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存货的会计初始计量与所得税计税基础间的差异有哪些？
存货发出的会计处理与税收处理有何差异？
存货期末计量的会计处理与计税处理有什么差异？如何进行调整？可否进行筹划？以合并方式取得的长期股权投资的会计初始计量与所得税计税基础有哪些差异？以现金方式取得的长期股权投资在成本计量方面，会计与税法间存在什么差异？成本法核算的长期股权投资在持有期间，会计与税法上都存在什么差异？
权益法核算的长期股权投资在持有期间，会计与税法上有什么差异？
长期股权投资减值准备在会计和税法上存在怎样的差别？如何进行纳税调整？
长期股权投资处置的会计处理与所得税处理有哪些不同？
在考察会计与税法在固定资产方面的差异时以谁为标准？
固定资产的初始计量与计税基础间存在哪些差异？
在固定资产资产折旧的范围方面，会计准则与所得税法的规定有何不同？
固定资产折旧年限、折旧方法以及预计残值在会计与税法都存在哪些差异？
会计准则与所得税法在固定资产后续支出方面的差异是什么？
会计与税法在计提固定资产折旧基数方面的差异有哪些？
会计与所得税法在固定资产处置方面都存在哪些差异？
投资性房地产的会计处理与所得税处理有什么差异？
外购的无形资产的会计初始计量与所得税计税基础间是否存在差异？
取得的无形资产在会计初始成本计量以及所得税计税基础上有什么差异？
土地使用权的会计核算与税收处理有哪些差异？
无形资产研究开发费的会计处理与税收处理有什么不同？
无形资产后续计量的会计与所得税处理存在什么差异？
会计准则和所得税法在无形资产处置方面有什么差异？
采用公允价值模式计量的非货币性资产交换业务的会计与税法间的差异有哪些？
采用账面成本模式计量的非货币性资产交换业务的会计与税法间的差异有哪些？
整体资产置换业务的会计与所得税差异有哪些？
企业计提的资产减值准备应当如何进行所得税纳税调整？
以非现金资产清偿债务在会计和所得税处理上有什么差异？
或有负债业务的会计与所得税处理有什么差异？
借款费用的会计与所得税处理有什么异同？
融资租入的固定资产在会计与税务处理方面有什么差异？
如何分析和比较会计准则与所得税法在收入方面的差异？
视同销售是否构成会计与所得税法间的差异？
在收入形式方面，会计准则与所得税法的规定有什么差异？
在销售货物、提供劳务及让渡资产使用权的收入时间上会计与所得税是否存在差异？在商品销售、提供劳务以及财产转让收入计量方面，会计准则与所得税法存在哪些差异？
在权益性投资收益计量方面会计准则与所得税法的规定都有什么差异？
存货的会计初始计量与所得税计税基础间的差异有哪些？
问：我是一家大型工业企业的财会办税人员。经过公司董事讨论通过，我公司自今年1月1日起改用新的企业会计准则。在适用新企业会计准则的过程中，我们发现，在存货的初始计量方面，新会计准则调整变化较大。另外，新企业所得税法也在今年实施了，而我们对新企业所得税法了解得很少。考虑到新会计准则与新企业所得税法间的差异，为避免年终纳税调整时发生差错，我们想从早做好准备，因此，特向专家咨询请教会计上存货的初始计量与所得税
上存货的计税基础之间的差异，还请专家赐教。多谢。
答：你好。有关存货的会计初始计量与所得税的计税基础间的差异，应当视存货的取得方式而确定：
1．外购存货上的差异。按照存货准则及其应用指南的规定，企业外购存货的初始成本主要由采购成本构成。所谓采购成本，包括购买价款、相关税费、运输费、装卸费、保险费以及其他可归属于存货采购成本的费用。在所得税上，按照《中华人民共和国企业所得税法实施条例》第七十二条的规定，企业以现金方式外购的存货也以购买价和的相关税费作为成本。因此从总体上讲，两者的规定是一致的。但是我们必须注意到，在税收上确定相关成本与费用是基于纳税人取得合法有效的凭证为前提的，一旦纳税人不能取得合符税法规定的凭证，那么在税收上是不承认其成本的。因此，凭证的合法与否将不可避免地构成会计与税法上的差异。
2．自制存货上的差异。在会计上，自制的存货的初始成本包括自制存货过程中所使用存货的成本以及由加工成本和其他成本构成。自制存货过程中所使用存货的成本主要的就是采购成本。加工成本，是指企业在加工存货的过程中所发生的成本与费用，包括直接人工以及按照一定方法分配的制造费用。其他成本，是指除采购成本、加工成本以外的，使存货达到目前场所和状态所发生的其他支出。另外，按照《企业会计准则第17号——借款费用》及其应用指南的规定，企业建造相当长时间（一年及一年以上）的存货所发生的借款费用也应当计入存货的成本。而从《中华人民共和国企业所得税法实施条例》第三十七条、三十八条以及第七十二条的规定可以看出，一般情况而言，在自制存货方面，会计准则与所得税法间的差异很小，只是在借款利息费用的扣除上存在差异，即在会计上，因自制存在对外发生的借款利息是没有列支额度限制的，而在税法上，只有符合规定标准的借款利息费用才可以计入存在的成本，否则，则需要进行调整。另外，考虑在自制存货的过程中，企业所领用的存货可能是已经计提存货跌价准备的，那么在此情况下，存在的成本在会计与税法间也会形成差异，因为会计是允许计提跌价准备的，而税法是不允许计提跌价准备的，因此，因为存货跌价准备而形成的自制存货的成本也属于两者间的差异。
