新会计准则-生物资产实务解读(案例：中药材种植成本核算)

《企业会计准则第5号——生物资产》解析一、新准则的主要特色《企业会计准则第5号——生物资产》与《国际会计准则第41号——农业》的基本思想和内容是一致的，但考虑到我国经济和会计所处的发展水平，在生物资产的分类、公允价值的选择使用、跌价准备的转回、信息披露等方面又保持了部分“中国特色”。

该准则的主要特色有以下几个方面：1．划分了生物资产的类别。

根据生物资产本身的特性和用途，将生物资产分为消耗性生物资产、生产性生物资产和公益性生物资产三大类，并分别进行了定义，规定了确认、计量等相应的会计处理。

没有再按其成熟程度分为成熟性生物资产和非成熟性生物资产。

2．界定了公益性生物资产的确认标准。

公益性生物资产是指以防护、环境保护为主要目的的生物资产，包括防风固沙林、水土保持林和水源涵养林等。

企业拥有或控制的公益性生物资产，虽然不能直接为企业带来经济利益，但其具有服务潜能，有助于企业从相关资产中获得经济利益，应当确认为生物资产。

3．明确了生物资产的计量模式。

关于生物资产的计量，我国是有选择地使用公允价值。

这实际上是成本模式优于公允价值模式的原则。

4．规范了生物资产减值的会计处理。

生物资产减值的会计处理，没有采用《企业会计准则第8号——资产减值》中有关减值迹象的判断等进行减值测试的方法，这主要是考虑到生物资产与其他资产相比具有显著的特点，即生物资产本身具有自我修复性，有时短暂的减值可能会通过以后的自我生长而得以恢复其价值，特别是生长周期较长的林木资产。

因此，对生物资产减值的会计处理采取了较为简化的方式。

即只在有确凿证据表明生物资产遭受自然灾害、病虫害、动物疫病侵袭或市场需求变化等，导致其成本高于可收回金额或可变现净值时，才计提减值准备或跌价准备。

5．规定了生物资产的列报内容。

企业应当在附注中披露：①生物资产的类别以及各类生物资产的实物数量和账面价值；②与生产性生物资产折旧相关的信息，生物资产的跌价准备、减值准备累计金额；③天然起源生物资产的类别、取得方式和实物数量；④用于担保的生物资产的账面价值；⑤与生物资产相关的风险情况与管理措施；⑥与生物资产增减变动有关的信息。

