审计(2016) 第13章 对舞弊和法律法规的考虑 课后作业讲解

第四编对特殊事项的考虑本编主要介绍的是注册会计师在审计中遇到的一些特殊事项如何进行审计的知识。

内容主要涉及对舞弊和法律法规的考虑、审计沟通、注册会计师利用他人的工作、对集团财务报表审计的特殊考虑以及会计估计、关联方的审计、考虑持续经营假设和首次接受委托时对期初余额的审计等，这也是对注册会计师财务报表一般审计业务的补充介绍。

本编难度一般，但历年来屡有考题，因此应予以足够的重视。

本编内容看似和其他章节没有多大联系，但在具体实务中注册会计师还是需要考虑的。

预计在今年的考试中，考查的可能性仍然很大，更多的会以客观题的形式进行考核，但也不排除会结合其他章节出综合题目。

第十三章对舞弊和法律法规的考虑考情分析一、历年考情概况本章属于较重要的章节。

几乎每年都有题，除2011年出现简答题外，多以客观题的形式进行考核。

简答题多与特别风险、注册会计师的沟通等内容相结合。

以往考题主要围绕舞弊三因素、舞弊风险评估程序、应对舞弊导致的重大错报风险以及与管理层、治理层和监管机构的沟通等知识点进行考核。

二、本章考点直击三、学习方法与应试技巧在学习本章时，应把握如下几点：(1)财务报表审计中与舞弊相关的责任是本章考试的重点，考题基本上集中在该知识点。

要求了解治理层、管理层的责任和注册会计师的责任的内容.这些责任在其他章节也有类似的观点，希望你通过学习后，能够描述出其核心观点;舞弊的三要素的内涵要清晰，一般都会在选择题中出现，重点掌握教材“舞弊风险因素表”中的“具体示例”，这些示例往往作为考题的选择项;另外，有关“收入舞弊假设”也是舞弊考题的必考内容;总体应对措施和针对管理层凌驾于控制之上的风险实施的程序应适当记忆。

(2)财务报表审计中对法律法规的考虑重点在于区分“直接影响财务报表的法律法规(如税法)”和“非直接影响财务报表的其他法律法规(如劳动法)”，及其审计程序(或责任)的不同;对“注意到”与“识别出的或怀疑存在”违反法律法规行为时实施的审计程序应当思路清晰;与管理层、理层和监管机构沟通的违反法律法规行为的不同要求应熟悉。

对舞弊和法律法规的考虑10分简答题1: 对舞弊的考虑管理层凌驾于控制之上实行舞弊的手段重要有哪些？针对管理层凌驾于控制之上的风险实行的审计程序有哪些？管理层通过凌驾于控制之上实行舞弊的手段重要涉及： (1)编制虚假的会计分录,特别是在临近会计期末时;(2)滥用或随意变更会计政策;(3)不恰本地调节会计估计所根据的假设及变化原先做出的判断;　（4)故意漏记、提前确认或推迟确认报告期内发生的交易或事项; （5）隐瞒也许影响财务报表金额的事实;（6）构造复杂或虚假的交易以歪曲财务状况或经营成果;（7)篡改与重大或异常交易有关的会计记录和交易条款。

针对管理层凌驾于控制之上的风险所应当实行的审计程序：(1)测试平常会计核算过程中作出的会计分录以及编制财务报表过程中作出的其她调节与否合适；(２)复核会计估计与否存在偏向，并评价产生这种偏向的环境与否表白存在由于舞弊导致的重大错报风险；(３)对于超过被审计单位正常经营过程的重大交易，或基于对被审计单位及其环境的理解以及在审计过程中获取的其她信息而显得异常的重大交易,评价其商业理由(或缺少商业理由)与否表白被审计单位从事交易的目的是为了对财务信息作出虚假报告或掩盖侵占资产的行为。

5分简答题2:对法律法规的考虑在财务报表审计中对法律法规的遵守应涉及哪两类不同的法律法规以及注册会计师应相相应承当如何的责任?５分3．A注册会计师在对X公司审计的过程中，获得了如下有关X公司的信息：(1）治理层为管理层设定了过高的销售业绩鼓励指标(2)某高档管理人员近来投资败北,导致债台高筑（3)X公司管理层不注重有关控制,容忍小额盗窃资产的行为(4）从事超过正常经营过程的重大关联方交易(5）管理层在会计、审计和报告事项上常常与现任或前任注册会计师产生争议(6)高档管理人员和治理层频繁更换（7）X公司在市场上竞争剧烈，利润率在逐渐下滑（8）出纳预知X公司近期会发生裁人,且觉得个人报酬过低（９)Ｘ公司众多员工对公司晋升及奖励机制不满(１0)X公司产品体积小、价值高且易于流转(11)X公司对资产的记录不充足(12）高档管理人员缺少士气ﻫ规定：根据对舞弊风险因素的辨别,将上述信息分类归入下表中（每一项信息勿反复)。