3．接受投资存货上的差异。《企业会计准则第1号——存货》第十一条规定：投资者投入存货的成本，应当按照投资合同或协议约定的价值确定，但合同或协议约定价值不公允的除外。由此规定可以看出，在会计上，企业接受投资而新增的存货的成本是以公允价值核算的，如果投资双方所确定的价值不公允，那么就必须进行调整。而在所得税上，按照《中华人民共和国企业所得税法实施条例》第七十二条的规定，企业在接受存货投资时也必须以公允价值为基础确定存货的成本。如果存货的价值不公允，那么按照第四十七条的规定，税收征纳双方都需要进行调整。因此，在接受存在投资方面，会计与税法是不存在差异的。
4．受赠存货的差异。在会计上，接受捐赠的存货，应当按照公允价值进行计量；公允价值不能可靠取得的，按照名义金额计量。受赠资产附带有关文件、协议、发票、报关单等凭证注明的价值与公允价值差异不大的，应当以有关凭证中注明的价值作为公允价值；如没有注明价值或者注明价值与公允价值差异较大、但有活跃市场的，应当根据有确凿证据表明的同类或类似资产市场价格作为公允价值；如没有注明价值、且没有活跃市场、不能可靠取得公允价值的，用当按照名义金额计量，名义金额为l元。在所得税上，按照《中华人民共和国企业所得税法实施条例》第七十二条的规定，企业接受捐赠的存货的成本应当按照公允价值和应当支付的相关税费作为计税基础。两者间的差异明显的。但对于纳税人所接受的没有公允价值的捐赠存货价值在税法上如何计量则是一个问题，因为税法只规定了按照公允进行计量，却未明确没有公允价值时存货成本的确定。
5．通过提供方式取得存货上的差异。按照存货准则的规定，企业通过提供劳务取得的存货，其成本按从事劳务提供人员的直接人工和其他直接费用以及可归属于该存货的间接费用确定。但是在税收上，按照《中华人民共和国企业所得税法实施条例》第七十二条的规定，企业通过提供劳务方式取得的存货的成本仍然应当按照公允价值和应当支付的相关税费作为计税基础。很显然，在会计上是以成本价确定存货成本的，而在税收上则是以公允价确定存货成本的。
6．以非货币性资产交换方式取得存货上的差异。按照《企业会计准则第7号——非货币性资产交换》及其应用指南的规定，企业以非货币性资产交换方式取得存货的初始成本应当视情况采用两种模式：其一，以公允价值模式计量。对于具有商业实质且其换入或换出资产的公允价值能够可靠地计量的非货币性资产交换，不涉及补价的，应当按照换出资产的公允价值作为确定换入存货成本的基础，但有确凿证据表明换入存货的公允价值更加可靠的，则以换入存货的公允价值作为确定换入存货成本的基础。其二，成本计量模式。如果不具有商业实质或者交换所涉及的资产的公允价值不能够可靠地计量，那么就应当按照换出资产的账面价值和应当支付的相关税费，作为换入存货成本。而在税收上，按照《中华人民共和国企业所得税法实施条例》第七十二条的规定，企业以非现金方式取得的存货的成本仍然应当按照所取得存货的公允价值和应当支付的相关税费作为计税基础。因此其间的差异是明显的：在会计上，如果采用公允价值模式，那么首先以换出资产的公允价值进行计量，除非换入资产的公允价值能够更为可靠地计量；在采用账面价值模式时，则只以换出资产的账面价值作为存货成本。而税收则是以换入存货的公允价值作为计税基础的。
7．以债务重组方式取得存货上的差异。按照会计准则的规定，企业通过债务重组方式取得的存货，其成本应当以该存货的公允价值进行计量。税收上的处理与会计上的处理相同，也是以公允价值作为计税基础。
8．企业合并取得存货上的差异。按照企业合并准则及其应用指南的规定，企业通过企业合并方式取得存货的成本区分两种情况确定：其一，同一控制下的企业合并取得存货，合并方在企业合并中取得的存货成当按照合并日在被合并方的账面价值计量；其二，非同一控制下的企业合并取得的存货，合并中取得的被购买方存货其所带来的经济利益很可能流入企业且公允价值能够可靠地计量的，应当单独予以确认并接照公允价值计量。在税收上，则应当按照《中华人民共和国企业所得税法实施条例》第七十五条以及《企业改组改制中若干所得税业务问题的暂行规定》（国税发〔1998〕97号）的精神处理。如果合并企业向被合并企业的股东支付的对价中，非股权支付额（除合并企业股权以外的现金、有价证券、存货、固定资产等资产）不高于所支付的股权账面价值（合并方所有者权益份额）20%的，经税务机关审核确认，被合并方可以选择应税和免税两种方式处理。如果超过20%，必须按应税改组处理。免税改组是指被合并企业不确认全部资产的转让所得或损失，不计算，缴纳所得税。合并企业接受被合并企业全部资产的计税基础，须以被合并企业原账面净值为基础确定。应税改组是指被合并企业应视为按公允价值转让、处置全部资产，计算资产的转让所得，依法缴纳所得税。合并企业接受被合并企业的有关资产，计税时可以按经评估确认的价值确定成本。由此可见，同一控制下企业合并方式取得的存货，如果符合免税改组的条件，并且纳税人向税务机关申请选择免税改组，其会计成本与计税基础相同。如果属于应税班组，则合并方取得存货的计税基础应当按公允价值确定；而会计成本是以被合并方的原账面价值确定的。非同一控制下企业合并方式取得的存货，如果符合免税改组的条件，并且纳税人向税务机关申请选择免税改组，其计税基础应以被合并方的原账面价值确定，而会计成本是以合并日的公允价值确定；如果属于应税改组，其会计成本与计税基础一致，均以合并日的公允价值确定。