新企业会计准则讲解05号生物资产新企业会计准则（下文简称“新准则”）是中国国务院颁布的新会计准则，旨在规范和统一中国境内各类企业的会计核算和财务报告。

新准则于2024年1月1日起正式实施，取代了原来的企业会计制度，并引入了一些新的会计政策和处理方法。

本文将重点介绍新准则中关于生物资产的会计处理方法。

新准则针对生物资产的会计处理制定了专门的规定，这些规定旨在解决生物资产的标志性特点和会计核算难题。

生物资产是指以种植、养殖、种植加养殖、森林培育等等方式所产生的用于农业、林业、渔业等行业的生物生产要素。

根据新准则，生物资产分为两类：1.生物资产以农产品、林产品、渔产品等实体形式存在，如粮食、果实、木材等；2.生物资产以有机物质形式存在，如种子、鱼苗等。

对于第一类生物资产，新准则规定其应当按成本进行计量，并根据其实际使用过程的经济资源价值进行计提折旧或摊销。

具体而言，对于生产大豆的企业，其应当将土地开垦和播种等成本计入生物资产的成本中，并按照预计的产量和价格确定其折旧期限和折旧额。

一旦该生物资产销售或者发生差错，企业需要将其实际销售或差异计入损益表。

对于第二类生物资产，企业应当根据其实际购买或者培育成本进行初始计量，并将其与非生物资产的成本区分开来。

企业应当定期对生物资产进行评估，并根据评估结果调整生物资产的账面价值。

如果生物资产存在病虫害或其他损失，企业需要冲减相应的账面价值。

此外，新准则还规定了生物资产的确认和计量原则。

企业应当在生物资产实际开始发育和生长时确认该资产，并在其达到可用状态时停止确认。

计量时应当以具备商业性出售条件的市场价格或可兑现金额为基础。

总的来说，新准则的生物资产会计处理规定了针对生物资产特点的具体会计核算方法，有利于提高生物资产管理的精细化程度，确保企业的会计信息可靠和透明。

企业在实施新准则时，应当充分了解这些规定，并合理运用新准则中提供的处理方法。

通过合理的生物资产会计处理，企业可以更好地管理和控制企业的生物资源，提高经营效益和投资回报率。

第一节生物资产概述生物资产是指与农业生产相关的有生命的（即活的）动物和植物。

生物资产与企业的存货、固定资产等一般资产不同，其具有特殊的自然增值性，因此导致其在会计确认、计量和相关信息披露等方面也凸现一定的特殊性。

尤其是对于农业企业而言，生物资产通常是其资产的重要组成部分，对生物资产进行正确的确认、计量和相关信息披露，将有助于如实反映企业的资产状况，评估企业的财务状况和经营成果。

《企业会计准则第5 号——生物资产》（以下简称生物资产准则）规范了与农业生产相关的生物资产的确、计量和相关信息的披露。

一、生物资产的特征（一）生物资产是有生命的动物或植物有生命的动物和植物具有能够进行生物转化的能力。

生物转化，指导致生物资产质量或数量发生变化的生长、蜕化、生产和繁殖的过程。

将生物资产定义为“有生命的动物和植物”，意味着一旦原有动植物停止其生命活动就不再是“生物资产”。

这一界定对生物资产和农产品进行了本质的区分。

农产品与生物资产密不可分，当其附着在生物资产上时，作为生物资产的一部分，不需要单独进行会计处理，而当其从生物资产上收获时开始，离开生物资产这一母体，一般具有鲜活、易腐的特点，因此应该区别于工业企业一般意义上的产成品单独核算。

（二）生物资产与农业生产密切相关生物资产准则所称“农业”是广义的范畴，即“农林牧副渔”，包括种植业、畜牧养殖业、林业和水产业等行业。

企业从事农业生产就是要增强生物转化能力，最终获得更多的符合市场需要的农产品。

农业生产与收获时点的农产品相关，但与对收获后的农产品进行加工的活动（以下简称“加工活动”必须严格加以区分。

农业生产活动针对的是有生命的生物资产，而加工活动针对的是收获后的农产品，例如将绵羊产出的羊毛加工成毛毯、将收获的甘蔗加工成蔗糖、将奶牛产出的牛奶加工成奶酪、将从果树采摘的水果加工成水果罐头、将用材林采伐下的原木用于盖厂房等。

因此，加工活动并不包含在生物资产准则所指的农业生产范畴之内。

企业会计准则讲解6—生物资产生物资产是指种植和养殖企业以及其他相关企业所拥有的动植物资产，包括农作物、果树、牲畜、水产养殖等。

企业会计准则第6号《生物资产》对生物资产的会计处理提出了具体规定，旨在规范生物资产的计量和报告。

首先，生物资产的计量方式主要有成本法和公允价值法。

根据成本法，生物资产的初始成本主要包括购置成本和相关直接开支，后期计量时按照成本减值的原则进行。

而公允价值法则将生物资产的计量基础调整为公允价值，即市场上能够获得的价格。

公允价值法不适用于常年输送性益生物资产和生物转基因作物。

其次，凡是符合以下条件的生物资产，均应确认为资产：有使用权、有加工能力、有产出预测、有流通性、有同质性和个体可辨认。

生物资产的收入主要包括销售收入、农产品代销和生物转化。

其中，销售收入是指将生物资产出售给第三方所产生的收入；农产品代销是指将生物资产委托给第三方进行销售所产生的收入；而生物转化是指将生物资产转化为其他产品所产生的收入。

