【实用文档】金融负债和权益工具的区分,复合金融工具,永续债的会计处理

【实用文档】永续债的会计处理,金融资产和金融负债的初始计量,金融资产的后续计量第三节金融负债和权益工具的区分三、永续债的会计处理（一）永续债发行方会计分类应当考虑的因素永续债发行方在确定永续债的会计分类是权益工具还是金融负债（以下简称会计分类）时，应当根据本节的规定并同时考虑下列因素：1.到期日；2.清偿顺序；3.利率跳升和间接义务。

（二）关于到期日（是否能无条件地避免交付现金或其他金融资产的合同义务？）当永续债合同其他条款未导致发行方承担交付现金或其他金融资产的合同义务时，发行方应当区分下列情况处理：永续债合同的相关规定相关说明1.明确规定无固定到期日且持有方在任何情况下均无权要求发行方赎回该永续债或清算的通常表明发行方没有交付现金或其他金融资产的合同义务2.未规定固定到期日且同时规定了未来赎回时间（即“初始期限”）初始期限仅约定为发行方清算日一般情况通常表明发行方没有交付现金或其他金融资产的合同义务清算确定将会发生且不受发行方控制，或者清算发生与否取决于该永续债持有方发行方仍具有交付现金或其他金融资产的合同义务初始期限不是发行方清算日且发行方能自主决定是否赎回永续债发行方应当谨慎分析自身是否能无条件地自主决定不行使赎回权。

如不能，通常表明发行方有交付现金或其他金融资产的合同义务（三）关于清偿顺序当永续债合同其他条款未导致发行方承担交付现金或其他金融资产的合同义务时，发行方应当区分下列情况处理：情形相关内容合同规定发行方清算时永续债劣后于发行方发行的普通债券和其他债务通常表明发行方没有交付现金或其他金融资产的合同义务合同规定发行方清算时永续债与发行方发行的普通债券和其他债务处于相同清偿顺序的应当审慎考虑此清偿顺序是否会导致持有方对发行方承担交付现金或其他金融资产合同义务的预期，并据此确定其会计分类（四）关于利率跳升和间接义务1.基本原则永续债发行方在确定永续债会计分类时，应当考虑“间接义务”。

第十章负债和所有者权益一、金融负债和权益工具的区分（三）以外币计价的配股权、期权或认股权证如果企业的某项合同是通过固定金额的外币交换固定数量的自身权益工具进行结算，由于固定金额的外币代表的是以企业记账本位币计价的可变金额，因此不符合“固定换固定”原则。

但是，对以外币计价的配股权、期权或认股权证提供了一个例外情况：企业对全部现有同类别非衍生自身权益工具的持有方同比例发行配股权、期权或认股权证，使之有权按比例以固定金额的任何货币交换固定数量的该企业自身权益工具的，该类配股权、期权或认股权证应当分类为权益工具。

【例10-6】一家在多地上市的企业，向其所有的现有普通股股东提供每持有2股股份可购买其1股普通股的权利（配股比例为2股配1股），配股价格为配股当日股价的70%。

由于该企业在多地上市，受到各地区当地的法规限制，配股权行权价的币种须与当地货币一致。

【正确答案】本例中，由于企业是按比例向其所有同类普通股股东提供配股权，该配股权应当分类为权益工具。

（四）或有结算条款（由发行方和持有方均不能控制的未来不确定事项的发生或不发生来确定的金融工具：股价指数、消费价格指数、利率或税法变动、发行方未来收入、净收益或债务权益比率等）对于附有或有结算条款的金融工具：金融负债权益工具发行方不能无条件地避免交付现金、其他金融资产或以其他导致该工具成为金融负债的方式进行结算的，应当分类为金融负债。

满足下列条件之一的，发行方应当将其分类为权益工具：①要求以现金、其他金融资产或以其他导致该工具成为金融负债的方式进行结算的或有结算条款几乎不具有可能性，即相关情形极端罕见、显著异常或几乎不可能发生。

②只有在发行方清算时，才需以现金、其他金融资产或以其他导致该工具成为金融负债的方式进行结算。

③特殊金融工具中分类为权益工具的可回售工具。

【例10-7】甲公司发行1亿元优先股。

按合同条款约定，甲公司可根据相应的议事机制自主决定是否派发股利，如果甲公司的控股股东发生变更（假设该事项不受甲公司控制），甲公司必须按面值赎回该优先股。

第三节金融负债和权益工具的区分◊金融负债和权益工具的区分◊复合金融工具◊永续债的会计处理一、金融负债和权益工具的区分（一）金融负债和权益工具区分的总体要求1.金融负债和权益工具的定义（1）金融负债是指企业符合下列条件之一的负债：①向其他方交付现金或其他金融资产的合同义务。