第四编对特殊事项的考虑——第十三章对舞弊和法律法规的考虑1 本编导读2 命题规律本编导读本编主要介绍了注册会计师在审计中对一些特殊事项的审计，内容涉及对舞弊和法律法规的考虑、审计沟通、利用他人工作、对集团财务报表审计的特殊考虑、会计估计审计、关联方审计、考虑持续经营假设和首次接受委托时对期初余额的审计等内容，这部分内容也是财务报表审计中的重要内容。

本编知识点较多，且近年考查比重有增加之势。

不仅要考查一些客观题，近年还在简答题或综合题中考查，如：对舞弊的考虑、集团财务报表审计的特殊考虑、会计估计审计、关联方审计，均考查过简答题，甚至综合题；本编的各章内容均可以客观题形式命题。

PART 13 对舞弊和法律法规的考虑1.考情分析2.学习要求3.主要知识点讲解考情分析本章属于比较重要的内容。

考试大纲中将这部分内容主要作为第三能力等级来要求，命题形式以客观题为主，在简答题或综合题中也偶有涉及，如：2011年考查了对舞弊考虑的简答题。

今年教材对违反法律法规的定义进行了修改。

学习要求：考生应把握以下内容：1.掌握管理层、治理层和注册会计师对舞弊的责任；2.掌握在风险识别、评估和应对过程中对舞弊的考虑；3.理解管理层和注册会计师对法律法规的责任；4.掌握对被审计单位遵守法律法规的考虑；5.掌握发现违反法规行为时实施的审计程序及报告。

【知识点】财务报表审计中与舞弊相关的责任一、舞弊的含义和种类★（一）舞弊的含义舞弊是指被审计单位的管理层、治理层、员工或第三方使用欺骗手段获取不当或非法利益的故意行为。

（二）舞弊的种类舞弊包括编制虚假财务报告导致的错报和侵占资产导致的错报。

编制虚假财务报告可能是由于管理层通过操纵利润来影响财务报表使用者对被审计单位业绩和盈利能力的看法而造成的。

侵占资产通常伴随着虚假或误导性的记录或文件，其目的是隐瞒资产丢失或未经适当授权而被抵押的事实。

二、治理层、管理层的责任和注册会计师的责任★★★（一）治理层、管理层的责任被审计单位治理层和管理层对防止或发现舞弊负有主要责任。

第四编对特殊事项的考虑——第十三章对舞弊和法律法规的考虑历年考情概况本章属于比较重要的章节。

在以往年度的考题中每年都有考查，主要围绕舞弊三因素、舞弊风险评估程序、应对舞弊导致的重大错报风险以及与管理层、治理层和监管机构的沟通等知识点，考查形式多样，不仅可以在客观题中考查，也可以与特别风险等内容相结合考查主观题。

学习方法与应试技巧考生应重点关注以下内容：（1）要求了解治理层、管理层的责任与注册会计师的责任，这些责任在其他章节也有类似的观点，通过学习，能够描述出其核心观点；舞弊三因素的内涵要清晰，一般会在选择题中出现，重点掌握教材“舞弊风险因素表”中的“具体示例”，这些示例往往作为考题的选择项；另外，有关“收入舞弊假设”也是舞弊考题的必考内容；总体应对措施和针对管理层凌驾于控制之上的风险实施的程序应适当记忆。

（2）针对财务报表审计中对法律法规的考虑这一知识点重点在于区分“直接影响财务报表的法律法规（如税法）”和“非直接影响财务报表的其他法律法规（如劳动法）”，其审计程序和注册会计师的责任均不同；对“识别出的或怀疑存在”违反法律法规行为时实施的审计程序应当思路清晰；与管理层、治理层和监管机构沟通违反法律法规行为的不同要求应熟悉。

学习时，掌握本章的审计思路：01 财务报表审计中对舞弊的考虑知识点：财务报表审计中与舞弊相关的责任一、舞弊的含义和种类舞弊是指被审计单位的管理层、治理层、员工或第三方使用欺骗手段获取不当或非法利益的故意行为。

【提示】舞弊和错误的根本区别：是否故意。

与财务报表相关的故意的错报包括：（1）编制虚假财务报告导致的错报（2）侵占资产导致的错报【多选题】（2015年）下列舞弊风险因素中，与编制虚假财务报告相关的有（）。

A.利用商业中介进行交易，但缺乏明显的商业理由B.在非所有者管理的主体中，管理层由一人或少数人控制，且缺乏补偿性控制C.会计系统和信息系统无效D.对高级管理人员支出的监督不足『正确答案』ABC『答案解析』选项D属于与侵占资产导致的错报相关的舞弊风险因素相关。

第四编对特殊事项的考虑——第十三章对舞弊和法律法规的考虑【近年考点直击】知识点：财务报表审计中对舞弊的考虑（一）财务报表审计中与舞弊相关的责任1.被审计单位治理层、管理层对防止或发现舞弊负有主要责任；2.注册会计师有责任就财务报表在整体上不存在由于舞弊或错误导致的重大错报获取合理保证。

（二）舞弊风险的识别与评估1.舞弊的因素；2.收入舞弊假设。

知识点：财务报表审计中对舞弊的考虑（三）舞弊风险的应对1.针对舞弊导致的财务报表层次重大错报风险的总体应对措施；2.针对舞弊导致的认定层次重大错报风险实施的审计程序；3.针对管理层凌驾于控制之上的风险实施的程序；（四）评价审计证据以及与管理层、治理层和监管机构的沟通1.存在舞弊或可能存在舞弊的措施；2.由于舞弊导致注册会计师无法继续执行审计业务所采取的措施；3.与管理层、治理层和监管机构的沟通。

