会计实务：企业重组(股权收购)适用特殊性税务处理的内容

2012注册税务师《税法二》知识点：企业重组的特殊性税务处理方法（一）适用特殊性税务处理的条件企业重组同时符合下列条件的，适用特殊性税务处理规定：1.具有合理的商业目的，且不以减少、免除或者推迟缴纳税款为主要目的。

2.被收购、合并或分立部分的资产或股权比例符合规定的比例。

3.企业重组后的连续12个月内不改变重组资产原来的实质性经营活动。

4.重组交易对价中涉及股权支付金额符合规定比例。

5.企业重组中取得股权支付的原主要股东，在重组后连续12个月内，不得转让所取得的股权。

（二）企业重组符合上述特殊性税务处理条件的处理：交易各方对其交易中的股权支付部分，可以按以下规定进行特殊性税务处理：1.企业债务重组确认的应纳税所得额占该企业当年应纳税所得额50%以上，可以在5个纳税年度的期间内，均匀计入各年度的应纳税所得额。

2.股权收购：（1）被收购企业的股东取得收购企业股权的计税基础，以被收购股权的原有计税基础确定。

（2）收购企业取得被收购企业股权的计税基础，以被收购股权的原有计税基础确定。

3.资产收购：（1）转让企业取得受让企业股权的计税基础，以被转让资产的原有计税基础确定。

（2）受让企业取得转让企业资产的计税基础，以被转让资产的原有计税基础确定。

4.企业合并：企业股东在该企业合并发生时取得的股权支付金额不低于其交易支付总额的85%，以及同一控制下且不需要支付对价的企业合并，可以选择按以下规定处理：（1）合并企业接受被合并企业资产和负债的计税基础，以被合并企业的原有计税基础确定。

（2）被合并企业合并前的相关所得税事项由合并企业承继。

（3）可由合并企业弥补的被合并企业亏损的限额=被合并企业净资产公允价值×截至合并业务发生当年年末国家发行的最长期限的国债利率。

（4）被合并企业股东取得合并企业股权的计税基础，以其原持有的被合并企业股权的计税基础确定。

5.企业分立：被分立企业所有股东按原持股比例取得分立企业的股权，分立企业和被分立企业均不改变原来的实质经营活动，且被分立企业股东在该企业分立发生时取得的股权支付金额不低于其交易支付总额的85%，可以选择按以下规定处理：（1）分立企业接受被分立企业资产和负债的计税基础，以被分立企业的原有计税基础确定。

居民企业并购重组适用企业所得税特殊性税务处理备案要点汇总（老会计人的经验）编者按：随着国务院简政放权战略实施的逐步深入，企业并购重组的企业所得税特殊性税务处理由审批制转变为备案制。

同时，现行企业所得税政策将可以适用递延纳税优惠政策的并购重组交易划分为“六加二”的类别，且涉及到非居民企业的重组交易备案方式也具有特殊性，使得此项备案工作十分复杂。

笔者结合自身实务经验，就企业所得税“六加二”类并购重组交易的特殊性税务处理备案实操要点进行汇总，供读者参考。

一、企业并购重组交易的基本类型（一）六类交易类型：改制、债务重组、股权收购、资产收购、合并、分立[1]《财政部、国家税务总局关于企业重组业务企业所得税处理若干问题的通知》（财税[2009]59号）规定，对于改制、债务重组、股权收购、资产收购、合并、分立七类并购重组交易，符合一定条件的，重组各方可以选择适用递延纳税的特殊性税务处理优惠政策。

同时，《企业重组业务企业所得税管理办法》（国家税务总局公告2010年第4号）及《关于企业重组业务企业所得税征收管理若干问题的公告》（国家税务总局公告2015年第48号）对企业适用特殊性税务处理的备案程序及后续管理问题作出了明确规定。

（二）两类特殊交易类型：资产划转与非货币性资产投资1、资产划转《财政部、国家税务总局关于促进企业重组有关企业所得税处理问题的通知》（财税[2014]109号）明确了对符合条件的企业之间无偿划转资产的交易类型可以适用特殊性税务处理。