在生物资产的存货计量方面，根据实践划分为常年输送性益生物资产、常年没收性益生物资产和收入产生性益生物资产。

对于常年输送性益生物资产和常年没收性益生物资产，采用成本法计量，并根据其预计一次性可得到的经济效益，按照剩余次数法确定资产的剩余次数和每次报废对应的剩余成本。

而对于收入产生性益生物资产，按照公允价值法进行计量。

此外，生物资产的披露要求主要包括披露生物资产的种类、数量、成本和预计回收时间等信息。

对于常年输送性益生物资产和常年没收性益生物资产的报废、出售或者转移情况，应当在财务报表当期进行披露。

对于影响衡量生物资产公允价值变化的主要因素和假设，以及公允价值计量的可靠性等情况，也应进行相应的披露。

总之，企业会计准则第6号《生物资产》为生物资产的计量和报告提供了详细的规定。

准则明确了生物资产的计量方式和存货计量方法，并对生物资产的相关信息披露要求进行了明确和规范，旨在保证生物资产的会计处理的准确性和透明度，提高财务报告的可靠性。

【税会实务】自行栽培、营造、繁殖或养殖的生物资产如何记账（1）自行栽培的大田作物和蔬菜的成本，包括在收获前耗用的种子、肥料、农药等材料费、人工费和应分摊的间接费用。

自行栽培的大田作物和蔬菜，应按收获前发生的必要支出，借记“消耗性生物资产”，贷记“银行存款”等科目。

（2）自行营造的林木类消耗性生物资产的成本，包括郁闭前发生的造林费、抚育费、营林设施费、良种试验费、调查设计费和应分摊的间接费用。

自行营造的林木类消耗性生物资产，应按郁闭前发生的必要支出，借记“消耗性生物资产”，贷记“银行存款”等科目。

（3）自行繁殖的育肥畜的成本，包括出售前发生的饲料费、人工费和应分摊的间接费用。

水产养殖的动物和植物的成本，包括在出售或入库前耗用的苗种、饲料、肥料等材料费、人工费和应分摊的间接费用。

自行繁殖的育肥畜、水产养殖的动植物，应按出售前发生的必要支出，借记“消耗性生物资产”，贷记“银行存款”等科目。

农业生产过程中发生的应归属于消耗性生物资产的费用，按应分配的金额，借记“消耗性生物资产”，贷记“生产成本”科目。

【例】甲企业2010年3月使用一台拖拉机翻耕土地100公顷用于小麦和玉米的种植，其中60公顷种植玉米、40公顷种植小麦。

该拖拉机原值为60 300元，预计净残值为300元，按照工作量法计提折旧，预计可以翻耕土地6 000公顷。

甲企业采用小企业会计准则核算，甲企业应编制如下会计分录：应当计提的拖拉机折旧＝（60 300-300）÷6 000×l00＝1 000（元）玉米应当分配的机械作业费＝1 000÷（60＋40）×60＝600（元）小麦应当分配的机械作业费＝1 000÷（60＋40）×40＝400（元）甲企业的账务处理如下:借：消耗性生物资产——玉米 600——小麦 400贷：累计折旧 1000会计是一门操作性很强的专业，同时，由于会计又分很多行业，比如工业企业会计、商业企业会计、酒店企业会计、餐饮企业会计、金融企业会计等等。