【单选题】下列与舞弊责任相关的表述中恰当的是（）。

A.防止和发现被审计单位存在的舞弊是注册会计师的责任B.注册会计师没有责任防止舞弊发生，但是有责任发现所有的舞弊C.注册会计师既没有责任防止舞弊发生，也没有责任发现舞弊行为D.注册会计师有责任对财务报表整体是否不存在由于舞弊或错误导致的重大错报获取合理保证『正确答案』D『答案解析』被审计单位治理层和管理层对防止或发现舞弊负有主要责任，而注册会计师的责任是为财务报表整体是否不存在由于舞弊或错误导致的重大错报获取合理保证。

所以选项D正确。

【单选题】（2015年）下列程序中，通常不用于评估舞弊风险的是（）。

A.询问治理层、管理层和内部审计人员B.考虑在客户接受或保持过程中获取的信息C.组织项目组内部讨论D.实施实质性分析程序『正确答案』D『答案解析』注册会计师在实施分析程序以了解被审计单位及其环境时，应当评价在实施分析程序时识别出的异常或偏离预期的关系，是否表明存在由于舞弊导致的重大错报风险。

这里说的是风险评估阶段的分析程序，但实质性分析程序是用于发现认定层次重大错报的程序，不用于评估舞弊风险。

2015年注册会计师资格考试内部资料审计第十三章　对舞弊和法律法规的考虑知识点：评价审计证据● 详细描述：（一）发现错报时 如果发现某项错报，注册会计师应当考虑该项错报是否表明存在舞弊。

错报→舞弊?→谁舞弊？→向谁沟通？ （二）错报是舞弊或可能是舞弊导致时 无论错报金额对财务报表的影响是否重大，注册会计师都应考虑错报涉及的人员在被审计单位中的职位。

如果错报涉及较高级别的管理层，即使错报金额对财务报表的影响并不重大，也可能表明存在更具广泛影响的问题。

（三）存在舞弊或可能存在舞弊的措施 （1）未来：重新评估舞弊导致的重大错报风险，并考虑重新评估的结果对审计程序的性质、时间安排和范围的影响； （2）过去：重新考虑此前获取的审计证据的可靠性，包括管理层声明的完整性和可信性，以及作为审计证据的文件和会计记录的真实性，并考虑管理层与员工或第三方串通舞弊的可能性。

（四）存在舞弊对审计报告的影响 如果认为财务报表存在舞弊导致的重大错报，或虽认为存在舞弊但无法确定其对财务报表的影响，注册会计师应当考虑错报对审计意见的影响。

例题：1.A注册会计师负责对甲公司2007年度财务报表进行审计。

在获取和评价审计证据时，A注册会计师遇到下列事项，请代为作出正确的专业判断。

下列与管理层声明相关的表述中，错误的是（）A.如果合理预期不存在其他充分、适当的审计证据，注册会计师应当就对财务报表具有重大影响的事项向管理层获取书面声明B.如果管理层的某项声明于其他审计证明相矛盾，注册会计师应当调查这种情况C.如果管理层拒绝提供注册会计师认为必要的声明，注册会计师应当出具保留意见或否定意见的审计报告D.注册会计师不应以管理层声明替代能够合理预斯获取的其他审计证据正确答案：C解析：本题考查的知识点是“对于管理层声明这个知识点涉及的多个说法进行的判断”。

管理层拒绝提供注册会计师认为必要的声明，是审计范围受到限制，应当出具保留或无法表示意见，所以选项C错误。

审计第十三章——对舞弊和法律法规的考虑（讲义）【知识点】财务报表审计中与舞弊相关的责任一、舞弊的含义和种类★（一）舞弊的含义舞弊是指被审计单位的管理层、治理层、员工或第三方使用欺骗手段获取不当或非法利益的故意行为。

（二）舞弊的种类舞弊包括编制虚假财务报告导致的错报和侵占资产导致的错报。

编制虚假财务报告可能是由于管理层通过操纵利润来影响财务报表使用者对被审计单位业绩和盈利能力的看法而造成的。

侵占资产通常伴随着虚假或误导性的记录或文件，其目的是隐瞒资产丢失或未经适当授权而被抵押的事实。

二、治理层、管理层的责任和注册会计师的责任★★★（一）治理层、管理层的责任被审计单位治理层和管理层对防止或发现舞弊负有主要责任。

管理层在治理层的监督下，高度重视对舞弊的防范和遏制是非常重要的。

治理层的监督包括考虑管理层凌驾于控制之上或对财务报告过程施加其他不当影响的可能性。

（二）注册会计师的责任注册会计师对发现舞弊方面的责任可以从正反两个方面界定：一方面，在按照审计准则的规定执行审计工作时，注册会计师有责任对财务报表整体是否不存在由于舞弊或错误导致的重大错报获取合理保证。