《关于资产(股权)划转企业所得税征管问题的公告》（国家税务总局公告2015年第40号）进一步细化规定了几种资产划转类型的特殊性税务处理方法和备案程序。

2、非货币性资产投资《财政部、国家税务总局关于非货币性资产投资企业所得税政策问题的通知》（财税[2014]116号）规定，居民企业以非货币性资产对外投资确认的非货币性资产转让所得，可以在不超过五年期限内分期均匀计入相应年度的应纳税所得额缴纳企业所得税。

2015年注册会计师资格考试内部资料税法第十章　企业所得税法知识点：企业重组的特殊性税务处理● 详细描述： （一）适用特殊性税务处理的条件 企业重组同时符合下列条件的，适用特殊性税务处理规定： 1.具有合理的商业目的，且不以减少、免除或者推迟缴纳税款为主要目的。

2.被收购、合并或分立部分的资产或股权比例符合规定的比例。

3.企业重组后的连续12个月内不改变重组资产原来的实质性经营活动。

4.重组交易对价中涉及股权支付金额符合规定比例。

5.企业重组中取得股权支付的原主要股东，在重组后连续12个月内，不得转让所取得的股权。

（二）五种重组的特殊性税务处理的规定 1.企业债务重组： （1）企业债务重组确认的应纳税所得额占该企业当年应纳税所得额50%以上，可以在5个纳税年度的期间内，均匀计入各年度的应纳税所得额。

（2）企业发生债权转股权业务，对债务清偿和股权投资两项业务暂不确认有关债务清偿所得或损失，股权投资的计税基础以原债权的计税基础确定。

2～5.股权收购、资产收购、企业合并、企业分立——税务处理相同 重组方式特殊性税务处理的条特殊性税务处理件例题：1.甲企业（增值税一般纳税人）12月与乙公司达成债务重组协议，甲企业以一批库存商品抵偿所欠乙公司一年前发生的债务180.8万元，该批库存商品的账面成本为130万元，市场不含税销售价为140万元，该批商品的增值税税率为17%。

假定甲企业适用企业所得税税率为25%,城市维护建设税、教育费附加和地方教育附加不予考虑。

甲企业的该项重组业务应缴纳企业所得税（）。

A.5.61万元B.6.75万元C.13.46万元D.16.76万元正确答案：B解析：甲企业作为债务人应先按公允价值转让的非现金资产，计算销售货物所得，然后再计算债务重组收益。

甲企业该项重组业务的应纳税所得额2.股权收购（1）购买的股权（收购的资产）不低于被收购企业全部股权（转让企业全部资产）的75% （2）且股权支付金额不低于其交易支付总额的85%（1）对交易中股权支付，暂不确认有关资产的转让所得或损失； （2）非股权支付对应的资产转让所得或损失＝（被转让资产的公允价值－被转让资产的计税基础）×（非股权支付金额÷被转让资产的公允价值）　3.资产收购4.合并（1）股权支付金额不低于其交易支付总额的85%，（2）以及同一控制下且不需要支付对价的企业合并（3）合并中的亏损弥补 被合并企业合并前的亏损可由合并企业弥补，补亏限额=被合并企业净资产公允价值×截至合并业务发生当年年末国家发行的最长期限的国债利率。

第1页 2016税务师《税法二》知识点：企业重组特殊性税务处理方法 企业重组的特殊性税务处理方法
（一）适用特殊性税务处理的条件
企业重组同时符合下列条件的，适用特殊性税务处理规定：
1.具有合理的商业目的，且不以减少、免除或者推迟缴纳税款为主要目的。

2.被收购、合并或分立部分的资产或股权比例符合规定的比例。

（收购股权不低于50%）
3.企业重组后的连续12个月内不改变重组资产原来的实质性经营活动。

4.重组交易对价中涉及股权支付金额符合规定比例。

（股权支付额不低于交易支付总额的85%）
5.企业重组中取得股权支付的原主要股东，在重组后连续12个月内，不得转让所取得的股权。

（二）债务重组的税务处理：
企业债务重组确认的应纳税所得额占该企业当年应纳税所得额50%以上，可以在5个纳税年度的期间内，均匀计入各年度的应纳税所得额。

企业发生债权转股权业务，对债务清偿和股权投资两项业务暂不确认有关债务清偿所得或损失，股权投资的计税基础以原债权的计税基础确定。

企业的其他相关所得税事项保持不变。

（三）股权收购、资产收购、企业合并分立的相关处理规定：。

特殊重组的税务处理特殊重组的税务处理如下所示：1.除与重组交易的非股权补价或货币性补价相对应的资产转让所得或损失应在交易当期确认外，交易各方可暂不确认有关资产的转让所得或损失。