胡俊坤
存货发出的会计处理与税收处理有何差异？
问：本人是一名财会人员。今年在参加我市地方税务局组织的新企业所得税法培训时，发现新的企业所得税法所规定的发出存货的成本计价方法也是三种，即先进先出法、加权平均法和个别计价法。其规定与新会计准则的规定是一样的。那么请问：这是否意味着采用新会计准则核算的企业在执行新的企业所得税法之后，其发出存货的成本在会计和税收上不再存在差异了？不需要再行调整了？
答：你的理解是不全面的。
《企业会计准则第1号——存货》第十四条的规定，企业应当采用先进先出法、加权平均法或者个别计价法确定发出存货的实际成本。而《中华人民共和国企业所得税法》第七十三条的规定与此类似，即企业使用或者销售的存货的成本计算方法，可以在先进先出法、加权平均法、个别计价法中选用一种。因而在发出存货方面，会计与税法之间好象是不存在什么差异。
其实不然。在发出存货的计价方法问题上，新会计准则与新企业所得税间仍然存在着较大的差异：
1．会计准则和所得税法上所规定的计价方法虽然都是三种，但是在具体的应用方面存在很大的差异。其一，在会计上，虽然也强调企业在选择某一种方法之后不得随意改变，但是按照《企业会计准则第28号——会计政策、会计估计变更和差错更正》的规定，在确实需要的情况下，企业仍然可以自主地决定和调整发出存在的计价方法。而在税收上，按照《中华人民共和国企业所得税法实施条例》第七十三条以及《企业所得税税前扣除办法》等的规定，计价方法一经选用，不得随意变更。如果确需变更，则应当在下一纳税年度开始前，就改变发出存货的计价方法及其原因向主管税务机关作出书面说明。其二，会计准则对发出存货计价方法的选择规定有多种限制，这些限制包括：对于性质和用途相似的存货，应当采用相同的成本计算方法确定发出存货的成本；对于不能替代使用的存货、为特定项目专门购入或制造的存货以及提供劳务的成本，通常采用个别计价法确定发出存货的成本。但是在所得税法上，却没有类似的限制。
2．按照存货准则及其应用指南的规定，存货中的周转材料如低值易耗品和包装物，会计准则允许企业视情况采用一次转销法或者五五摊销法进行摊销，并计入相关资产的成本或者当期损益；企业（建造承包商）的钢模板、木模板、脚手架和其他周转材料等，可以采用一次转销法、五五摊销法或者分次摊销法进行摊销。但是在税收上却没有类似规定。按照《中华人民共和国企业所得税法》第十五条的规定，企业使用或者销售存货，按照规定计算的存货成本，准予在计算应纳税所得额时扣除。这也就意味着企业所发出的低值易耗品和包装物等等的存货仍然可以采用先进先出法、加权平均法或者个别计价法中的一种，在发出时即进行一次性的扣除。因此，低值易耗品和包装物等等存货方面，会计准则与所得税法间的差异是明显的。
3．如果考虑到存货跌价准备，那么我们会发现在发出存货的成本问题上，会计准则与所得税法间的差异更加的明显。在会计上，企业可以根据存货的具体情况计提存货跌价准备。而在所得税上是不允许企业计提任何的存货跌价准备的。如此，企业所发出在存货如果是计提了跌价准备的存货，那么在会计与税收之间必然会存在较大的差异，这种差异也就需要纳税人在计算缴纳企业所得税时进行必要的纳税调整。
除此之外，我们还需要注意，由于存货的初始成本在会计与税法间是存在差异的，这种差异也必然会反映到发出存在的成本上，进一步讲，存货的初始成本差异也将导致存货发出成本的差异。
胡俊坤
存货期末计量的会计处理与计税处理有什么差异？如何进行调整？可否进行筹划？
问：前些日子，我单位请某注册税务师事务所对我单位近期的纳税情况进行审核。在审核中，注册税务师发现我单位在今年6月份对因为霉变并且已经不具有任何可用价值的食品原料计提减值20万元准备金的做法提出疑义，认为我单位好的处理方法应当是直接将食品原料报废，避免在会计与税收上形成差异，避免不必要的纳税调整。而且注册税务师还说，如果按照他们的思路处理，还可以将食品原料损失进行税前扣除，从而减少应纳税款，达到纳税筹划的目的。但是由于我们在所得税业务方面不够精通，因而仍然不能很好地他们的意思，特向专家咨询：在存货的期末计量方面，会计准则与所得税法间都存在什么样的差异？对于这些差异应当如何进行纳税调整？通过什么样的安排可以实现纳税筹划的目的？多谢。
答：对于您的提问，我们将逐一进行解答。
首先回答存货期末计量的会计处理与税收处理的差异问题。存货期末计量的会计处理与税收处理的差异问题实际上就是会计与税收在存货跌价准备金计提、转回以及结转等方面的差异问题。根据企业会计准则的规定，资产负债表日，企业的存货成本高于其可变现净值的，就应当计提存货跌价准备。计提方法可以根据存货的特点在单项计提法、分类计提法、综合计提法中合理选择。以前减记存货价值的影响因素已经消失的，减记的金额应当予以恢复，并在原已计提的存货跌价准备金额内转回，转回的金额计入当期损益。企业计提了存货跌价准备，如果其中有部分存货已经销售，则企业在结转销售成本时，应同时结转对其己计提的存货跌价准备。但是在所得税上，按照《中华人民共和国企业所得税法》第十条以及《中华人民共和国企业所得税法实施条例》第五十五条的规定，不符合国务院财政、税务主管部门规定的各项资产减值准备、风险准备等准备金支出是不得在税前扣除的。也就是说在所得税上是不允许计提并列支存货减值准备的。