注意：注册会计师有责任在整个审计过程中保持职业怀疑，考虑管理层凌驾于控制之上的可能性，并认识到对发现错误有效的审计程序未必对发现舞弊有效。

另一方面，由于审计的固有限制，即使注册会计师按照审计准则的规定恰当地计划和执行了审计工作，也不可避免地存在财务报表中的某些重大错报未被发现的风险。

第一，舞弊导致的重大错报未被发现的风险，大于错误导致的重大错报未被发现的风险。

第二，如果在完成审计工作后发现舞弊导致的财务报表重大错报，特别是串通舞弊或伪造文件记录导致的重大错报，并不必然表明注册会计师没有遵守审计准则。

三、风险评估程序和相关活动★★（一）询问注意：第一，注册会计师不仅应当询问被审计单位的治理层、管理层和内部审计人员，还应当询问内部的其他相关人员。

注册会计师应当考虑向被审计单位内部的下列人员询问：（1）不直接参与财务报告过程的业务人员；（2）拥有不同级别权限的人员；（3）参与生成、处理或记录复杂或异常交易的人员及对其进行监督的人员；（4）内部法律顾问；（5）负责道德事务的主管人员或承担类似职责的人员；（6）负责处理舞弊指控的人员。

【CPA-审计】第13章对舞弊和法律法规的考虑知识点总结第十三章对舞弊和法律法规的考虑第一部分舞弊【知识点1】各方责任【知识点2】组织项目组讨论【知识点3】风险评估(风险评估程序+项目组讨论+舞弊三角分析)1.风险评估程序(无观察和检查程序，因为舞弊观察、检查不到)(2023调整)2.评价舞弊风险因素(舞弊三角理论：压力、机会、态度（借口）)【知识点3】识别和评估由于舞弊导致的重大错报风险1.风险的分类：报表层风险+认定层风险(特定交易、账户余额、披露)+管理层凌驾2.舞弊导致的重大错报风险——特别风险(1)评估重大错报风险时，应当“基于收入确认存在舞弊风险”的假定，评价哪些类型的收入或认定导致舞弊风险。

(2)如果未将收入确认作为由于舞弊导致的重大错报风险领域，应在审计底稿中记录得出该结论的理由。

【知识点4】应对评估的由于舞弊导致的重大错报风险：三方面1.总体应对措施：(1)分配和督导项目组成员时，考虑其具备的知识、技能和能力，并考虑由于舞弊导致重大错报风险的评估结果。

(2)评价被审计单位对于会计政策的选择和运用，是否表明通过操纵利润作出虚假报告。

(3)增加审计程序的不可预见性。

2.应对认定层次舞弊风险实施的审计程序：进一步审计程序的性质、时间安排、范围(1)改变拟实施审计程序的性质，或获取额外佐证性信息。

(2)调整审计程序的时间安排(包括在期末或接近期末实施实质性程序，或针对本期较早时间发生的交易事项或整个报告期内的交易实施实质性程序)。

(3)调整审计程序的范围(包括扩大样本规模，在更详细的层次上实施分析程序，利用计算机实施更广泛的测试)。

3.针对舞弊易发高发领域的重点应对措施(2023新增)(1)在建工程和购置固定资产相关的舞弊风险应对①在建工程：是否存在与经营规划不符或与预算不符的异常工程；是否存在长期停工或长期未完工工程。

②固定资产：复核购置固定资产的合理性；检查购置合同、发票；复核已入账固定资产验收情况。

第四编对特殊事项的考虑——第十三章对舞弊和法律法规的考虑●考点考情分析●典型例题讲解一、考点考情分析二、典型例题（一）单选题1.下列各项中，属于舞弊发生的首要条件的是（）。

A.实施舞弊的动机或压力B.实施舞弊的机会C.为舞弊行为寻找借口的能力D.治理层和管理层对舞弊行为的态度『正确答案』A『答案解析』舞弊者具有舞弊的动机是舞弊发生的首要条件。

2.下列审计程序中，通常不能应对管理层凌驾于控制之上的风险的是（）。

A.测试会计分录和其他调整B.复核会计估计是否存在偏向C.评价重大非常规交易的商业理由D.获取有关重大关联方交易的管理层书面声明『正确答案』D『答案解析』管理层凌驾于控制之上的风险属于特别风险。

无论对管理层凌驾于控制之上的风险的评估结果如何，注册会计师都应当设计和实施审计程序，用以：①测试日常会计核算过程中作出的会计分录以及编制财务报表过程中作出的其他调整是否适当；②复核会计估计是否存在偏向，并评价产生这种偏向的环境是否表明存在由于舞弊导致的重大错报风险；③对于超出被审计单位正常经营过程的重大交易，或基于对被审计单位及其环境的了解以及在审计过程中获取的其他信息而显得异常的重大交易，评价其商业理由（或缺乏商业理由）是否表明被审计单位从事交易的目的是为了对财务信息作出虚假报告或掩盖侵占资产的行为。