2.非股权补价或货币性补价对应的资产转让所得或损失=(被转让资产的公允价值-被转让资产的计税基础)×(非股权补价或货币性补价÷被转让资产的公允价值)。

例：以整体资产转让为例，A企业将全部资产转让给B公司，B公司向A企业支付B企业股权，以及非股权支付额，完成A企业整体资产转让。

A全部资产账面价值8000万元，A公允价值15000万元，B向A支付6250万股本企业股票(面值1元)，账面价值6250万元，公允价值14000万元。

另外支付非股权支付额1000万元(银行存款200万元，C债券400万元，公允价值800万元)。

A将本企业全部资产转让给B。

本例中，非股权支付额1000÷股权票面价值6250=16%，符合免税改组条件。

A企业转让整体资产所得=15000-8000=7000(万元)。

由于双方属于免税改组，同时，A企业取得了非股权支付额，应按非股权支付额占改组交易额的比例，确认当期应纳税所得额。

A企业当期应纳税所得=7000×(1000÷15000)=466.67(万元)。

A企业换出整体资产和负债后，取得B企业的股权和部分非股权支付额。

由于A 企业采取免税改组，需将所持有B企业股权及部分非股权支付额进行成本替换(剔除现金对价200万元)。

A账面价值=8000466.67=8466.67(万元)。

A企业换出整体资产和负债后，取得B企业的股权和部分非股权支付额。

由于A 企业采取免税改组，需将所持有B企业股权及部分非股权支付额按公允价值计算(剔除已是公允价值现金200万元)。

A账面价值=8000466.67=8466.67(万元)；换入B企业股权成本=8466.67×(14000÷14800)=8009.01(万元)；换入B企业所持C债券成本=8466.67×(800÷14800)=457.65(万元)。

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财税实务股权收购特殊重组业务的财税处理
《财政部、国家税务总局关于企业重组业务企业所得税处理若干问题的通知》（财税〔2009〕59号）规定，股权收购，是指一家企业（以下称为收购企业）购买另一家企业（以下称为被收购企业）的股权，以实现对被收购企业控制的交易。

为进一步降低企业股权或资产收购交易的税收负担，扩展适用特殊性税务处理的企业重组范围，《财政部、国家税务总局关于促进企业重组有关企业所得税处理问题的通知》（财税〔2014〕109号）将财税〔2009〕59号符合特殊性税务重组股权收购比例从75%降为50%。

本文以案例形式解析股权收购特殊重组业务如何进行财税处理。

案例
A公司以定向增发100万股普通股（面值为1元，市价为6元）和现金400万元作为合并对价，从B公司取得其持有的B公司100%的股权，B公司取得A公司60%的股权。

B公司对B公司长期股权投资的计税基础为500万元，B公司净资产账面价值、可辨认净资产公允价值分别为500万元、1000万元，当事各方采取特殊性税务处理。

B公司将取得的A公司60%股权以600万元的价格转让给D公司，A公司将取得B公司100%股权以1000万元的价格转让给C公司。

假定企业适用税率均为25%，A、B公司未来期间能够产生足够应纳税所得额，不考虑企业所得税以外的其他相关税费，B公司、A公司如何进行财税处理？
特殊重组税务分析
股权收购企业支付对价的形式，包括股权支付、非股权支付或两。

企业发生重组业务如何进行特殊性税务处理作者：沈中华来源：《经济视野》2015年第01期【摘要】本文对当前企业发生债务重组、合并、分立等重组业务后，可选择的特殊性税务处理，所应掌握的法规，具备的条件，实施具体处理的主要程序及内容，进行了较为全面的介绍，旨在使企业财会人员和接受此类咨询服务业务的注册会计师能从中得到受益。