既然会计上必须计提存货跌价准备，而税收上却不允许计列存货跌价准备，那么对纳税人来说，在计算缴纳企业所得税时就必须进行纳税调整。在一般情况下，企业应当区分两种情况进行纳税调整：其一，当企业当期计提存货减值准备时，企业应当就增提的金额调增应纳税所得额，用公式表示即为：期末余额－期初余额>0，应调增应纳税所得额＝期末余额－期初余额。其二，当企业当期不仅未计提存货减值准备反而转回存货减值准备时，企业应当就转回的金额调减应纳税所得额，用公式表示即为：期末余额－期初余额<0，应调减应纳税所得额＝期末余额－期初余额。
那么对纳税人来说在计提存货跌价准备方面可不可以进行筹划呢？我们说是可以的，只是可供税收筹划的空间较小。按照企业会计的规定，企业只有在存货的期末可变现价值低于其成本的情况下才可以计提存货跌价准备。但是存货的期末可变现价值低于其成本不外乎两种情况：其一是存货的可变现价值虽然低于成本，但是存货仍然具有相当的价值；其二是存货的可变现价值不仅低于其成本，而且存货的价值已经近乎为零。后一种情况主要是存货发生永久或实质性损害，包括：存货已每烂变质；存货已过期且无转让价值；存货已经不为生产所需要并且已无使用价值和转让价值等等。按照企业会计准则的规定，在存货已经发生实质性损害或者永久性损害时，企业除了可以采取计提存货跌价准备方法之外，还可以按照会计准则的规定作存货损毁或者财产损失处理。在会计程序上，只要经股东大会或董事会，或经理（厂长）会议或类似机构批准后，即可直接进行存货核销处理。
在所得税上，虽然不认可存货准备金，但是却认可存货的永久性与实质性损害。《中华人民共和国企业所得税法》第八条即规定：“企业实际发生的与取得收入有关的、合理的支出，包括成本、费用、税金、损失和其他支出，准予在计算应纳税所得额时扣除。”《中华人民共和国企业所得税法实施条例》又进一步规定：企业所得税法第八条所称损失，是指企业在生产经营活动中发生的固定资产和存货的盘亏、毁损、报废损失，转让财产损失，呆账损失，坏账损失，自然灾害等不可抗力因素造成的损失以及其他损失。企业发生的损失，减除责任人赔偿和保险赔款后的余额，依照国务院财政、税务主管部门的规定扣除。而目前，国务院财政、税务主管部门的规定主要是《企业财产损失税前扣除管理办法》（国家税务总局令第13号，适用与内资企业）以及《国家税务总局关于取消及下放外商投资企业和外国企业以及外籍个人若干税务行政审批项目的后续管理问题的通知》（国税发〔2004〕80号，适用于外资企业）等两个文件。按照这两个文件的规定，内资企业在存货发生永久或实质性损害时，应当在损害发生当年的年度终了后15日内报主管税务机关审批扣除；外资企业则在财产损失的当期申报扣除，并按照主管税务机关的要求将相关资料报备。
很显然，企业存货发生永久性或者实质性损害时，无论是在会计上还是在税收上，只要经过适当的程序都可以在所得税税前进行扣除，而不一定必须通过计提存货减值准备的方法进行处理。这也就意味着纳税人在会计处理和纳税上都可以进行选择，进一步，讲纳税人也就可以通过确认存货财产损失的方式来进行纳税筹划。因此，对我们广大的纳税人来说，在必要的时候不妨将存在直接确认为财产损失而实施纳税筹划。
胡俊坤
以合并方式取得的长期股权投资的会计初始计量与所得税计税基础有哪些差异？
问：专家，你好。最近，我单位与另外两家单位进行协商，准备进行企业合并。甲公司与我公司一样，同为我公司上级母公司的全资子公司；而乙公司则是一家独立法人企业，与我公司以及我公司的母公司之间不存在任何的关系。考虑到新的企业所得税刚刚施行，而会计准则与所得税法之间又存在诸多的差异，特向专家请教：在合并过程中，我们都需要进行哪些纳税调整？多谢。
答：你好。你的提问实际上包含了两个方面的内容：其一是在以合并方式取得的长期股权投资方面，会计上的初始计量与所得税法上的计税基础间存在什么样的差异？其二，对于税收与会计间的差异，究竟应当如何进行纳税调整？鉴于企业以合并方式取得的长期股权投资包括两种形式，即同一控制下企业合并形成的长期股权投资以及非同一控制下企业合并形成的长期股权投资，因而我们也就从这两种情况分别进行回答。
所谓同一控制下的合并乃是指合并的企业在合并前均受同一方或者相同的多方最终控制并且该控制并非暂时性的。你单位对甲公司的合并即属于同一控制下的合并。按照《企业会计准则第20号——企业合并》的规定，如果合并方以支付现金、转让非现金资产或承担债务方式作为合并对价的，应当在合并日按照取得被合并方所有者权益账面价值的份额作为长期股权投资的初始投资成本。长期股权投资初始投资成本与支付的现金、转让的非现金资产以及所承担债务账面价值之间的差额，应当调整资本公积（资本溢价或股本溢价）；资本公积（资本溢价或股本溢价）的余额不足冲减的，调整留存收益。如果合并方以发行权益性证券作为合并对价的，应按发行股份的面值总额作为股本，长期股权投资初始投资成本与所发行股份面值总额之间的差额，应当调整资本公积（资本溢价或股本溢价）；资本公积（资本溢价或股本溢价）的余额不足冲减的，调整留存收益。需要注意的是，上述在按照合并日应享有的被合并