3.当怀疑被审计单位存在违反法律法规行为时，下列各项审计程序中，通常不能为注册会计师提供额外审计证据的是（）。

A.获取被审计单位管理层的书面声明B.与被审计单位治理层讨论C.向被审计单位内部法律顾问咨询D.向会计师事务所的法律顾问咨询『正确答案』A『答案解析』选项A，书面声明本身并不能为所涉及的任何事项提供充分、适当的审计证据。

4.下列舞弊风险因素中，与实施舞弊的动机或压力相关的是（）。

A.组织结构过于复杂，存在异常的法律实体或管理层级B.非财务管理人员过度参与会计政策的选择或重大会计估计的确定C.管理层在被审计单位中拥有重大经济利益D.职责分离或独立审核不充分『正确答案』C『答案解析』选项AD与实施舞弊的机会相关，选项B与实施舞弊的态度或借口有关。

2015年注册会计师资格考试内部资料审计第十三章　对舞弊和法律法规的考虑知识点：识别和评估舞弊导致的重大错报风险● 详细描述：舞弊导致的重大错报风险属于需要注册会计师特别考虑的重大错报风险，即特别风险。

在识别和评估财务报表层次以及各类交易、账户余额、披露的认定层次的重大错报风险时，注册会计师应当识别和评估舞弊导致的重大错报风险。

收入舞弊假设：在识别和评估由于舞弊导致的重大错报风险时，注册会计师应当基于收入确认存在舞弊风险的假定，评价哪些类型的收入、收入交易或认定导致舞弊风险。

如果认为收入确认存在舞弊风险的假定不适用于业务的具体情况，从而未将收入确认作为由于舞弊导致的重大错报风险领域，注册会计师应当在审计工作底稿中记录得出该结论的理由。

例题：1.在识别和评估舞弊导致的重大错报风险时，注册会计师应当假定被审计单位在收入确认方面存在舞弊风险。

（）A.正确B.错误正确答案：A解析：本题考查的知识点是“舞弊导致评估重大错报风险的内容”，收入也是上市公司财务舞弊案中造假的主要领域。

因此，准则规定，注册会计师应当假定被审计单位在收入确认方面存在舞弊风险，并应当考虑哪些收入类别以及与收入有关的交易或认定可能导致舞弊风险。

所以本题表述正确。

2.下关于注册会计师识别、评估和应对舞弊风险的陈述中，恰当的是（）。

A.如果评估的舞弊风险为高水平，应当在期末或接近期末实施审计程序B.如果查明舞弊导致的错报金额较小，则无须特别关注相关内部控制C.即使按照审计准则的要求设计和实施审计程序，注册会计师也不能对财务报表整体不存在...D.财务报表重大错报风险源于舞弊正确答案：A解析：选项A恰当，如果注册会计师评估的舞弊风险为髙水平，则应当考虑更多地在期末或是接近期末实施审计程序；选项B不恰当，因舞弊导致的错报属于性质重要的错报，存在舞弊则说明企业内部控制存在缺陷，即使错报金额较小，注册会计师也应当实施针对舞弊的审计程序；选项C不恰当，注册会计师不能对财务报表整体是否不存在由于舞弊或错误导致的重大错报获取绝对保证，但注册会计师能够对其获取合理保证；选项D不恰当，财务报表重大错报风险源于舞弊和错误。

审计（2016）第十三章对舞弊和法律法规的考虑课后作业一、单项选择题1。

以下舞弊风险因素中，构成舞弊发生的首要条件的是（）。

A.实施舞弊的机会B。

实施舞弊的动机C。

实施舞弊的态度D。

为舞弊行为寻找借口的能力2。

在识别和评估重大错报风险时，下列各项中，注册会计师应当直接假定存在舞弊风险的是（)。

A.复杂衍生金融工具的计价B.收入确认C。

存货的可变现净值D.应付账款的完整性3。

如果注册会计师怀疑被审计单位存在违反法律法规的行为,则其实施的审计程序中不恰当的是(）。

A。

如果治理层能够提供额外的审计证据，注册会计师可以与治理层讨论其发现B.如果治理层不能提供充分的信息证明被审计单位遵守了法律法规，注册会计师应当考虑向被审计单位内部或外部的法律顾问咨询C。

如果怀疑被审计单位存在违反法律法规的行为,注册会计师应当考虑是否有责任向被审计单位以外的监管机构和执法机构等相关机构或人员报告D。

如果治理层不能提供充分的信息证明被审计单位遵守了法律法规,注册会计师可能考虑向所在会计师事务所的法律顾问咨询4。

对于识别出的或怀疑存在的违反法律法规的行为,注册会计通常应该与治理层沟通，以下说法正确的是（）。

A.注册会计师应该与治理层沟通审计过程中注意到的所有违反法律法规的事项B.注册会计师与治理层的沟通通常采用口头形式C。

如果怀疑违反法律法规行为涉及管理层或治理层，注册会计师应当向被审计单位审计委员会或监事会等更高层级的机构通报D.如果根据判断认为需要沟通的违反法律法规行为是故意和重大的，注册会计师应当尽快征询法律意见,而不能向治理层通报5.A注册会计师对甲公司2015年度财务报表进行审计,在针对会计分录和其他调整相关的内部控制实施审计程序时,A注册会计师通常了解的方面不包括（）。