【关键词】企业重组业务特殊性税务处理随着市场经济和企业生产经营的不断变化，企业发生债务重组、股权收购、资产收购、合并、分立等重组业务的情形，不断增多。

按照现行税法规定，当企业发生上述重组业务时，可按规定对企业所得税事项选择一般性税务处理或特殊性税务处理。

由于特殊性税务处理相对于一般性税务处理来说，无论在限制条件、操作程序，还是在企业所得税的具体处理上要复杂得多，因而，至目前为止，仍有相当多的企业财会人员在企业发生重组业务时，对是否选择和如何进行特殊性税务处理，还比较陌生，尤其是对近年来国家在此方面作出的新规定还全无所知。

为此，本文试就此方面的主要内容作一粗浅介绍。

一、企业发生重组业务进行特殊性税务处理应掌握的法规企业发生重组业务时，应在认真学习《中华人民共和国企业所得税法》及其实施条例、《中华人民共和国税收征收管理法》及其实施细则的基础上，着重掌握《财政部国家税务总局关于企业重组业务企业所得税处理若干问题的通知》（财税[2009]59号）和《企业重组业务企业所得税管理办法》（国家税务总局公告2010年第4号）这两个实体性文件。

这一点很重要，如一些企业在2008、2009年度已经完成重组业务的，虽适用财税[2009]59号《通知》，可进行特殊性税务处理，但没有按照《企业重组业务企业所得税管理办法》要求准备相关资料的，应补备相关资料；需要税务机关确认的，应按照要求补充确认，否则，按照税收征收管理法的有关规定，不仅会被税务机关责令限期改正，还可能会被处罚。

二、企业发生重组业务进行特殊性税务处理应具备的条件依据财税[2009]59号《通知》规定，当企业发生债务重组、合并、分立等重组业务时，必须同时符合下列条件的，才能适用特殊性税务处理规定进行相关税务处理：①具有合理的商业目的，且不以减少、免除或者推迟缴纳税款为主要目的。

股权重组是企业为了实现对其所投资的企业达成控制与非控制或其他合理商业目的而通过法定的形式对其投资企业所持股分份额进行变更的过程。

它是企业重组的一种最为重要的类型，也是日常经济业务中最为经常发生的经济事项。

企业重组，简而言之，就是资源整合。

它是为满足利益相关方某种特定的需求而对包括企业的投资人、债务人或企业资产在内的各类生产要素进行的战略再组，以期提高企业产品或服务的核心竞争力，从而增强企业的盈利水平。

一、境内外股权重组税务处理的类型（一）一般性税务处理一般性税务处理按照普通交易的模式，按照交易独立性原则，股份转让价格公允，账面成本真实，转让价格与成本价格之间的差额作为投资收益计入当期损益，计算交纳企业所得税。

一般性性税务处理最重要的转让价格的确定，一般以转让协议约定的价格作为成交价格，为保证该价格公允，一般需要第三方评估机构或审计机构进行鉴证，以合理保证税务、工商或其他第三方使用单位能够接受。

一般性税处理遵从一般交易规则，合并企业按公允价值确定接受被合并企业各项资产和负债，并作为资产的计税基础，这样资产或股权交易所内含的损益在交易中得到实现而需要纳税；被合并企业及其股东则按企业清算的原则进行所得税处理。

（二）特殊性税务处理特殊性税务处理是指股权再组业务后其企业所得税处理要符合特殊定的规定和条件，即股权转让或资产转【摘　要】股权收购重组是企业发展过程中实现产业结构调整与转型升级以及管理优化的客观需求，是现代大型跨国企业普遍采用的一种企业兼并模式。

企业在发生的股权并购重组后必须会牵涉到收购方与被收购方的资产变动及企业经营利润的变化，进一步影响到企业所税税务处理的方法与模式。

企业并购的所得税务处理分为一般税的税务处理与特殊性税务处理。

一般性税务处理就如同普通资产买卖（收购或处置），按成交价格与账面成本价格的差额计入损益，这是大多企业所采用的模式。

特殊性税务处理实质是股权重组后双方各自获得的新资产或新股权的计税价格与重组前相比不发生实质性改变，这样就不存在所得税的计税基础，这既不会增加企业的税负成本，也完成了企业兼并重组的目的。

企业并购合并的税务处理⽬目 录CONTENTS04企业分⽴立03企业合并02资产收购01股权收购Stock Acquisition1.1 股权收购的概念⼀一家企业购买另⼀一家企业持有的 股权，以实现对被收购企业控制 的交易易。