例如发行的承诺支付固定利息的公司债券。

②在潜在不利条件下，与其他方交换金融资产或金融负债的合同义务。

例如，甲公司向乙公司签出一项在6个月后以每股10元的价格购买A上市公司股票的看涨期权。

6个月后标的股票的市价超过10元，则乙企业将行使期权。

③将来须用或可用企业自身权益工具进行结算的非衍生工具合同，且企业根据该合同将交付可变数量的自身权益工具。

例如，企业取得一项金融资产，并承诺两个月后向卖方交付本企业发行的普通股，交付的普通股数量根据交付时的股价确定，则该项承诺是一项金融负债。

再如，甲公司发行了名义金额为100元的优先股，合同条款规定甲公司在3年后将优先股强制转换为普通股，不考虑股息等因素。

（1）若转股价格为转股日前一工作日的该普通股市场价格，则属于金融负债。

（2）若名义金额为100元的优先股转换10股普通股，则属于权益工具。

④将来须用或可用企业自身权益工具进行结算的衍生工具合同，但以固定数量的自身权益工具交换固定金额的现金或其他金融资产的衍生工具合同除外。

例J如，甲公司于2X18年2月1日向乙公司发行以自身普通股为标的看涨期权。

根据该期权合同，如果乙公司行权（行权价为102元），乙公司有权于2X19年1月31日以每股102元的价格从甲公司购入普通股1 000 股。

（1）期权将以普通股净额结算，若2X19年1月31日看涨期权的公允价值为2 000元（每股市价为104 元），则甲公司交付普通股数量约为19.2 （2 000/104）股，则属于金融负债。

（2）期权将以普通股总额结算，即2X19年1月31日甲公司将以固定数量的自身股票1 000股换取乙公司支付的固定金额现金102 000 （1 000X102）元，应将该衍生工具确认为权益工具。

金融负债与权益工具的区分及相关会计处理规定
负债和权益工具在上市公司财务管理中有重要的地位，它们都是上市公司在融资时会
用到的资金来源，但负债和权益工具的区别也相当显著，会计处理规定也不太一样。

首先，从负债性质上来看，负债主要是指一方签署合同后须向另一方支付或承担义务
的一种出资方法，必须在合同所规定的期间内一次性支付所有金额。

而权益工具，即股权
投资、债务证券，以及各种其他形式的权益融资，则属于循环资本。

其基本特点是不规定
期限，没有具体的固定支出义务或可转换性义务，同时，取决于一定条件下可由出资方收
回资金给予的权利。

其次，在会计处理中，负债工具的记账应该受到《会计准则》及相关法律的监督，可
分为银行贷款、信用债券、金融票据、其他境外融资、租赁融资等，在记账时须考虑负债
的种类、负债的期限、负债的利率、负债方的回报等。

而权益工具，又可分为股票、债券、公司组织方式调整等，会计处理可依据是公司股票、债券以及其他违反《公司法》的情况
来确定，在记账时应注意资金投入金额、资金投入日期、股份出质及质押情况等。

综上所述，负债与权益工具的区别主要表现在股票权益型负债的性质、到期日和流动
性等方面，而会计处理则根据业务性质，分别受《会计准则》及相关法律、《公司法》等
的约束，记账时要注意不同性质工具所涉及的费用、利润、期限、利率等情况。

（1）对于浮动利率金融资产或浮动利率金融负债，以反映市场利率波动而对现金流量的定期重估将改变实际利率。

（2）如果浮动利率金融资产或浮动利率金融负债的初始确认金额等于到期日应收或应付本金的金额，则未来利息付款额的重估通常不会对该资产或负债的账面价值产生重大影响。

4.企业与交易对手方修改或重新议定合同的相关规定（1）企业与交易对手方修改或重新议定合同，a.未导致金融资产终止确认，但导致合同现金流量发生变化的，或者b.企业修正了对合同现金流量的估计的，应当重新计算该金融资产的账面余额，并将相关利得或损失计入当期损益。

其中：重新计算的该金融资产的账面余额，应当根据将重新议定或修改的合同现金流量按金融资产的原实际利率（或者购买或源生的已发生信用减值的金融资产应按经信用调整的实际利率）折现的现值确定。