A.由管理层、治理层或其他适当人员对会计分录记录和过入总账以及在编制财务报表过程中作出其他调整的过程进行监督B.针对会计分录和其他调整的授权、过账、审核、核对等方面设置职责分离C.由甲公司的财务人员定期测试控制运行的有效性D。

2015年注册会计师资格考试内部资料审计第十三章　对舞弊和法律法规的考虑知识点：与管理层、治理层和监管机构的沟通● 详细描述：（一）与管理层的沟通 如果发现舞弊或获取的信息表明可能存在舞弊，注册会计师应当尽快将此类事项与适当层次的管理层沟通。

拟沟通的管理层应当比涉嫌舞弊人员至少高出一个级别。

（二）与治理层的沟通 如果确定或怀疑舞弊涉及管理层、在内部控制中承担重要职责的员工以及其舞弊行为可 能导致财务报表重大错报的其他人员，注册会计师应当尽早将此类事项与治理层沟通。

（三）与监管机构的沟通 如果识别出舞弊或怀疑存在舞弊，注册会计师应当确定是否有责任向被审计单位以外的机构报告。

例题：1.注册会计师负责审计甲公司2011年度财务报表。

在与家公司管理层和治理层沟通时，注册会计师遇到下列事项，请代为做出正确的专业判断。

在与治理层沟通计划的审计范围和时间安排时，下列各项中，注册会计师通常认为不宜沟通的是（）。

A.重要性的具体金额B.拟如何应对由于舞弊或错误导致的特别风险C.对于审计相关的内部控制采取的方案D.拟利用内部审计工作的程度正确答案：A解析：有关计划的审计范围和时间，注册会计师应当考虑与治理层沟通的事项包括：(1)注册会计师拟如何应对由于舞弊或错误导致的重大错报风险；(2)注册会计师对与审计相关的内部控制采取的方案；(3)重要性的概念，但不宜涉及重要性的具体底线或金额；(4)审计业务受到的限制或法律法规对审计业务的特定要求；(5)注册会计师与治理层商定的沟通事项的性质。

选项A:注册会计师可以与治理层沟通重要性的概念，但不宜涉及重要性的具体底线或金额。

2.注册会计师负责审计甲公司2011年度财务报表。

在与家公司管理层和治理层沟通时，注册会计师遇到下列事项，请代为做出正确的专业判断。

在与治理层沟通审计工作中遇到的重大事项时，下列各项中，注册会计师通常认为无需沟通的是（）。

A.管理层在提供审计所需要信息时出现严重拖延B.管理层对审计工作施加限制C.审计项目组修改审计时间预算D.注册会计师为获取充分、适当的审计证据需要付出的努力远远超过预期正确答案：C解析：审计工作中的重大困难，包括：(1)管理层在提供审计所需信息时出现严重拖延；(2)不合理地要求缩短完成审计工作的时间；(3)为获取充分、适当的审计证据需要付出的努力远远超过预期；(4)无法获取预期的证据；(5)管理层对注册会计师施加的限制；(6)管理层不愿按照注册会计师的要求对持续经营能力做出评估，或拒绝将评估期间延伸至资产负债表日起12个月。

2015年注册会计师资格考试内部资料审计第十三章　对舞弊和法律法规的考虑知识点：应对舞弊导致的重大错报风险● 详细描述：注册会计师通常从三个方面应对此类风险： （1）总体应对措施； （2）针对舞弊导致的认定层次的重大错报风险实施的审计程序； （3）针对管理层凌驾于控制之上的风险实施的程序。

（一）总体应对措施 在针对评估的由于舞弊导致的财务报表层次重大错报风险确定总体应对措施时，注册会计师应当： 1.在分派和督导项目组成员时，考虑承担重要业务职责的项目组成员所具备的知识、技能和能力，并考虑由于舞弊导致的重大错报风险的评估结果； 2.评价被审计单位对会计政策（特别是涉及主观计量和复杂交易的会计政策）的选择和运用，是否可能表明管理层通过操纵利润对财务信息作出虚假报告； 3.在选择审计程序的性质、时间安排和范围时，增加审计程序的不可预见性。

例题：1.下列表明被审计单位存在由于舞弊导致特别风险的迹象中，注册会计师可能认为其与被审计单位关联方无关的是（）。

A.异常频繁变更高级管理人员或专业顾问B.利用中介机构从事难以判断是否具有正当商业理由的重大交易C.期末盘点时发现大量存货短缺D.会计政策的选择或重大会计估计的作出受外部组织过多干预正确答案：C解析：期末盘点时发现大量存货短缺与雇货舞弊的相关性更高，可能与关联方无关。

2.针对评估的舞弊导致的财务报表层次重大错报风险，注册会计师确定的下列措施中不属于总体应对措施的是（）。

A.适当分派和督导项目组成员B.改变拟实施审计程序的性质、时间和范围C.增加审计程序的不可预见性D.评价被审计单位对会计政策的选择和运用正确答案：B解析：改变拟实施审计程序的性质、时间和范围属于具体应对措施。