《 财政部、国家税务总局关于企业重组业务企业所得税处理理若⼲干问题的通知》（财税〔2009〕59号）张三B公司C 公司D 公司A 公司E 公司张三B 公司C 公司A 公司E 公司D 公司①②⽀支付对价收购张三B公司C 公司D 公司A 公司E 公司张三B 公司C 公司A 公司E 公司D 公司①②⽀支付⽅方式⽀支付⾮非货币性资产混合⽀支付⽀支付现⾦金金321⽀支付对价收购张三B公司C 公司D 公司A 公司E 公司张三B 公司C 公司A 公司E 公司D 公司①②⽀支付⽅方式⽀支付⾮非货币性资产（E 、A 公司）混合⽀支付（E 、A 公司）⽀支付现⾦金金（A 公司）321⽀支付对价收购1.4 股权收购特殊性税务处理理需要满⾜足的条件A B C D股权收购具有合 理理的商业⽬目的， 且不不以减少、免除或者推迟缴纳税款为主要⽬目的。

权收购发⽣生时的股收购企业购买的股 权不不低于被收购企且收购企业在该股权⽀支付⾦金金额不不低于其交易易总额的85％。

企业重组后的连续12个⽉月内不不改业全部股权的50％，变重组资产原来的实质性经营活动。

企业重组中取得 股权⽀支付的原主要股东，在重组 后连续12个⽉月内， 不不得转让所取得 的股权。

张三B公司C 公司D 公司A 公司E 公司①②E 公司A 公司张三B 公司C 公司持股E 公司D 公司A 公司向A 公司增发股份A 公司暂不不确认转让D 公司 股权的所得或损失取得E 公司股权的计税 基础，以D 公司股权的 原有计税基础确定。

E 公司取得D 公司股权的计税 基础，以D 公司股权的 原有计税基础确定。

⽀支付对价收购张三B公司C 公司D 公司A 公司①②E 公司A 公司将F 公司股权作为对价A 公司暂不不确认转让D 公司 股权的所得或损失取得F 公司股权的计税 基础，以D 公司股权的 原有计税基础确定。

企业重组（股权收购）适用特殊性税务处理的内容根据《财政部国家税务总局关于企业重组业务企业所得税处理若干问题的通知》（财税〔2009〕59号）文件规定，股权收购，收购企业购买的股权不低于被收购企业全部股权的75%，且收购企业在该股权收购发生时的股权支付金额不低于其交易支付总额的85%，可以选择按以下规定处理：1、被收购企业的股东取得收购企业股权的计税基础，以被收购股权的原有计税基础确定。

2、收购企业取得被收购企业股权的计税基础，以被收购股权的原有计税基础确定。

3、收购企业、被收购企业的原有各项资产和负债的计税基础和其他相关所得税事项保持不变。

4、重组交易各方对交易中股权支付暂不确认有关资产的转让所得或损失的，其非股权支付仍应在交易当期确认相应的资产转让所得或损失，并调整相应资产的计税基础。

非股权支付对应的资产转让所得或损失＝（被转让资产的公允价值－被转让资产的计税基础）×（非股权支付金额÷被转让资产的公允价值）企业发生符合规定的特殊性重组条件并选择特殊性税务处理的，当事各方应在该重组业务完成当年企业所得税年度申报时，向主管税务机关提交书面备案资料，证明其符合各类特殊性重组规定的条件。

企业未按规定书面备案的，一律不得按特殊重组业务进行税务处理。

企业在重组发生前后连续12个月内分步对其资产、股权进行交易，应根据实质重于形式原则将上述交易作为一项企业重组交易进行处理。

小编寄语：会计学是一个细节致命的学科，以前总是觉得只要大概知道意思就可以了，但这样是很难达到学习要求的。

因为它是一门技术很强的课程，主要阐述会计核算的基本业务方法。

诚然，困难不能否认，但只要有了正确的学习方法和积极的学习态度，最后加上勤奋，那样必然会赢来成功的曙光。

天道酬勤嘛！。

企业重组特殊性税务处理相关问题的探讨《中华人民共和国企业所得税法实施条例》第七十五条规定：除国务院财政、税务主管部门另有规定外，企业在重组过程中，应当在交易发生时确认有关资产的转让所得或者损失，相关资产应当按照交易价格重新确定计税基础。

