体福利或者个人消费的，按照下列公式计算不得抵扣的进项税额，并从当期进项税额中扣减：不得抵扣的进项税额＝已抵扣进项税额×不动产净值率不动产净值率＝（不动产净值÷不动产原值）×100%七、按照规定不得抵扣进项税额的不动产，发生用途改变，用于允许抵扣进项税额项目的，按照下列公式在改变用途的次月计算可抵扣进项税额。

可抵扣进项税额＝增值税扣税凭证注明或计算的进项税额×不动产净值率八、按照《财政部税务总局海关总署关于深化增值税改革有关政策的公告》（财政部税务总局海关总署公告2019年第39号）规定，适用加计抵减政策的生产、生活性服务业纳税人，应在年度首次确认适用加计抵减政策时，通过电子税务局（或前往办税服务厅）提交《适用加计抵减政策的声明》（见附件）。

纳税与会计33为落实党中央、国务院关于深化增值税改革的决策部署，推进增值税实质性减税，《财政部税务总局海关总署关于深化增值税改革有关政策的公告》（财政部税务总局海关总署公告2019年第39号，以下简称财税39号公告）第七条规定，自2019年4月1日至2021年12月31日，允许生产、生活性服务业纳税人按照当期可抵扣进项税额加计10%，抵减应纳税额（以下称加计抵减政策）。

加计抵减，简单来说，就是允许特定纳税人按照当期可抵扣进项税额的10%计算出一个抵减额，专用于抵减纳税人一般计税方法计算的应纳税额。

要掌握加计抵减政策，需要把握以下二点：一、关于加计抵减政策的适用主体按照39号公告的规定，判断适用加计抵减政策的具体标准是，以邮政服务、电信服务、现代服务和生活服务（以下称四项服务）销售额占纳税人全部销售额的比重是否超过50%来确定，如果四项服务销售额占比超过50%，则可以适用加计抵减政策。

二、关于加计抵减额的抵减方法加计抵减额只能用于抵减一般计税方法计算的应纳税额。

加计抵减额抵减应纳税额需要分两步：第一步，纳税人先按照一般规定，以销项税额减去进项税额的余额算出一般计税方法下的应纳税额。

第二步，区分不同情形分别处理：第一种情形，如果第一步计算出的应纳税额为0，则当期无需再抵减，所有的加计抵减额可以直接结转到下期抵减。

第二种情形，如果第一步计算出的应纳税额大于0，则当期可以进行抵减。

在抵减时，需要将应纳税额和可抵减加计抵减额比大小。

如果应纳税额比当期可抵减加计抵减额大，所有的当期可抵减加计抵减额在当期全部抵减完毕，纳税人以抵减后的余额计算缴纳增值税；如果应纳税额比当期可抵减加计抵减额小，当期应纳税额被抵减至0，未抵减完的加计抵减额余额，可以结转下期继续抵减。

三、加计抵减的税务及会计处理为了让广大纳税人和税务人员尽快熟悉和掌握加计抵减政策,笔者通过下面一个实例,详细解读加计抵减政策的税实例解析加计抵减的减税降费政策李明泰限于填报即征即退产品相关数据，下同）。

OMMERCIALC A CCOUNTING68实务与操作2019年3月20日，为贯彻落实党中央、国务院决策部署，推进增值税实质性减税，财政部、国家税务总局、海关总署联合发布了《关于深化增值税改革有关政策的公告》（财政部、国家税务总局、海关总署公告2019年第39号）（以下简称“39号公告”）。

公告明确了降低增值税税率、不动产进项税额一次性抵扣、国内旅客运输服务允许抵扣、生产和生活性服务业进项税额加计抵减、试行增值税期末留抵税额退税等政策，其中，对增值税进项税额加计抵减如何进行会计处理成为符合条件的相关企业的财务人员关注的一个焦点。

为此，2019年4月18日，财政部会计司发布了《关于<关于深化增值税改革有关政策的公告>适用<增值税会计处理规定>有关问题的解读》（以下简称“会计处理解读”）,对符合条件的生产、生活性服务业纳税人增值税进项税额加计抵减的会计处理进行了说明和规范。

结合增值税相关业务的日常会计处理和纳税实务操作，本文认为文件中对增值税进项税额加计抵减会计处理的规定尚存在不完善之处，以下将在分析加计抵减政策的基础上对现行会计处理办法进行解读，并提出加计抵减会计处理的新思路。

一、对增值税进项税额加计抵减政策的分析通过对“39号公告”中增值税进项税额加计抵减政策的解读，可以看出加计抵减政策的几个特点：（一）加计抵减政策仅适用于一般纳税人的一般计税方法加计抵减政策是允许符合条件的生产、生活性服务业纳税人按照当期可抵扣进项税额加计10%抵减应纳增值税额的一项税收优惠政策。