畜牧业生物资产会计账目设置与实核算实例一、畜牧养殖业会计科目设置在对畜牧业发生的经济业务进行核算时，可以结合其生产过程进行账户设计，以完整反映其生产经营过程。

（一）农作物生长过程畜牧养殖业为了减少饲料外购成本，充分利用闲置土地种植玉米、小麦。

为核算自行栽培的玉米、小麦等在收获前发生的种子费、农药、化肥、人工等费用，设置“消耗性生物资产”科目。

小麦、玉米收获后或收获前直接作为养牛饲料，如秸秆作养牛饲料，在“原材料”科目中核算，按玉米、小麦等设置明细账。

若收获后直接对外出售，在“农产品”科目中核算。

（二）饲料加工过程为核算饲料加工过程中耗用黄豆、玉米、小麦等及发生的人工费等，设置“生产成本”账户。

为核算饲料加工过程中发生的仓房、机器设备的折旧费、劳保费、修理费、水电等间接费，应设置“制造费用”账户。

（三）育牛生产过程为核算牛原价，设置“生产性生物资产”一级科目，按“未成熟”和“成熟”设两个二级科目，分别犊牛、育成牛、青年牛、成母牛进行明细核算。

为核算成母牛的累计折旧，设置“生产性生物资产累计折旧”科目。

犊牛、育成牛、青年牛按生物资产准则规定不计提折旧。

为核算育牛过程中消耗的饲料、发生的人工及其他费用，设置“生产成本”账户，按“产畜”设二级账。

在实际育牛过程中，很难分清犊牛、育成牛、青年牛耗用的饲料费、发生的人工费等，因此，发生费用时，先在“生产成本——产畜”中归集，期末按照一定的标准分配计入犊牛、育成牛、青年牛的成本中。

同时，要根据奶牛育龄时间分别进行成本结转，即犊牛——育成牛——青年牛——成母牛。

为核算奶牛（已进入产奶期）的饲养费用，设置“生产成本——鲜奶”科目。

为核算育牛过程发生的间接费用，如牛房的折旧费、劳保费、周转材料费、燃料费、修理费等，应设置“制造费用”科目。

期末，按未成熟牛与成熟牛所耗用的直接材料费用等标准在产畜与鲜奶之间进行分配，分别记入其成本。

奶牛产出的牛奶是乳牛业的最终产品，为核算其实际成本，应设置“库存商品”科目。

企业会计准则讲解6—生物资产
生物资产是指具有生命活动的动植物以及具有养殖、种植和养护等经济价值的生物资源。

例如：农作物、水产养殖、林木、牲畜等。

1.生物资产的确认：根据准则，企业应当明确确定作为生物资产的动植物，以及它们产生的经济利益，作为生物资产进行确认。

确认生物资产时，还要考虑生物资产的生命周期。

2.生物资产的初始计量：企业应当以成本计量生物资产，包括购买成本或自行培育、育苗、养殖等所发生的直接成本和间接成本。

3.生物资产的后续计量：生物资产的后续计量有两种方法，一是成本模式，二是公允价值模式。

成本模式要求按照成本减计提折旧和摊销，不计提重新评估，不计提减值准备。

公允价值模式要求以公允价值减计提摊销或增值，同时，在不变动生物资产的成本的前提下，将公允价值增值计入当期损益。

4.生物资产的减值：当生物资产的公允价值低于其账面价值时，需要计提减值准备，减记账面价值。

5.生物资产的处置：当生物资产的处置出售或报废时，需要将其账面价值与处置收益（损失）核算。

6.生物资产的递延所得税：企业在计提减值准备和处置生物资产时，需要同时计提递延所得税资产和负债。

7.披露要求：企业应当在财务报表中披露相关信息，如生物资产的种类、计量方法、减值准备和处置等。

以上是对企业会计准则第六号，生物资产的详细讲解。

准则的提出为企业在会计处理和计量生物资产提供了指导，帮助企业更准确地反映和评价生物资产的价值和经营情况，提高企业的财务透明度和决策的准确性。

新会计准则-生物资产实务解读（案例：中药材种植成本核算）新会计准则-生物资产-中药材种植成本核算案例一、核算分类中药材种植核算属于《企业会计准则第5号——生物资产》规范的范畴。