《财政部国家税务总局关于企业重组业务企业所得税处理若干问题的通知》（财税【2009】59号，以下简称“59号文”）规定，企业重组符合通知第五条规定条件的，交易各方对其交易中的股权支付部分，可以按规定进行特殊性税务处理，对交易中股权支付暂不确认有关资产的转让所得或损失。

59号文规定重组当事方对重组事项可以选择适用特殊性税务处理，也可以选择适用一般性税务处理。

笔者认为，选择了不同的税务处理，也意味着对重组事项选择了不同的税收交易路径。

01企业重组计税基础相关规定企业所得税法及实施条例规定中，企业的各项资产以历史成本为计税基础，企业转让资产时，该项资产的净值，准予在计算应纳税所得额时扣除。

资产的净值和财产净值，是指有关资产、财产的计税基础减除已经按照规定扣除的折旧、折耗、摊销、准备金等后的余额。

受《企业会计准则第18号—所得税》中资产计税基础定义的影响，在税收规范性文件中，计税基础既指历史成本的计税基础，也指有关资产、财产的计税基础减除已经按照规定扣除的折旧、折耗、摊销、准备金等后的余额。

02企业重组特殊性税务处理解析（一）股权收购企业重组的特殊性税务处理中，重组资产的经营连续性及不改变实质性经营活动是重要的条件，满足股权支付比例的要求是权益连续性的保障。

59号文规定股权收购特殊性税务处理中，被收购企业的股东对股权支付不确认转让所得或损失，不征收企业所得税，即不构成应税的交易行为，对此类重组递延纳税的所得税处理，不能理解为以被收购股权的原计税基础金额为收入，减去原计税基础，得出所得为零的结果。

笔者认为如需确认有关资产的转让所得或损失，须以公允价值（交易价格）减去资产的计税基础后的余额来确认。

企业重组的特殊性税务处理税法对满足一定条件的企业重组规定了比较特殊的税务处理。

现在根据各位考生在复习过程中可能遇到的相关知识点做如下梳理归纳。

希望能对大家的复习有所帮助。

对自学注册会计师的考生来说，听课辅导是必不可少的，在网课老师的指导下，学员自己去精读钻研，才能加深对会计知识的理解，牢固掌握应考知识。

一、适用特殊性税务处理的条件企业重组同时符合下列条件的，适用特殊性税务处理规定：1、具有合理的商业目的，且不以减少、免除或者推迟缴纳税款为主要目的。

2、被收购、合并或分立部分的资产或股权比例符合规定的比例。

3、企业重组后的连续12个月内不改变重组资产原来的实质性经营活动。

4、重组交易对价中涉及股权支付金额符合规定比例。

5、企业重组中取得股权支付的原主要股东，在重组后连续12个月内，不得转让所取得的股权。

二、五种重组的特殊性税务处理的规定重组方式特殊性税务处理的条件特殊性税务处理1、企业债务重组（1）企业债务重组确认的应纳税所得额占该企业当年应纳税所得额50%以上。

可以在5个纳税年度的期间内，均匀计入各年度的应纳税所得额。

（2）企业发生债权转股权业务，对债务清偿和股权投资两项业务暂不确认有关债务清偿所得或损失，股权投资的计税基础以原债权的计税基础确定。

2、股权收购（1）购买的股权（收购的资产）不低于被收购企业全部股权（转让企业全部资产）的75%；（2）并且股权支付金额不低于其交易支付总额的85%。

（1）对交易中股权支付，暂不确认有关资产的转让所得或损失；（2）非股权支付对应的资产转让所得或损失＝（被转让资产的公允价值－被转让资产的计税基础）×（非股权支付金额÷被转让资产的公允价值）3、资产收购4、合并（1）股权支付金额不低于其交易支付总额的85%，（2）以及同一控制下且不需要支付对价的企业合并。