（2）对于修改或重新议定合同所产生的所有成本或费用，企业应当调整修改后的金融资产账面价值并在修改后金融资产的剩余期限内摊销。

5.以摊余成本计量且不属于任何套期关系的金融资产所产生的利得或损失，应当在终止确认、重分类、按照实际利率法摊销或确认减值时，计入当期损益。

6.利息收入（用什么基数？用什么利率？）金融资产的类别利息收入的计算原则通常情况下账面余额×实际利率购入或源生的已发生信用减值摊余成本×经信用调整的实际利率（自初始确认起：★★★怪胎）购入或源生的未发生信用减值后续期间已发生信用减值摊余成本（即账面余额减已计提减值）×实际利率（不因减值的发生而变化）信用风险有所改善而不再存在信用减值账面余额×实际利率【小结】基数①账面余额：不存在信用减值（含初始确认后一直不存在、后续改善）②摊余成本：存在信用减值（含购入或源生的已发生信用减值的金融资产）利率③经信用调整的实际利率：购入或源生的已发生信用减值的金融资产④其他：实际利率（含后续发生信用减值）【手写板】7.已发生信用减值的金融资产当对金融资产预期未来现金流量具有不利影响的一项或多项事件发生时，该金融资产成为已发生信用减值的金融资产。

金融负债与权益工具的区分及会计处理金融负债与权益工具的区分及会计处理随着中国资本市场的进一步发展，中国银监会《商业银行资本管理办法（试行）》、《中国银监会关于商业银行资本工具创新的指导意见》、国务院《关于开展优先股试点的指导意见》、证监会《优先股试点管理办法》等相关法律法规和制度的陆续出台，在国内资本市场上，优先股、永续债等创新资本工具预计还将不断涌现。

财政部出台《金融负债与权益工具的区分及相关会计处理规定》恰逢其时，紧密贴合了金融市场的实际需要，进一步指导和规范此类金融工具的会计处理。

该规定开宗明义地强调，企业应当根据所发行金融工具的合同条款及其所反映的经济实质而非仅以法律形式，结合金融资产、金融负债和权益工具的定义，将该金融工具或其组成部分分类为金融资产、金融负债或权益工具。

该规定还重申了《企业会计准则第37号――金融工具列报》中有关区分金融负债和权益工具的主要原则中的关键点，并对如何应用此原则进行了较为详细的阐释。

该规定完善了金融工具列报准则中金融负债、权益工具的定义，以及或有结算条款、结算选择权、复合金融工具的规定等。

对于如何理解和在实务中应用金融负债与权益工具的分类原则，尤其是“以固定数量的自身权益工具交换固定金额的现金或其他金融资产”这一原则，该规定也做出了适当的补充。

四项注意可回售工具或仅在清算时才有义务按比例交付净资产的工具。

引入该内容主要是为了与《国际会计准则第32号――金融工具：列示》趋同。

企业发行的此类工具虽然符合金融负债的定义，但准则提供一项例外，即当此类工具符合一定条件时，企业将其分类为权益工具。

此类工具的发行主体通常为基金、信托等结构化主体。

合并财务报表中的特别考虑。

强调在合并财务报表中对金融工具进行分类时，应当考虑所有集团成员和金融工具持有方之间达成的所有条款和条件。

补充规定了企业发行的分类为权益工具的可回售工具或仅在清算时才有义务按比例交付净资产的工具，在该企业的母公司合并财务报表中，此类工具对应的少数股东权益部分，应当分类为金融负债，而非少数股东权益。

第三节金融负债和权益工具的区分一、金融负债和权益工具的区分（二）金融负债和权益工具区分的基本原则2.是否交付固定数量的自身权益工具结算（2）基于自身权益工具的衍生工具固定换固定：权益工具其他：金融负债【教材例14-10】甲公司于2×17年2月1日向乙公司发行以自身普通股为标的的看涨期权（即：有权买入）。

根据该期权合同，如果乙公司行权，乙公司有权以每股102元的价格从甲公司购入普通股1 000股。

其他有关资料如下：（1）合同签订日 2×17年2月1日（2）行权日（欧式期权）2×18年1月31日（3）2×18年1月31日应支付的固定行权价格 102元（4）期权合同中的普通股数量 1 000股（5）2×17年2月1日每股市价100元（6）2×17年12月31日每股市价104元（7）2×18年1月31日每股市价 104元（8）2×17年2月1日期权的公允价值 5 000元（9）2×17年12月31日期权的公允价值 3 000元（10）2×18年1月31日期权的公允价值 2 000元情形1：期权将以现金净额结算分析：在现金净额结算约定下，甲公司不能完全避免向另一方支付现金的义务，因此应当将该期权划分为金融负债。