方账面所有者权益的份额确定长期股权投资的初始投资成木时，前提是合并前合并方与被合并方采用的会计政策应当一致。企业合并前合并方与被合并方采用的会计政策不同的，应当首先统一合并方与被合并方的会计政策，按照合并方的会计政策对被合并方资产、负债的账面价值进行调整，在此基础上确定形成长期股权投资的初始投资成本。而按照《中华人民共和国企业所得税法实施条例》第七十一条的规定，企业通过支付现金方式取得的投资资产，以购买价款为成本；通过支付现金以外的方式取得的投资资产，以该资产的公允价值和支付的相关税费为成本。进一步讲，企业长期股权投资的计税基础应当以为取得此项投资所付出的全部代价确定。全部代价包括现金、非现金资产公允价值、所承担债务的公允价值、所发行权益性证券的公允价值，以及支付的相关税费（不合企业所得税），但不包括应向被投资单位收取的已宣告但尚术发放的现金股利或利润。因此，会计与税法间的差异是明确的：会计是以被合并方的账面价值进行计量，而税法上则是以付出现金或者资产的公允价值作为计税基础。比如说你在与甲公司合并时的条件是付出现金1200万元取得甲公司80%的股权，合并时甲公司所有者权益账面价值为1000万元，那么你单位对甲公司的长期股权投资成本，会计上的初始计量即为800万元（1000万元×80%），而所得税法上的计税基础则为1200万元。会计与税法间的差异为400万元。这400万元在会计上是可以扣除的，而在所得税上是不能税前扣除的。
所谓非同一控制下的合并则是指参与合并的各方地合并前后不属于同一或者相同的多方最终控制。你公司对乙公司的合并即属于非同一控制下的合并。对于非同一控制下合并取得的长期股权投资的初始成本，按照《企业会计准则第20号——企业合并》的规定，购买方应当区别下列情况确定合并成本：（一）一次交换交易实现的企业合并，合并成本为购买方在购买日为取得对被购买方的控制权而付出的资产、发生或承担的负债以及发行的权益性证券的公允价值。（二）通过多次交换交易分步实现的企业合并，合并成本为每一单项交易成本之和。（三）购买方为进行企业合并发生的各项直接相关费用也应当计入企业合并成本。（四）在合并合同或协议中对可能影响合并成本的未来事项作出约定的，购买日如果估计未来事项很可能发生并且对合并成本的影响金额能够可靠计量的，购买方应当将其计入合并成本。在税收上，非同一控制下合并取得的长期股权投资的计税基础仍然是按照《中华人民共和国企业所得税法实施条例》第七十一条的规定处理，仍然以为取得此项投资所付出的全部代价确定。因此，会计与税法间差异是有限的，其中的差异主要在于：在会计上，非同一控制下企业合并发生的各项直接相关费用，包括咨询费、资产评估费等计入投资成本。在税法上，企业实际发生的咨询费、评估费等在发生的当期据实申报扣除。比如说你单位在合并乙公司时发生积压类合并咨询费、评估费等等100万元，那么这100万元即构成会计上的长期股权投资的初始成本，但是在所得税上则在发生时直接计入当其损益。
胡俊坤
以现金方式取得的长期股权投资在成本计量方面，会计与税法间存在什么差异？
问：近日从书店购买了蔡昌先生主编的《新会计准则下的纳税工具箱》，该书第62页认为纳税人以支付现金方式取得的长期股权投资方面，会计的初始成本计量与税法上的计税基础上是一致的。但是在印象中，我记得在新会计准则培训以及新企业所得税法培训中，授课老师曾经多次提及两者间的差异。因而两者之间好象是矛盾的。所以特向专家请教：以支付现金方式取得的长期股权投资，会计与税法之间究竟是否存在差异？如何存在差异，那么差异有哪些？多谢。
答：你好。笔者手头正好有一本蔡昌先生主编的那一本书。从第62页的行文中我们确实可以看出作者的观点，即在作者看来，企业以支付现金方式取得的长期股权投资，其会计上的成本计量与税收上的计税基础之间基本是一致的。但是我们说这种观点是不妥当的，与新会计准则的规定以及新企业所得税法的规定都是不相符的。
企业以支付现金的方式取得长期股权投资不外乎三种情况：一是通过非合并方式取得；二是通过同一控制下的合并方式取得；三是以非同一控制下的合并方式取得。企业只要是以支付现金方式取得长期股权投资，其计税基础都是不一致的，即以“以购买价款为成本”，这是《中华人民共和国企业所得税法实施条例》第七十一条所作的规定。当然了，购买价款中应当包括在购买过程中所发生的相关税费，但是却不包括在购买前所发生的相关咨询费、资产的评估费等等。理由有两个：其一，现行的所得税政策，包括《中华人民共和国企业所得税法》及其实施条例、《企业改组改制中若干所得税业务问题的暂行规定》（国税发〔1998〕97号）以及《国家税务总局关于企业股权投资业务若干所得税问题的通知》（国税发〔2000〕118号）等等的规定均未不允许在税前将咨询费以及评估费等费用扣除；其二，无论是在会计上还是在税收上，资产的购买价款均不包含咨询费以及评估费。对此可以从存货等资产的购买成本构成的规定中可以看出。因此，我们认为这些费用均在发生时直接计入损益。但是在会计，其初始计量成本却因取得方式的不同而有不同。
按照《企业会计准则第2号——长期股权投资》第四条的规定，企业通过非合并方式以支付现金取得的长期股权投资，应当按照实际支付的购买价款作为初始投资成本。初始投资成本包括与取得长期股权投资直接相关的费用、税金及其他必要支出。
按照《企业会计准则第2号——长期股权投资》第三条的规定，同一控制下的企业合并，合并方以支付现金、转让非现金资产或承担债务方式作为合并对价的，应当在合并日按照取得被合并方所有者权益账面价值的份额作为长期股权投资的初始投资成本。长期股权投资初始投资成本与支付的现金、转让的非现金资产以及所承担债务账面价值之间的差额，应当调整资本公积；资本公积不足冲减的，调整留存收益。