小规模纳税人不存在增值税进项税额的抵扣，加计抵减政策仅适用于一般纳税人。

另外，从增值税纳税申报表（一般纳税人适用）的填列过程来看，增值税加计抵减部分是在按照一般计税方法计算出“第19行应纳税额”（即抵减前应纳税额）后，在该抵减前应纳税额大于零的情况下方可抵减进项税额加计10%的部分，然后加上“第21行简易计税办法计算的应纳税额”等项目，最终计算得出“第24行应纳税额合计”的金额。

“加计抵减”增值税的会计处理这个方法比财政部会计司的解读更靠谱2019年4月18日，财政部会计司发布《关于<关于深化增值税改革有关政策的公告>适用<增值税会计处理规定>有关问题的解读》，对加计抵减政策的会计处理规定如下：1、生产、生活性服务业纳税人取得资产或接受劳务时，应当按照《增值税会计处理规定》（财会【2016】22号）的相关规定对增值税相关业务进行会计处理；2、实际缴纳增值税时，按应纳税额借记“应交税费——未交增值税”等科目，按实际纳税金额贷记“银行存款”科目，按加计抵减的金额贷记“其他收益”科目。

注：《关于深化增值税改革有关政策的公告》（财政部税务总局海关总署公告2019年第39号）以下简称“第39号公告”。

针对会计司的以上解读，有点哭笑不得，只能说：不走心啊！一、会计司的解读中，规定将“加计抵减额“”贷记“其他收益”科目，这是个明显的错误。

我们都知道，“其他收益”科目是2017年5月份财政部发布的《企业会计准则第16号-政府补助》修订稿中新增加的概念。

修订稿第11条规定：“与企业日常活动相关的政府补助，应当按照经济业务实质，计入其他收益或冲减相关成本费用。

与企业日常活动无关的政府补助，应当计入营业外收支。

” 同年，《财政部关于修订印发一般企业财务报表格式的通知》（财会[2017]30号--“该文已全文废止”）对利润表进行了修订，增加“其他收益”栏次。

然而，增设“其他收益”科目的核算规定仅对《企业会计准则》适用，《小企业会计准则》并没有进行同步修订。

财会【2018】15文提及“其他收益”科目的时候，也只提及适用于《企业会计准则》，而没有推及《小企业会计准则》。

也就是说，执行《小企业会计准则》的纳税人并不使用“ 其他收益”科目，而是继续将相关政府补助计入“营业外收入”。

会计司的解读并没有考虑现实中大部分企业并不执行《企业会计准则》，而是执行《小企业会计准则》，单纯地规定将“加计抵减额”计入“其他收益”，委实不走心！其他老师建议使用《小企业会计准则》的纳税人也增加“其他收益”科目，将相关的“政府补助”进行分类核算。

关于落实财政部税务总局海关总署《关于深化增值税改革有关政策的公告》（财政部税务总局海关总署公告2019 年第39 号）文件工作的通知公司各部门及项目：根据财政部税务总局海关总署《关于深化增值税改革有关政策的公告》（财政部税务总局海关总署公告2019 年第39 号）的精神，充分利用减税降费的政策红利，降低企业税务成本，现将相关政策要点及工作要求通知如下：一、相关政策要点（一）、2019 年4 月1 日起，增值税一般纳税人发生增值税应税销售行为或者进口货物，原适用16%税率的，税率调整为13%；原适用10%税率的，税率调整为9%。

（二）、自2019 年4 月1 日起，《营业税改征增值税试点有关事项的规定》（财税〔2016〕36 号印发）第一条第（四）项第 1 点、第二条第（一）项第 1 点停止执行，纳税人取得不动产或者不动产在建工程的进项税额不再分2 年抵扣。

此前按照上述规定尚未抵扣完毕的待抵扣进项税额，可自2019 年 4 月税款所属期起从销项税额中抵扣。

（三）、纳税人购进国内旅客运输服务，其进项税额允许从销项税额中抵扣。

纳税人未取得增值税专用发票的，暂按照以下规定确定进项税额：1.取得增值税电子普通发票的，为发票上注明的税额；2.取得注明旅客身份信息的航空运输电子客票行程单的，为按照下列公式计算进项税额：航空旅客运输进项税额=（票价+燃油附加费）÷（1+9%）×9%3.取得注明旅客身份信息的铁路车票的，为按照下列公式计算的进项税额：铁路旅客运输进项税额=票面金额÷（1+9%）×9%4.取得注明旅客身份信息的公路、水路等其他客票的，按照下列公式计算进项税额：公路、水路等其他旅客运输进项税额=票面金额÷（1+3%）×3%（四）、自2019年4月1日至2021年12月31日，允许生产、生活性服务业纳税人按照当期可抵扣进项税额加计10%，抵减应纳税额（以下称加计抵减政策）。