甲公司的会计处理如下：①2×17年2月1日，确认发行的看涨期权：借：银行存款 5 000贷：衍生工具——看涨期权 5 000②2×17年12月31日，确认期权公允价值减少：借：衍生工具——看涨期权 2 000贷：公允价值变动损益 2 000③2×18年1月31日，确认期权公允价值减少：借：衍生工具——看涨期权 1 000贷：公允价值变动损益 1 000在同一天，乙公司行使了该看涨期权，合同以现金净额方式进行结算。

甲公司有义务向乙公司交付104 000元（即：104×1 000），并从乙公司收取102000元（即：102×1 000），甲公司实际支付净额为2 000元。

第三节金融负债和权益工具的区分三、永续债的会计处理（一）永续债发行方会计分类应当考虑的因素永续债发行方在确定永续债的会计分类是权益工具还是金融负债（以下简称会计分类）时，应当根据本节的规定并同时考虑下列因素：1.到期日；2.清偿顺序；3.利率跳升和间接义务。

（二）关于到期日（是否能无条件地避免交付现金或其他金融资产的合同义务？）当永续债合同其他条款未导致发行方承担交付现金或其他金融资产的合同义务时，发行方应当区分下列情况处理：永续债合同的相关规定相关说明1.明确规定无固定到期日且持有方在任何情况下均无权要求发行方赎回该永续债或清算的通常表明发行方没有交付现金或其他金融资产的合同义务2.未规定固定到期日且同时规定了未来赎回时间（即“初始期限”）初始期限仅约定为发行方清算日一般情况通常表明发行方没有交付现金或其他金融资产的合同义务清算确定将会发生且不受发行方控制，或者清算发生与否取决于该永续债持有方发行方仍具有交付现金或其他金融资产的合同义务初始期限不是发行方清算日且发行方能自主决定是否赎回永续债发行方应当谨慎分析自身是否能无条件地自主决定不行使赎回权。

如不能，通常表明发行方有交付现金或其他金融资产的合同义务（三）关于清偿顺序当永续债合同其他条款未导致发行方承担交付现金或其他金融资产的合同义务时，发行方应当区分下列情况处理：情形相关内容合同规定发行方清算时永续债劣后于发行方发行的普通债券和其他债务通常表明发行方没有交付现金或其他金融资产的合同义务合同规定发行方清算时永续债与发行方发行的普通债券和其他债务处于相同清偿顺序的应当审慎考虑此清偿顺序是否会导致持有方对发行方承担交付现金或其他金融资产合同义务的预期，并据此确定其会计分类（四）关于利率跳升和间接义务1.基本原则永续债发行方在确定永续债会计分类时，应当考虑“间接义务”。

永续债合同规定没有固定到期日、同时规定了未来赎回时间、发行方有权自主决定未来是否赎回且如果发行方决定不赎回则永续债票息率上浮（即“利率跳升”或“票息递增”）的，发行方应当结合所处实际环境考虑该利率跳升条款是否构成交付现金或其他金融资产的合同义务。

关于金融负债和权益工具的区分，看这一篇就够了！
金融负债和权益工具的区分是金融工具这章的一大难点，我陆陆续续写了不少文章来解读，但有老铁反映说虽然每个知识点看着挺带劲，但是串不起来，所以想看个汇总版的，像我这样善解人意又体贴的财会博主，还能说什么？当然是满足啊！
金融负债和权益工具的区分主要分三大部分：
1.区分的基本两条原则（重中之重）
2.区分的注意事项（了解即可）
3.特殊情况-复合金融工具（重点掌握）
每一部分都是先知识点总结，然后附上文章链接，大家可以先看总结，看不懂的地方再戳我的大白话解读文章细细理解。

一、区分的两条基本原则：
1.知识点总结
2.大白话文章链接：
1.金融负债和权益工具的区分大逻辑：
金融工具丨金融负债VS权益工具的区分逻辑
2.区分标准一解读：
金融工具丨游离在负债和权益之间的灰色地带
金融工具丨永续债的会计魔术
金融工具丨人人都爱它
3.区分标准二解读：
搞懂底层逻辑才是学习CPA的上策
金融工具丨教材不说人话怎么办？
金融工具丨眼里揉不得沙子的权益工具
二、区分的注意事项：
1.知识点总结
2.大白话文章链接：
1.或有结算：金融工具丨到底是可能还是不可能，给个准话行不行？
2.结算选择权：金融工具丨CPA是不是在故意为难我们？
3.金融负债的例外：没有完美的会计准则
4.金融负债和权益工具的重分类：一文看懂金融负债和权益工具的重分类！
三.复合金融工具
特征：既有负债成分，又有权益成分，典型例子为可转债。

第三节金融负债和权益工具的区分◇金融负债和权益工具的区分◇复合金融工具◇永续债的会计处理一、金融负债和权益工具的区分（一）金融负债和权益工具区分的总体要求1.金融负债和权益工具的定义（1）金融负债是指企业符合下列条件之一的负债：①向其他方交付现金或其他金融资产的合同义务。