按照《企业会计准则第20号——企业合并》第十一条的规定，非同一控制下的合并，购买方应当区别下列情况确定合并成本：（一）一次交换交易实现的企业合并，合并成本为购买方在购买日为取得对被购买方的控制权而付出的资产、发生或承担的负债以及发行的权益性证券的公允价值。（二）通过多次交换交易分步实现的企业合并，合并成本为每一单项交易成本之和。（三）购买方为进行企业合并发生的各项直接相关费用也应当计入企业合并成本。（四）在合并合同或协议中对可能影响合并成本的未来事项作出约定的，购买日如果估计未来事项很可能发生并且对合并成本的影响金额能够可靠计量的，购买方应当将其计入合并成本。
将会计准则的规定与所得税法的规定进行比较，我们自然可以看出其中的差异：
1．企业通过非合并方式以支付现金取得的长期股权投资，其会计成本的初始计量包括实际支付的购买价款、与取得长期股权投资直接相关的费用、税金及其他必要支出。而在税收上却仅“以购买价款为成本”。虽然其中的“购买价款”应当包括购买过程中发生的相关税费，但是为购买长期股权投资而发生的相关咨询费以及资产评估费是不包括在其中的，而应当直接在发生当期直接计入损益。
2．企业通过同一控制下合并方式并以支付现金的形式取得的长期股权投资，其会计上的初始成本计量是以被合并方所有者权益账面价值的份额作为长期股权投资的初始投资成本。而在税法上则必须以“以购买价款为成本”。3．企业通过非同一控制下合并方式并以支付现金的形式取得长期股权投资，其会计处理为企业实际支付的购买价款、与取得长期股权投资直接相关的费用、税金及其他必要支出。而在税收上却仅“以购买价款为成本”。其中的主要
差异也表现在为购买长期股权投资而发生的相关咨询费以及资产评估费的处理方面：会计上作为成本的构成，而税收上却不作为成本的内容。
谢谢你的提问。我们的回答也仅供参考。
胡俊坤
成本法核算的长期股权投资在持有期间，会计与税法上都存在什么差异？
问：我单位在今年1月1日以银行存款55万元取得甲公司5%的股权，准备长期持有，采用成本法核算。取得该股权时，甲公司的所有者权益为1200万元，其中股本1000万元，未分配利润200万元。5月1日，甲公司宣告分派2007年的现金股利100万元。考虑到甲公司效益较好，因而我单位又以银行存款60万元取得甲公司5%的股权，如此，我公司持有的甲公司股权达到了10%的。5月1日，甲公司的所有者权益为1300万元。对这些经济业务，我单位应当如何进行纳税调整？假如到年底甲公司实现利润400万元，并宣告分派利润200万元，其中100万元为股票股利。那么，请问：我单位又应当如何进行纳税调整？
答：你提问的问题实际上是一个有关采用成本法核算的长期股权投资，在持有期间的会计与税法间差异问题。
所谓成本法，乃是指对企业的长期股权投资按照投资成本进行会计计价的一种会计核算方法。按照《企业会计准则第2号——长期股权投资》的规定，成本法只适用于两种情况：其一是投资企业能够对被投资单位实施控制的长期股权投资。这种情况主要为投资企业的子公司。其二是投资企业对被投资单位不具有共同控制或重大影响，并且在活跃市场中没有报价、公允价值不能可靠计量的长期股权投资。这种情况主要包括合营企业与联营企业。
在采用成本法核算时，长期股权投资持有期间在会计与税法方面的差异可以概括为发下几个方面：
1．投资成本调整方面的差异。在会计上，采取成本法核算时，长期股权投资应当按照初始投资成本计价。如果追加投资或者收回投资的则相应调整初始投资成本。不过，在一般情况下，企业在投资当年从被投资企业取得的现金股利或者利润应当作为投资成本的收回；在以后年度取得的现金股利或者利润超过投资后至上年末止被投资单位累积实现净损益的，企业也应当按照持股比例计算确认投资成本的收回。相关的计算公式如下：
投资当年应冲减投资成本的金额＝被投资单位分派的利润或现金股利×投资企业持股比例－投资企业投资年度应享有的投资收益
投资企业投资年度应享有的投资收益＝投资当年被投资单位实现的净损益×投资企业所持股份×当年投资持有月份÷全年月份（12）
投资以后年度应冲减投资成本的金额＝（投资后至本年末止被投资单位累积分派的利润或现金股利－投资后至上年末止被投资单位累积实现的净损益）×投资企业的持股比例－投资企业已冲减的投资成本
在税收上，如果企业加投资或者收回投资自然也应当调整长期股权投资的成本。而按照国税发〔2000〕118号文即《国家税务总局关于企业股权投资业务若干所得税问题的通知》的规定，被投资企业分配给投资方企业的全部货币性资产和非货币性资产（包括被投资企业为投资方企业支付的与本身经营无关的任何费用），应全部视为被投资企业对投资方企业的分配支付额。只有在转让投资时，被投资企业对投资方的分配支付额，如果超过被投资企业的累计未分配利润和累计盈余公积金而低于投资方的投资成本的，才视为投资回收，应冲减投资成本。《中华人民共和国企业所得税法实施条例》第十一条则重申了这一原则和精神。
比较两者的规定不难看出其间的差异是相当明显的，即不涉及投资追加与收回的情况下，在持有期间，会计上是可以根据具体情况对长期股权投资成本进行调整的，而在税收上，除非转让投资时可以对成本进行调整之外，持有期间是不能对成本进行调整的。