浅议能否以增值税税率变化为由调整合同价款摘要：自2016年5月1日我国全面实行“营改增”以来，受国务院“推进增值税实质性减税”政策影响，增值税税率到目前为止经历过两次大的调整，后期仍可能会调整。

通常观点都会认为增值税税率变化后，已经中标或者签订合同的工程项目合同价款中的税率应该对应调整，笔者通过对部分项目的合同条款、法律法规和地方政策的研究发现增值税税率变化后合同价款不一定调整。

下面通过一个工程案例来进行说明。

关键词：税率变化是否调整合同价款一、背景案例2017年12月，**市城市管理委员会作为采购人发布了《**市**大道*隧道工程PPP项目采购文件》（项目编号**），采购文件约定投标截止日为2018年1月30日。

**股份有限公司和**集团有限公司作为联合体进行了投标并最终中标签订合同。

中标人在《工程量清单报价》总说明“3.2工程单价取费标准（13）”中明确税金根据“建建发[2016]144号文”和“浙建站定[2016]35号文”进行调整，增值税销项税额取11%。

合同履行期间出现以下事件：1、2018年4月4日，财政部和税务总局联合下发《关于调整增值税税率的通知》（财税〔2018〕32号，详见附件1），该通知明确自2018年5月1日起“纳税人发生增值税应税销售行为或者进口货物，原适用17%和11%税率的，税率分别调整为16%、10%”。

2、2019年3月20日，财政部、税务总局和海关总署联合发布《关于深化增值税改革有关政策的公告》（财政部税务总局海关总署公告2019年第39号，详见附件2）该公告明确自2019年4月1日起“增值税一般纳税人（以下称纳税人）发生增值税应税销售行为或者进口货物，原适用16%税率的，税率调整为13%；原适用10%税率的，税率调整为9%”。

需要探讨的问题：在国家增值税政策调整后，**市**大道隧道工程PPP项目（以下简称：本项目）合同单价中的税金是否调整。

为了充分探讨上述问题，下面采用“观点+理由”的方式分别进行论证，通过对比理由的合理性来分析观点的合理性。

财政部关于印发《增值税会计处理规定》的通知财会〔2016〕22号国务院有关部委，有关中央管理企业，各省、自治区、直辖市、计划单列市财政厅（局），新疆生产建设兵团财务局，财政部驻各省、自治区、直辖市、计划单列市财政监察专员办事处：为进一步规范增值税会计处理，促进《关于全面推开营业税改征增值税试点的通知》（财税〔2016〕36号）的贯彻落实，我们制定了《增值税会计处理规定》，现印发给你们，请遵照执行。

附件：增值税会计处理规定财政部2016年12月3日附件：增值税会计处理规定根据《中华人民共和国增值税暂行条例》和《关于全面推开营业税改征增值税试点的通知》（财税〔2016〕36号）等有关规定，现对增值税有关会计处理规定如下：一、会计科目及专栏设置增值税一般纳税人应当在“应交税费”科目下设置“应交增值税”、“未交增值税”、“预交增值税”、“待抵扣进项税额”、“待认证进项税额”、“待转销项税额”、“增值税留抵税额”、“简易计税”、“转让金融商品应交增值税”、“代扣代交增值税”等明细科目。

（一）增值税一般纳税人应在“应交增值税”明细账内设置“进项税额”、“销项税额抵减”、“已交税金”、“转出未交增值税”、“减免税款”、“出口抵减内销产品应纳税额”、“销项税额”、“出口退税”、“进项税额转出”、“转出多交增值税”等专栏。

其中：1．“进项税额”专栏，记录一般纳税人购进货物、加工修理修配劳务、服务、无形资产或不动产而支付或负担的、准予从当期销项税额中抵扣的增值税额；2．“销项税额抵减”专栏，记录一般纳税人按照现行增值税制度规定因扣减销售额而减少的销项税额；3．“已交税金”专栏，记录一般纳税人当月已交纳的应交增值税额；4.“转出未交增值税”和“转出多交增值税”专栏，分别记录一般纳税人月度终了转出当月应交未交或多交的增值税额；5．“减免税款”专栏，记录一般纳税人按现行增值税制度规定准予减免的增值税额；6．“出口抵减内销产品应纳税额”专栏，记录实行“免、抵、退”办法的一般纳税人按规定计算的出口货物的进项税抵减内销产品的应纳税额；7．“销项税额”专栏，记录一般纳税人销售货物、加工修理修配劳务、服务、无形资产或不动产应收取的增值税额；8．“出口退税”专栏，记录一般纳税人出口货物、加工修理修配劳务、服务、无形资产按规定退回的增值税额；9．“进项税额转出”专栏，记录一般纳税人购进货物、加工修理修配劳务、服务、无形资产或不动产等发生非正常损失以及其他原因而不应从销项税额中抵扣、按规定转出的进项税额。