（1）合并中的亏损弥补：被合并企业合并前的亏损可由合并企业弥补，补亏限额=被合并企业净资产公允价值×截至合并业务发生当年年末国家发行的最长期限的国债利率。

重组业务特殊性税务处理如何确定计税基础⊙段晖周琴根据《财政部国家税务总局关于企业重组业务企业所得税处理若干问题的通知》（财税〔2009〕59 号，以下简称“59 号文”）规定，企业重组是指企业在日常经营活动以外发生的法律结构或经济结构重大改变的交易，包括企业法律形式改变、债务重组、股权收购、资产收购、合并、分立等。

企业重组涉及支付对价，支付对价的形式包括股权支付和非股权支付。

股权支付是指企业重组中购买、换取资产的一方支付的对价中，以本企业或其控股企业的股权、股份作为支付的形式；非股权支付是指以本企业的现金、银行存款、应收款项、本企业或其控股企业股权和股份以外的有价证券、存货、固定资产、其他资产以及承担债务等作为支付的形式。

混合支付是指在重组业务中既涉及股权支付又涉及非股权支付的两者组合支付形式。

适用特殊性税务处理的股权收购、资产收购、企业合并或者分立业务，股权支付金额不低于其交易支付总额的85%。

重组交易各方对交易中股权支付暂不确认有关资产的转让所得或损失，其非股权支付应在交易当期确认相应的资产转让所得或损失，并调整相应资产的计税基础。

这里，关于相应资产的计税基础问题，如果是100% 股权支付，只需确认，无须调整，应无悬念。

如果是混合支付，如何调整相应资产的计税基础，在实务中却是所见不同。

案例：甲公司拥有A 公司8% 的股份，该股权的初始投资成本为200 万元，公允价值为800 万元；乙公司拥有B 公司90% 的股份，该股权的初始投资成本为300 万元，公允价值为900 万元。

经协议，为取得B 公司的控制权，甲公司以A 公司8% 的股权和100 万元现金为对价支付给乙公司。

一、会计处理《税收征收管理法》第二十条规定，纳税人的财务、会计制度或者财务、会计处理办法与国务院或者国务院财政、税务主管部门有关税收的规定抵触的，依照有关税收的规定计算应纳税款。

但这里需要强调的是，《税收征收管理法》的规定不妨碍纳税人遵从《企业会计准则》进行账务处理。

企业重组（企业分立）适用特殊性税务处理的内容根据《财政部国家税务总局关于企业重组业务企业所得税处理若干问题的通知》（财税〔2009〕59号）文件规定，被分立企业所有股东按原持股比例取得分立企业的股权，分立企业和被分立企业均不改变原来的实质经营活动，且被分立企业股东在该企业分立发生时取得的股权支付金额不低于其交易支付总额的85%，可以选择按以下规定处理：1.分立企业接受被分立企业资产和负债的计税基础，以被分立企业的原有计税基础确定。

2.被分立企业已分立出去资产相应的所得税事项由分立企业承继。

3.被分立企业未超过法定弥补期限的亏损额可按分立资产占全部资产的比例进行分配，由分立企业继续弥补。

4.被分立企业的股东取得分立企业的股权（以下简称“新股”），如需部分或全部放弃原持有的被分立企业的股权（以下简称“旧股”），“新股”的计税基础应以放弃“旧股”的计税基础确定。

如不需放弃“旧股”，则其取得“新股”的计税基础可从以下两种方法中选择确定：直接将“新股”的计税基础确定为零；或者以被分立企业分立出去的净资产占被分立企业全部净资产的比例先调减原持有的“旧股”的计税基础，再将调减的计税基础平均分配到“新股”上。

5.重组交易各方对交易中股权支付暂不确认有关资产的转让所得或损失的，其非股权支付仍应在交易当期确认相应的资产转让所得或损失，并调整相应资产的计税基础。

非股权支付对应的资产转让所得或损失＝（被转让资产的公允价值－被转让资产的计税基础）×（非股权支付金额÷被转让资产的公允价值）在企业存续分立中，分立后的存续企业性质及适用税收优惠的条件未发生改变的，可以继续享受分立前该企业剩余期限的税收优惠，其优惠金额按该企业分立前一年的应纳税所得额（亏损计为零）乘以分立后存续企业资产占分立前该企业全部资产的比例计算。

企业发生符合规定的特殊性重组条件并选择特殊性税务处理的，当事各方应在该重组业务完成当年企业所得税年度申报时，向主管税务机关提交书面备案资料，证明其符合各类特殊性重组规定的条件。