例如发行的承诺支付固定利息的公司债券。

②在潜在不利条件下，与其他方交换金融资产或金融负债的合同义务。

例如，甲公司向乙公司签出一项在6个月后以每股10元的价格购买A上市公司股票的看涨期权。

6个月后标的股票的市价超过10元，则乙企业将行使期权。

③将来须用或可用企业自身权益工具进行结算的非衍生工具合同，且企业根据该合同将交付可变数量的自身权益工具。

例如，企业取得一项金融资产，并承诺两个月后向卖方交付本企业发行的普通股，交付的普通股数量根据交付时的股价确定，则该项承诺是一项金融负债。

再如，甲公司发行了名义金额为100元的优先股，合同条款规定甲公司在3年后将优先股强制转换为普通股，不考虑股息等因素。

（1）若转股价格为转股日前一工作日的该普通股市场价格，则属于金融负债。

（2）若名义金额为100元的优先股转换10股普通股，则属于权益工具。

④将来须用或可用企业自身权益工具进行结算的衍生工具合同，但以固定数量的自身权益工具交换固定金额的现金或其他金融资产的衍生工具合同除外。

例如，甲公司于2×18年2月1日向乙公司发行以自身普通股为标的看涨期权。

根据该期权合同，如果乙公司行权（行权价为102元），乙公司有权于2×19年1月31日以每股102元的价格从甲公司购入普通股1 000股。

（1）期权将以普通股净额结算，若2×19年1月31日看涨期权的公允价值为2 000元（每股市价为104元），则甲公司交付普通股数量约为19.2（2 000/104）股，则属于金融负债。

（2）期权将以普通股总额结算，即2×19年1月31日甲公司将以固定数量的自身股票1 000股换取乙公司支付的固定金额现金102 000（1 000×102）元，应将该衍生工具确认为权益工具。

第三节金融负债和权益工具的区分二、复合金融工具企业应对发行的非衍生工具进行评估，以确定所发行的工具是否为复合金融工具。

对于复合金融工具，发行方应于初始确认时将各组成部分分别分类为金融负债、金融资产或权益工具。

1.企业发行的一项非衍生工具同时包含金融负债成分和权益工具成分的，应于初始计量时先确定金融负债成分的公允价值（包括其中可能包含的非权益性嵌入衍生工具的公允价值），再从复合金融工具公允价值中扣除负债成分的公允价值，作为权益工具成分的价值。

2.可转换债券等可转换工具可能被分类为复合金融工具。

发行方对该类可转换工具进行会计处理时，应当注意以下方面：（1）在可转换工具转换时：①应终止确认负债成分，并将其确认为权益。

②原来的权益成分仍旧保留为权益（从权益的一个项目结转到另一个项目，如从“其他权益工具”转入“资本公积——资本溢价或股本溢价”）。

③可转换工具转换时不产生损益。

（2）企业通过在到期日前赎回或回购而终止一项仍具有转换权的可转换工具时①应在交易日将赎回或回购所支付的价款以及发生的交易费用分配至该工具的权益成分和负债成分。

分配价款和交易费用的方法应与该工具发行时采用的分配方法一致。

②价款和交易费用分配后，所产生的利得或损失应分别根据权益成分和负债成分所适用的会计原则进行处理，分配至权益成分的款项计入权益，与债务成分相关的利得或损失计入当期损益。

3.企业可能修订可转换工具的条款以促使持有方提前转换。

例如，提供更有利的转换比率或在特定日期前转换则支付额外的对价。

在条款修订日，持有方根据修订后的条款进行转换所能获得的补偿的公允价值与根据原有条款进行转换所能获得的补偿的公允价值之差，应在利润表中确认为一项损失。

4.企业发行认股权和债权分离交易的可转换公司债券所发行的认股权符合权益工具定义及其确认与计量规定的：①确认：应当确认为一项权益工具（其他权益工具）。

②计量：以发行价格减去不附认股权且其他条件相同的公司债券公允价值后的净额进行计量。

权益工具和金融负债在期权上的区别确认及其会计核算金融工具列报，是指金融工具在会计报表中的列示和会计报表附注中的披露两部分内容。

金融工具的列示涉及的主要问题包括，权益工具和金融负债的区分，混合工具的分拆，金融资产和金融负债相互抵销的条件等；金融工具的披露所涉及的问题，主要包括金融工具一般信息如何披露、金融工具风险如何披露等。