关于增值税加计抵减会计处理的分析作者：李传永来源：《大经贸·创业圈》2019年第06期【摘要】 2019年4月18日，财政部会计司发布《关于<关于深化增值税改革有关政策的公告>适用<增值税会计处理规定>有关问题的解读》（以下简称解读），对加计抵减政策的会计处理做出了明确规定。

本文主要对解读进行分析研究，提出自己的观点和改进建议。

【关键词】增值税加计抵减会计处理2019年3月20日，财政部、税务总局和海关总署印发了《关于深化增值税改革有关政策的公告》（以下简称“公告”），规定：自2019年4月1日至2021年12月31日，允许生产、生活性服务业纳税人按照当期可抵扣进项税额加计10%，抵减应纳税额。

4月18日，财政部会计司发布《关于<关于深化增值税改革有关政策的公告>适用<增值税会计处理规定>有关问题的解读》（以下简称解读），对加计抵减政策的会计处理做出了明确规定。

本文主要对解读进行分析研究，提出自己的观点和改进建议。

一、对解读的分析研究解读规定：生产、生活性服务业纳税人取得资产或接受劳务时，应当按照《增值税会计处理规定》（财会【2016】22号）的相关规定对相关业务进行会计处理;实际缴纳增值税时，按应纳税额借记“应交税费——未交增值税”等科目，按实际纳税金额贷记“银行存款”科目，按加计抵减的金额贷记“其他收益”科目。

解读的实质在于：企业如果没有实际享受到抵减税额时无需进行会计处理，等到实际享受到抵减税额时再进行会计处理，处理的方式是直接计入“其他收益”。

“其他收益”是2017年5月份财政部发布的《企业会计准则第16号-政府补助》（该准则2017年6月12日起施行）新规定的会计科目，该科目用以核算与企业日常活动相关、但不宜确认收入或冲减成本费用的政府补助，属于损益类科目。

企业如果想清晰反映加计抵减额的计提、转出和实际抵减，可以自行设置一个备查簿用以详细登记相关的内容。

财政部、税务总局、海关总署公告2019年第39号——关于深化增值税改革有关政策的公告文章属性•【制定机关】财政部,国家税务总局,中华人民共和国海关总署•【公布日期】2019.03.20•【文号】财政部、税务总局、海关总署公告2019年第39号•【施行日期】2019.04.01•【效力等级】部门规范性文件•【时效性】现行有效•【主题分类】增值税正文财政部税务总局海关总署公告2019年第39号关于深化增值税改革有关政策的公告为贯彻落实党中央、国务院决策部署，推进增值税实质性减税，现将2019年增值税改革有关事项公告如下：一、增值税一般纳税人（以下称纳税人）发生增值税应税销售行为或者进口货物，原适用16%税率的，税率调整为13%；原适用10%税率的，税率调整为9%。

二、纳税人购进农产品，原适用10%扣除率的，扣除率调整为9%。

纳税人购进用于生产或者委托加工13%税率货物的农产品，按照10%的扣除率计算进项税额。

三、原适用16%税率且出口退税率为16%的出口货物劳务，出口退税率调整为13%;原适用10%税率且出口退税率为10%的出口货物、跨境应税行为，出口退税率调整为9%。

2019年6月30日前（含2019年4月1日前），纳税人出口前款所涉货物劳务、发生前款所涉跨境应税行为，适用增值税免退税办法的，购进时已按调整前税率征收增值税的，执行调整前的出口退税率，购进时已按调整后税率征收增值税的，执行调整后的出口退税率；适用增值税免抵退税办法的，执行调整前的出口退税率，在计算免抵退税时，适用税率低于出口退税率的，适用税率与出口退税率之差视为零参与免抵退税计算。

出口退税率的执行时间及出口货物劳务、发生跨境应税行为的时间，按照以下规定执行：报关出口的货物劳务（保税区及经保税区出口除外），以海关出口报关单上注明的出口日期为准；非报关出口的货物劳务、跨境应税行为，以出口发票或普通发票的开具时间为准；保税区及经保税区出口的货物，以货物离境时海关出具的出境货物备案清单上注明的出口日期为准。