2．投资收益确认方面的差异。在投资收益确认方面，会计与税收的规定存在诸多差异。具体表现在以下几个方面：（1）确认时间上的差异。在会计上，投资企业应当在被投资单位宣告分派的现金股利或利润时，确认为当期投资收益。在新企业所得税施行以前，税收的规定与会计上的规定稍有不同。按照国税发〔2000〕118号文即《国家税务总局关于企业股权投资业务若干所得税问题的通知》的规定，企业只有在被投资企业会计账务上实际做利润分配处理（包括以盈余公积和未分配利润转增资本）时，投资方企业才应确认投资所得的实现。通常宣告分派现金股利或者利润的时间在前，而实际做利润分配的处理在后，因而会计上的投资收益确认时间要早于税收上的投资收益确认时间，这也就意味着在会计与税法之间会形成一个时间性差异。
但是《中华人民共和国企业所得税法实施条例》第十七条的规定，企业应当按照被投资方作出利润分配决定的日期确认收入的实现。虽然被投资方作出利润分配决定的日期与被投资方宣告分派股利的日期之间一般会存在一个时间差，但是作出决定的行为毕竟是一个内部行为，如果没有外在的表现，外部人员是无从知晓的，因而对外部人员来说，能够明确地确认被投资方作出股利与利润分配决定的行为仍然是被投资方的对外宣告行为。因此，会计与税法之间虽然在文字表述上存在差异，但是其内容却是一致的。因此，新企业所得税法施行以后，会计与税法间在确认投资收益的时间方面，将不再存在任何的差异。
（2）确认金额上的差别。在会计上，被投资单位宣告分派的现金股利或利润，确认为当期投资收益。但是，投资企业确认投资收益，仅限于被投资单位接受投资后产生的累积净利润的分配额，所获得的利润或现金股利超过上述数额的部分作为初始投资成本的收回。在税收上，按照《中华人民共和国企业所得税法实施条例》第十七条的规定，企业取得的投资收益应当是其从被投资方取得的全部收入。事实上国税发〔2000〕118号文的规定更为明确，即：被投资企业分配给投资方企业的全部货币性资产和非货币性资产（包括被投资企业为投资方企业支付的与本身经营无关的任何费用），应全部视为被投资企业对投资方企业的分配支付额。两者间的差异是明显的。但是如果考虑到税收优惠的存在，则两者间的差异就更为明显。按照《中华人民共和国企业所得税法》第二十六条以及《中华人民共和国企业所得税法实施条例》第八十三条的规定，居民企业直接投资于其他居民企业取得的投资收益，以及在中国境内设立机构、场所的非居民企业从居民企业取得与该机构、场所有实际联系的股息、红利等权益性投资收益（不包括连续持有居民企业公开发行并上市流通的股票不足12个月取得的投资收益）免征企业所得税。免税优惠的存在使得会计与税收之间不可避免地产生永久性差异。
（3）股票股利处理差异。会计上对持有期间投资方取得股票股利不作账务处理，只在备查得中登记。而在税收上，按照国税发〔2000〕118号文的规定，企业取得的股票股利，按股票票面价值确定投资所得。
3．投资减值准备上的差异。在会计上，企业可以按照《企业会计准则第2号——长期股权投资》以及《企业会计准则第8号——资产减值》等的规定计提长期股权投资减值准备。但是在税收上，按照《中华人民共和国企业所得税法》第十条以及《中华人民共和国企业所得税法实施条例》第五十五条的规定，在一般情况下，未经核准定的减值准备是不得在税前扣除的。
具体到你单位的情况，你单位在2008年需要调整的事项主要有两个：其一是5月份取得现金股利时，你单位在会计上应当冲减长期股权投资的成本，但是在税收上必须作为投资收益处理；其二是在年底甲公司宣告股利时，你单位
只需要就现金股利100万元确认为投资收益，但是在税收上，你单位还需要将100万元的股票股利也按照股票面值，确认和调整为应纳税所得计算缴纳企业所得税。
胡俊坤
权益法核算的长期股权投资在持有期间，会计与税法上有什么差异？
问：你好。我是一名财会办税人员。最近我单位与另一家企业协商，全部以现金共同投资成立甲公司。我公司投资额为2000万元，占乙公司40%的股份。考虑到我单位对甲公司的生产经营具有共同控制和重大影响，因而我单位准备采用权益法核算。但是问题是，我单位的七八名财会人员对于长期股权投资业务都不是很熟悉，而对于其中在会计和税收间的差异更是一无所知，因此，特向专家请教：会计与税法在长期股权投资持有期间是否存在差异？如果存在差异都有哪些差异？多谢。
答：权益法是指投资以初始投资成本计量后，在投资持有期间根据投资企业享有被投资单位所有者权益的份额的变动对投资账面价值进行调整的方法。采用权益法核算的长期股权投资包括两类：一是投资企业对被投资单位具有共同控制的长期股权投资，即对合营企业投资；二是投资企业对被投资单位具有重大影响的长期股权投资，即对联营企业投资。
企业在采用权益法进行长期股权核算时，在长期股权持有期间，会计与税法间的差异是比较大的，具体地讲，包括以下几个方面的差异：