金融工具列示企业发行金融工具，应当按照该金融工具的实质，以及金融资产、金融负债和权益工具的定义，在初始确认时将该金融工具或其组成部分确认为金融资产、金融负债或权益工具。

金融工具的实质，而不是其法定形式，决定其在发行者资产负债表内的分类。

虽然实质和法定形式通常是一致的，但情况并不总是如此。

例如，有些金融工具的法定形式表现为权益，但实质上是负债（包含强制性赎回条款的优先股）；还有些金融可能既有权益工具的特征，又有金融负债的特征（参与优先股、可转换债券）。

通常情况下，比较容易分辨所发行金融工具是权益工具还是金融负债，但有会遇到比较复杂的情况，比如企业发行的将来以自身权益工具进行结算的金融工具，可能因为结算方式不同，导致所确认结果不同。

按照《金融工具确认和计量》准则的规定，权益性工具是指能够证明拥有主体在扣除所有负债后的资产中的剩余权益的合同。

如发行的普通股。

在该发行合约中，甲乙双方之间通常是通过现金或其他金融资产（如债券）来进行结算，而不是通过自身权益工具或其他权益工具来结算，而企业发行的将来以自身权益工具进行结算的金融工具，其结算的方式则是自身权益工具，也就是说该金融工具是以某一金融工具（自身权益工具）结算的金融工具。

金融负债与权益性工具的根本差异在于：金融负债的发行人负有向另一个主体交付现金或另一金融资产的合同义务，或者在潜在不利的条件下，负有与另一个主体交换金融工具的合同义务。

当存在上述合同义务时，如果主体没有无条件权利以避免递交现金或其他金融资产，所发行的金融工具应归为金融负债，否则为权益性工具。

第三节金融负债和权益工具四、复合金融工具企业发行的某些非衍生金融工具（如可转换公司债券等）既含有负债成分，又含有权益成分。

对此，企业应当在初始确认时将负债和权益成分进行分拆，分别进行处理。

在进行分拆时，应当先确定负债成分的公允价值并以此作为其初始确认金额，再按照该金融工具整体的发行价格扣除负债成分初始确认金额后的金额确定权益成分的初始确认金额。

发行该非衍生金融工具发生的交易费用，应当在负债成分和权益成分之间按照各自的相对公允价值进行分摊。

【例14-17】甲公司2×17年1月1日按每份面值1 000元发行了2 000份可转换债券，取得总收入2 000 000元。

该债券期限为3年，票面年利率为6%，利息按年支付；每份债券均可在债券发行1年后的任何时间转换为250股普通股。

甲公司发行该债券时，二级市场上与之类似但没有转股权的债券的市场利率为9%。

假定不考虑其他相关因素，甲公司将发行的债券划分为以摊余成本计量的金融负债。

（1）先对负债成分进行计量，债券发行收入与负债部分的公允价值之间的差额则分配到权益成分。

负债部分的现值按9%的折现率计算。

单位：元本金的现值：1 544 367第3年年末应付本金2 000 000元（复利现值系数为0.7721835）利息的现值：303 7553年期内每年应付利息120 000元（年金现值系数为2.5312917）负债部分总额 1 848 122所有者权益部分151 878债券发行总收入 2 000 000（2）甲公司的账务处理如下：①2×17年1月1日，发行可转换债券：借：银行存款 2 000 000应付债券——利息调整 151 878贷：应付债券——面值 2 000 000其他权益工具 151 878②2×17年12月31日，计提和实际支付利息：计提债券利息时：借：财务费用 166 331贷：应付利息 120 000应付债券——利息调整46 331实际支付利息时：借：应付利息 120 000贷：银行存款 120 000③2×18年12月31日，债券转换前，计提和实际支付利息：计提债券利息时：借：财务费用 170 501贷：应付利息120 000应付债券——利息调整50 501实际支付利息时：借：应付利息120 000贷：银行存款 120 000至此，转换前应付债券的摊余成本为1 944 954元（1 848 122+ 46 331+50 501）。

第三节金融负债和权益工具的区分一、金融负债和权益工具的区分二、复合金融工具三、永续债的会计处理一、金融负债和权益工具的区分（九个问题）（一）金融负债和权益工具区分的总体要求企业发行金融工具，应当按照该金融工具的合同条款及其所反映的经济实质而非法律形式，以及金融资产、金融负债和权益工具的定义，在初始确认时将该金融工具或其组成部分分类为金融资产、金融负债或权益工具。

【板书】1.金融负债和权益工具的定义（1）金融负债金融负债，是指企业符合下列条件之一的负债：①向其他方交付现金或其他金融资产的合同义务，例如发行的承诺支付固定利息的公司债券。