3.下列情形可能引起注册会计师确认被审计单位存在与侵占资产导致错报相关的舞弊风险的是（）。

A.需要进行额外的举债或权益融资以保持竞争力B.管理层个人为被审计单位的债务提供了担保C.实施了股票期权或者基于盈利能力的薪酬支付计划D.未实行强制性休假制度正确答案：D解析：未实行强制性休假制度是与侵占资产相关的舞弊风险因素。

2015年注册会计师资格考试内部资料审计第十三章　对舞弊和法律法规的考虑知识点：识别出或怀疑存在违反法律法规行为时实施的审计程序● 详细描述：1.注意到与识别出的或怀疑存在的违反法律法规行为相关的信息时2.怀疑被审计单位存在违反法律法规行为时　3.评价违反法律法规行为的影响 注册会计师应当评价违反法律法规行为对审计的其他方面可能产生的影响，包括对注册会计师风险评估和被审计单位书面声明可靠性的影响。

如果管理层或治理层没有采取注册会计师认为适合具体情况的补救措施，即使违反法律法规行为对财务报表不重要，如果法律法规允许，注册会计师也可能考虑是否有必要解除业务约定。

例题：1.被审计单位存在的下列事项中，最可能导致注册会计师解除业务约定的是（）。

（根据2009年原制度考题修订）A.被审计单位没有书面的内部控制B.管理层诚信存在严重问题C.管理层凌驾于内部控制之上D.管理层没有及时完善内部控制存在的缺陷正确答案：B解析：选项B属于导致解除业务约定的事项。

根据风险评估程序的审计要求，如果注册会计师通过对内部控制的了解发现下列情况，并对财务报表局部或整体的可审计性产生疑问，则应当考虑出具保留意见或无法表示意见的审计报告，甚至在必要时，注册会计师应当考虑解除业务约定。

导致解除业务约定的事项包括：（1)被审计单位会计记录的状况和可靠性存在重大问题，不能获取充分、适当的审计证据以发表无保留意见；(2)对管理层的诚信存在严重疑虑。

2.关于对违反法律法规行为的理解，以下说法中，不恰当的有（）。

A.违反法律法规行为是指被审计单位有意或无意地违反法律法规的行为B.如果存在违反法律法规行为，则对财务报表就会造成影响C.管理层或员工个人从事的违反法律法规行为对财务报表都会产生重大影响D.注册会计师应当充分关注被审计单位违反法律法规行为可能对财务报表产生的重大影响正确答案：A,B,C解析：选项A不恰当，违反法律法规行为指被审计单位有意或无意违背除适用的财务报告编制基础以外的现行法律法规的行为；选项B不恰当，被审计单位如果违反法律法规，可能对财务报表造成影响，也可能对财务报表不造成影响；选项C不恰当，管理层或员工以被审计单位名义从事的违反法律法规行为属于违反法律法规行为，如果是管理层和员工个人从事的违反法律法规行为，则不属于注册会计师在财务报表审计中应当考虑的违反法律法规行为，在这种情况下不一定对财务报表产生重大影响。

第一节财务报表审计中与舞弊相关的责任一、舞弊的种类与责任1.在财务报表审计中，注册会计师关注编制虚假财务报告和侵占资产两类舞弊。

在某些被审计单位，管理层可能有动机大幅降低利润以降低税负，或虚增利润以向银行融资。

2.被审计单位治理层和管理层对防止或发现舞弊负有主要责任。

治理层的监督包括考虑管理层凌驾于控制之上或对财务报告过程施加其他不当影响的可能性。

3.注册会计师对发现舞弊的责任可以从正反两个方面界定：（1）注册会计师有责任[按照审计准则的规定]对财务报表整体是否不存在由舞弊或错误导致的重大错报获取合理保证。

（2）由于审计的固有限制，注册会计师不能对财务报表整体不存在重大错报获取绝对保证：即使按审计准则的规定恰当计划和执行审计工作，也不可避免地存在财务报表中的某些重大错报未被发现的风险。

在舞弊导致错报的情况下，固有限制的潜在影响尤其重大。

舞弊导致的重大错报未被发现的风险，大于错误导致的重大错报未被发现的风险。

如在完成审计工作后发现舞弊导致的财务报表重大错报，特别是串通舞弊或伪造文件记录导致的重大错报，并不必然表明注册会计师没有遵守审计准则。

[真题/单选/2015]在判断注册会计师是否按照审计准则的规定执行工作以应对舞弊风险时，下列各项中，不需要考虑的是（）。

A.注册会计师在审计过程中是否保持了职业怀疑B.注册会计师是否识别出舞弊导致的财务报表重大错报C.注册会计师是否根据审计证据评价结果出具了恰当的审计报告D.注册会计师是否根据具体情况实施了审计程序，获取了充分、适当的审计证据[答案]B[解析]按规定，如果在完成审计工作后发现舞弊导致的财务报表重大错报，并不必然表明注册会计师没有遵守审计准则。

第72讲-财务报表审计中与舞弊相关的责任（2）第一节财务报表审计中与舞弊相关的责任二、风险评估程序和相关活动（一）询问1.询问对象应询问治理层、管理层、内审人员，并应当考虑询问下列人员：（1）不直接参与财务报告过程的业务人员；（2）拥有不同级别权限的人员；（3）参与生成、处理或记录复杂或异常交易的人员及对其进行监督的人员；（4）内部法律顾问；（5）负责道德事务的主管人员或承担类似职责的人员；（6）负责处理舞弊指控的人员。