中药材属于生物资产，根据其具体的收获方式分为生产性生物资产和消耗性生物资产。

1、消耗性生物资产，是指为出售而持有的，或在将来收获为农产品的生物资产。

如人参，天麻一旦成熟收获，母体便不复存在，生物资产完全转为农产品（中药材产品），属于消耗性生物资产。

2、生产性生物资产，是指为产出农产品、提供劳务或出租等目的而持有的生物资产。

如银杏，金银花，属树木及灌木类，其叶和核可入药，一次种植母体可多年存活，可以多年采收农产品，所以属于生产性生物资产。

二、会计核算科目1、直接材料中药材种植过程中实际耗用的自产或外购的种子、种苗、肥料、地膜、农药等，发生时直接计入消耗性生物资产或生产性生物资产的生产成本。

2、直接人工是指直接从事中药材种植的生产人员的工资、津贴、奖金、福利费、社保等，包括机械作业人员的人工费用。

3、机械作业费是指中药材种植过程中进行耕、耙、播种、施肥、中耕、除草、喷药等机械作业所发生的费用支出。

包括燃料和润滑油、修理用零部件，农机具折旧费、农机具修理费等。

4、其他直接费是指除直接材料、直接人工和机械作业费以外的其他直接费用，如灌溉费、抽水机灌溉作业费、运输费等。

发生时直接计入产品的生产成本。

5、制造费用。

是指应摊销、分配计入各种中药材产品的间接费用，核算不能直接归属到消耗性生物资产和生产性生物资产的各种间接成本费用，最终应按一定的分配原则分配计入消耗性生物资产、生产性生物资产或农产品成本。

实务中，常用的制造费用分配方法通常以直接费用或直接人工为基础，除此之外，还可以生产工时等为基础进行分配制造费用包括：种植业生产中所发生的管理人员工资及福利费、固定资产折旧费、晾晒费用、场院照明费用、晒场维修费、清选费用、烘干费等。

可以比照工业企业制造费用的核算内容和分配方式。

农业企业会计学习之一苗木种植企业会计核算解读农业企业会计学习之一苗木种植企业会计核算解读◎副所长高级项目经理应振丰（高级会计师 / 注册税务师 / 注册资产评估师）农业企业会计学习之一苗木种植企业会计核算解读随着城市化和房地产业的发展，苗木需求量猛增，推动了园林绿化苗木产业的迅猛发展。

国内不少工业企业也开始投资苗圃生产，许多地区把苗木作为农业产业化调整的主要方向。

据统计目前我市专业从事种植的花木场已超过百家，根据《中华人民共和国增值税暂行条例》规定农业生产者销售的自产农产品免征增值税，根据《中华人民共和国企业所得税法》规定从事农、林、牧、渔项目的所得可以免征、减征企业所得税。

但减免税要符合有关规定，其中规范会计核算是必要条件，由于目前大部分高等院校没有开设农业会计课程，懂农业会计核算的会计人员比较缺乏，花木场会计作为农业企业会计的一个分支，有其独特的生产、销售方式。

现行农业企业会计涉及的主要会计政策：会计科目使用基本上可以按《企业会计制度》的要求设置，但出于农业企业会计核算特点的需要，还需使用财政部关于印发《农业企业会计核算办法》的通知财会[2004]5号中的几个科目（2005年1月1日起执行），2006年颁布的《企业会计准则第5号--生物资产》（要求与制度、办法基本相同），我省农业企业目前主要执行《企业会计制度》、《农业企业会计核算办法》（非上市企业），现结合实例对苗木企业会计核算进行简单分析。

一、农业企业会计核算的特殊性1、《企业会计准则》在对生物资产的分类方面比《农业企业会计核算办法》增加了公益性生物资产类目（1）《农业企业会计核算办法--生物资产和农产品》所称生物资产，指农业活动所涉及的活的动物或植物。

生物资产应分为消耗性生物资产和生产性生物资产。

消耗性生物资产是指将收获为农产品或为出售而持有的生物资产，如玉米和小麦等庄稼、用材林、存栏待售的牲畜、养殖的鱼等。

用于出售的苗木，如樟树、花等属于消耗性生物资产，相当于工业企业的存货。