【提示】合同负债（预收账款）不是金融负债，因其导致的未来经济利益流出是商品或服务，不是交付现金或其他金融资产的合同义务。

②在潜在不利条件下，与其他方交换金融资产或金融负债的合同义务，例如签出的看涨期权。

【例题】2×20年3月31日，甲公司与乙公司签订6个月后结算的期权合同。

合同规定：甲公司以每股0.5元的期权费买入6个月后执行价格为12元的丙上市公司股票的看涨期权。

2×20年3月31日，丙上市公司的股票价格为11元。

2×20年9月30日，如果丙公司股票的价格高于12元，则行权对甲公司有利，甲公司将选择执行该期权。

【分析】本例中，乙公司承担了一项在潜在不利条件下与甲公司交换金融资产的合同义务，应当确认一项衍生金融负债。

③将来须用或可用企业自身权益工具进行结算的非衍生工具合同，且企业根据该合同将交付可变数量的自身权益工具。

【例题】甲公司2×20年1月1日按面值发行1 000万股优先股，每股面值为100元。

合同条款规定甲公司在3年后将优先股强制转换为普通股，转换价格为转股日前一工作日的该普通股市价。

【分析】本例中，转股价格是变动的，未来须交付的普通股数量是可变的，实质上可视作甲公司将在3年后使用自身普通股并按其市价履行支付优先股总面值100 000（1 000×100）万元的义务。

金融负债与权益工具的划分作者：徐娜来源：《经营管理者·下旬刊》2017年第10期摘要：金融创新和金融改革不断深入，资本市场不断涌现新的金融创新工具，比如永续债和优先股。

如何正确区分金融创新工具的会计属性，确认为金融负债或者权益工具，成为发行企业迫切关注的问题。

本文基于永续债的讨论，浅谈金融负债和权益工具的划分。

关键词：永续债金融负债权益工具资本市场多种创新性金融工具的出现对相关会计处理提出挑战，永续债作为一种金融工具，在我国直至2013年10月武汉地铁集团有限公司发行27亿永续中票，才得以实现内地永续债的零突破。

我国尚没有规范永续债的政策法规。

由于受不同发行条款约定的限制，永续债券如何进行会计处理，需要区分具体情况。

一、永续债的概述永续债是指没有到期日的债券，投资者购买永续债券之后不能收回投资本金，但是可以永续获得债券利息。

相比优先股，永续债具有显著的优势。

表现在：无需支付本金，预期偿付压力小；永续债利息可于税前扣除，降低公司加权资本成本率，融资成本低；不会稀释股权，不影响股权结构。

鉴于以上优点，永续债券融资备受关注。

永续债的特点主要表现在：第一，期限和赎回条款。

永续债没有明确的到期日，期限非常长，但国际上大部分永续债是带有赎回条款的。

发行人拥有在条款约定的某一个时间段按照某种价格赎回的权利，所以永续债也不一定真的是永续的。

第二，票息和流动性。

永续债票面利息一般很高，往往还会设置可变票息。

由于其期限长，必然导致流动性差，则投资者自然会要求高的风险溢价，这是发行方必须付出的代价。

二、金融负债与权益工具的区分1.会计一般区分原则。

金融负债和权益工具的区分核心原则是经济实质重于法律形式。

由于法律法规和会计处理依据的准绳不同，对同一债券法律认为是负债而会计认为是权益。

法律认为永续债券是一种有价证券，定期偿还利息构成企业的义务，表现为企业的负债，而会计则认为永续债如果发行方可自主决定是否按期支付利息，以及拥有自主赎回选择权时，应确认为一项权益工具。

第三节金融负债和权益工具的区分二、复合金融工具（一）基本原则1.企业发行的某些非衍生金融工具（如可转换公司债券等）既含有负债成分，又含有权益成分。

对此，企业应当在初始确认时将负债和权益成分进行分拆，分别进行处理。

2.在进行分拆时，应当先确定负债成分的公允价值并以此作为其初始确认金额，再按照该金融工具整体的发行价格扣除负债成分初始确认金额后的金额确定权益成分的初始确认金额。

3.发行该非衍生金融工具发生的交易费用，应当在负债成分和权益成分之间按照各自的相对公允价值进行分摊。

（二）可转换债券等可转换工具可能被分类为复合金融工具。

发行方对该类可转换工具进行会计处理时，应当注意以下方面：1.在可转换工具转换时，应终止确认负债成分，并将其确认为权益。

原来的权益成分仍旧保留为权益（从权益的一个项目结转到另一个项目）。

可转换工具转换时不产生损益。

如可转换公司债券的转换借：应付债券——可转换公司债券（账面价值）其他权益工具贷：股本资本公积——股本溢价2.企业通过在到期日前赎回或回购而终止一项仍具有转换权的可转换工具时，应在交易日将赎回或回购所支付的价款以及发生的交易费用分配至该工具的权益成分和负债成分。