2015年注册会计师资格考试内部资料审计第十三章　对舞弊和法律法规的考虑知识点：针对舞弊导致的认定层次重大错报风险实施的审计程序● 详细描述：（1）改变拟定审计程序的“性质”，包括更加重视实地观察或检查，在实施函证程序时改变常规函证的内容，询问被审计单位的非财务人员等。

（2）改变实质性程序的“时间”，包括在期末或接近期末实施实质性程序，或针对本期较早时间发生的交易事项或贯穿于整个本期的交易事项实施测试。

（3）改变审计程序的“范围”，包括扩大样本规模，采用更详细的数据实施分析程序等。

（三）针对管理层凌驾于控制之上的风险实施的程序 管理层凌驾于控制之上的风险属于特别风险。

无论对管理层凌驾于控制之上的风险的评估结果如何，注册会计师都应当针对该特别风险实施的审计程序包括： 1.调整项目：测试日常会计核算过程中做出的会计分录以及编制财务报表过程中作出的其他调整是否适当。

2.估计项目：复核会计估计是否存在偏向，并评价产生这种偏向的环境是否表明存在由于舞弊导致的重大错报风险。

3.异常项目：对于超出被审计单位正常经营过程的重大交易，或基于对被审计单位及其环境的了解以及在审计过程中获取的其他信息而显得异常的重大交易，评价其商业理由（或缺乏商业理由）是否表明被审计单位从事交易的目的是为了对财务信息做出虚假报告或掩盖侵占资产的行为。

例题：1.下列各项中，属于认定层次重大错报风险的是（〉。

A.被审计单位管理层凌驾于内部控制之上B.被审计单位治理层和管理层不重视内部控制C.被审计单位所处行业陷入严重衰退D.被审计单位大额应收账款可收回性具有高度不确定性正确答案：D解析：选项ABC均属于财务报表层次重大错报风险，选项D属于认定层次重大错报风险。

2.A注册会计师负责对甲公司2008年度财务报表进行审计，在设计审计程序时，A注册会计师遇到下列事项，请代为作出正确的专业判断。

A注册会计师对预计负债完整性认定进行审计时，下列审计程序中通常不能提供相关审计证据的是（）A.分析律师费用的异常变动B.检查董事会会议纪要C.向往来银行进行询证D.从预计负债明细账追查至记账凭证正确答案：D解析：本题考查的是“实现预计负债的完整性认定所实施的审计程序”知识点。

审计第⼗三章——对舞弊和法律法规的考虑（讲义）审计第⼗三章——对舞弊和法律法规的考虑（讲义）【知识点】财务报表审计中与舞弊相关的责任⼀、舞弊的含义和种类★（⼀）舞弊的含义舞弊是指被审计单位的管理层、治理层、员⼯或第三⽅使⽤欺骗⼿段获取不当或⾮法利益的故意⾏为。

（⼆）舞弊的种类舞弊包括编制虚假财务报告导致的错报和侵占资产导致的错报。

编制虚假财务报告可能是由于管理层通过操纵利润来影响财务报表使⽤者对被审计单位业绩和盈利能⼒的看法⽽造成的。

侵占资产通常伴随着虚假或误导性的记录或⽂件，其⽬的是隐瞒资产丢失或未经适当授权⽽被抵押的事实。

⼆、治理层、管理层的责任和注册会计师的责任★★★（⼀）治理层、管理层的责任被审计单位治理层和管理层对防⽌或发现舞弊负有主要责任。

管理层在治理层的监督下，⾼度重视对舞弊的防范和遏制是⾮常重要的。

治理层的监督包括考虑管理层凌驾于控制之上或对财务报告过程施加其他不当影响的可能性。

（⼆）注册会计师的责任注册会计师对发现舞弊⽅⾯的责任可以从正反两个⽅⾯界定：⼀⽅⾯，在按照审计准则的规定执⾏审计⼯作时，注册会计师有责任对财务报表整体是否不存在由于舞弊或错误导致的重⼤错报获取合理保证。

注意：注册会计师有责任在整个审计过程中保持职业怀疑，考虑管理层凌驾于控制之上的可能性，并认识到对发现错误有效的审计程序未必对发现舞弊有效。

另⼀⽅⾯，由于审计的固有限制，即使注册会计师按照审计准则的规定恰当地计划和执⾏了审计⼯作，也不可避免地存在财务报表中的某些重⼤错报未被发现的风险。

第⼀，舞弊导致的重⼤错报未被发现的风险，⼤于错误导致的重⼤错报未被发现的风险。

第⼆，如果在完成审计⼯作后发现舞弊导致的财务报表重⼤错报，特别是串通舞弊或伪造⽂件记录导致的重⼤错报，并不必然表明注册会计师没有遵守审计准则。

三、风险评估程序和相关活动★★（⼀）询问注意：第⼀，注册会计师不仅应当询问被审计单位的治理层、管理层和内部审计⼈员，还应当询问内部的其他相关⼈员。