分配价款和交易费用的方法应与该工具发行时采用的分配方法一致。

价款和交易费用分配后，所产生的利得或损失应分别根据权益成分和负债成分所适用的会计原则进行处理，分配至权益成分的款项计入权益，与债务成分相关的利得或损失计入损益。

3.企业可能修订可转换工具的条款以促成持有方提前转换，例如，提供更有利的转换比率或在特定日期前转换则支付额外的对价。

在条款修订日，对于持有方修订后的条款进行转换所能获得的对价的公允价值与根据原有条款进行转换所能获得的对价的公允价值之差，企业应将其确认为一项损失。

4.企业发行认股权和债权分离交易的可转换公司债券，所发行的认股权符合有关权益工具定义的，应当确认为一项权益工具（其他权益工具），并以发行价格减去不附认股权且其他条件相同的公司债券公允价值后的净额进行计量。

财政部关于印发《金融负债与权益工具的区分及相关
会计处理规定》的通知
文章属性
•【制定机关】财政部
•【公布日期】2014.03.17
•【文号】财会[2014]13号
•【施行日期】2014.03.17
•【效力等级】部门规范性文件
•【时效性】现行有效
•【主题分类】会计
正文
财政部关于印发《金融负债与权益工具的区分及相关会计处
理规定》的通知
（财会[2014]13号）
国务院有关部委、有关直属机构，各省、自治区、直辖市、计划单列市财政厅（局），新疆生产建设兵团财务局，有关中央管理企业，有关金融机构：为贯彻落实《国务院关于开展优先股试点的指导意见》（国发〔2013〕46号）等有关要求，规范优先股、永续债等金融工具的会计处理，根据《中华人民共和国会计法》和企业会计准则等相关规定，我部制定了《金融负债与权益工具的区分及相关会计处理规定》，现予印发。

相关企业应当严格按照企业会计准则相关具体准则和本规定，对发行和持有的优先股、永续债等金融工具进行会计处理。

随着金融改革的深入和金融创新的发展，未来可能有更多形式的金融工具出现，其会计处理应当适用相关企业会计准则和本规定。

执行中有何问题，请及时反馈我部。

财政部
2014年3月17日附件：金融负债与权益工具的区分及相关会计处理规定。

附件2《金融工具会计准则补充规定——债务工具与权益工具的区分及相关会计处理（征求意见稿）》起草说明近期，国内金融市场出现了各种形式的创新金融工具，如企业发行或拟发行的优先股、永续债等，其会计处理在实务层面存在一定争议。

为规范相关会计处理、发挥金融支持实体经济发展的作用，我们起草了《金融工具会计准则补充规定——债务工具与权益工具的区分及相关会计处理（征求意见稿）》（以下简称“补充规定”），现公开发布征求意见。

补充规定起草过程中的相关考虑说明如下：一、出台补充规定的必要性优先股、永续债等资本工具是国际金融危机后迅速发展的一类普通股以外的资本工具，是金融工具的一种。

虽然其法律形式和具体合同条款多种多样，但经济实质和适用的会计处理原则基本相同。

此类金融工具会计处理的核心问题，是区分发行的相关金融工具的会计属性是权益工具还是金融负债。

现行《企业会计准则第37号——金融工具列报》包含了这方面的原则，但非常简略，并有一定瑕疵。

因此在实务中，对于如何正确应用相关原则进行判断，往往存在争议。

2013年12月，国务院《关于开展优先股试点的指导意见》（国发[2013]46号）发布后，有关监管部门、企业和中介机构希望我们尽快出台更具操作性的会计标准，对金融工具会计准则中的原则进行解释和补充。

二、起草和征求意见过程本着主动服务经济社会发展、支持金融改革的精神，自2013年5月起，我司主动与相关监管部门建立联系，并与拟发行企业充分沟通，确保了迄今为止发行的创新金融工具在会计处理上基本没有争议，并为起草补充规定积累了丰富的第一手资料。

2013年12月，我们起草了相关规定，并在我司内部、投行、会计师事务所、商业银行和非金融企业进行了多轮座谈和沟通，广泛听取意见，并形成了本补充规定征求意见稿。

三、与现行企业会计准则的关系补充规定是对现行《企业会计准则第22号——金融工具确认和计量》以及《企业会计准则第37号——金融工具列报》的细化和补充，可看作是准则中规定的权益工具与金融负债区分原则在具体业务中的运用指南。