1．初始投资成本及调整方面的差异。按照《企业会计准则第2号——长期股权投资》第九条的规定，投资企业取得对联营企业或合营企业的投资以后，对于取得投资时初始投资成本与应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额之间的差额，应区别以下情况处理：长期股权投资的初始投资成本大于投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的，不调整长期股权投资的初始投资成本；长期股权投资的初始投资成本小于投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的，其差额应当计入当期损益，同时调整长期股权投资的成本。在追加投资后仍然按照上述的原则进行处理。而在所得税法上，按照《中华人民共和国企业所得税法实施条例》第五十六条的规定，长期股权投资实行历史成本计价原则，即按照初始投资时长期投资的公允价值进行计量。只有在增加、追加投资时才对其成本进行调整。因此，税法与会计的差异就在于可否对投资的成本进行调整。
2．投资损益调整方面的差异。按照《企业会计准则第2号——长期股权投资》第十条、第十一条的规定，投资企业取得长期股权投资后，应当按照应享有或应分担的被投资单位实现的净损益的份额，确认投资损益并调整长期股权投资的账面价值；投资企业确认被投资单位发生的净亏损，应当以长期股权投资的账面价值以及其他实质上构成对被投资单位净投资的长期权益减记至零为限，投资企业负有承担额外损失义务的除外。被投资单位以后实现净利润的，投资企业在其收益分享额弥补未确认的亏损分担额后，恢复确认收益分享额。而在税收上，按照《中华人民共和国企业所得税法》及其实施条例以及国税发〔2000〕118号文即《国家税务总局关于企业股权投资业务若干所得税问题的通知》等的规定，作为被投资企业的合营企业和联营企业都是所得税法上的独立纳税人，因而被投资企业实现的利润只能由被投资方缴纳企业所得税。只有当被投资企业宣告发放现金股利或者利润时，投资方才需要确认取得股息所得，并且对于居民企业而言，对该项股息所得可以按照按税法的规定享受免税优惠待遇。相应的由于被投资企业在一般情况下属于独立的企业所得税纳税人，因而，被投资单位发生的亏损，应由被投资单位按照规定用以后年度实现的应纳税所得额弥补，并且弥补期限不得超过五年。因此，在损益调整方面，会计与税法间将形成永
久性差异，纳税人在计算申报和缴纳企业所得税时必须进行纳税调整。
3．取得现金股利或利润方面的差异。在会计上，企业取得的现金股利或者利润实际上是对投资收益亦即投资损益调整的一种确认和调整，因而，应当区别情况进行处理：投资企业自被投资单位分得的现金股利或利润未超过己确认投资收益的，应抵减长期股权投资的账面价；投资企业自被投资单位取得的现金股利或利润超过已确认投资收益部分，但未超过投资以后被投资单位实现的账面净利润中本企业享有的份额，应作为投资收益处理；投资企业自被投资单位取得的现金股利或利润超过已确认投资收益，同时也超过了投资以后被投资单位实现的账面净利润中本企业按持股比例计算应享有的部分，该部分金额应作为投资成本的收回。但是在所得税上，就时间上而言，按照《中华人民共和国企业所得税法实施条例》第十七条的规定，应当在被投资方作出利润分配决定的日期确认收入的实现；就金额而言，按照《中华人民共和国企业所得税法实施条例》第十七条以及国税发〔2000〕118号文的规定，应当将其从被投资方取得的全部收入，包括被投资企业分配给投资方的全部货币性资产和非货币性资产确认为收益。不过，由于所得税法规定有税收优惠，因而，按照《中华人民共和国企业所得税法》第二十六条以及《中华人民共和国企业所得税法实施条例》第八十三条的规定，居民企业直接投资于其他居民企业取得的投资收益，以及在中国境内设立机构、场所的非居民企业从居民企业取得与该机构、场所有实际联系的股息、红利等权益性投资收益（不包括连续持有居民企业公开发行并上市流通的股票不足12个月取得的投资收益）免征企业所得税。
4．取得股票股利方面的差异。会计上，被投资单位分派的股票股利，投资企业不作账务处理，但应当在备查簿中登记，同时，企业应于除权日注明所增加的股数，以反映股份的变化情况。而在税收上，按照国税发〔2000〕118号文的规定，企业取得的股票股利，按股票票面价值确定投资所得。
5．被投资单位净损益以外所有者权益变动方面的差异。按照《企业会计准则第2号——长期股权投资》第十三条的规定，企业采用权益法核算:长期股权投资时，投资企业对于被投资单位除净损益以外所有者权益的其他变动，在持股比例不变的情况下，企业按照持股比例与被投资单位除净损益以外所有者权益的其他变动中归属于本企业的部分，相应调整长期股权投资的账面价值，同时增加或减少资本公积（其他资本公积）。而在税收上，对于被投资企业净损益以外的所有者权益变动不作任何的处理，即不对长期股权投资的账面价值进行调整。
6．减值准备方面的差异。在会计上，企业可以按照相关准则的规定计提长期股权投资减值准备。但是在税收上，在一般情况下，未经核准定的减值准备是不得在税前扣除的。
胡俊坤
长期股权投资减值准备在会计和税法上存在怎样的差别？如何进行纳税调整？
问：专家你好。我是一名刚刚走上会计工作岗位的会计专业的学生。前些日子为了参加注册会计师考试，做了一些练习题，其中有一些是涉及到长期股权投资减值准备的会计与税法差异及其调整的练习题。但是在做题时，我的结果总是与答案对不上。比如说某道题目称企业在会计上计提了长期投资减值准备，那么在最终处置长期股权投资时就应当将减值准备进行纳税调整，但是书中的答案却说不需要对减值准备进行任何的调整。因此，特向专家咨询两个问题：其一是长期股权投资减值准备在会计和所得税方面究竟存在多少差异？对其间的差异又该如何进行纳税调整？多谢专家赐教。
答：长期股权投资减值准备在会计与税收间的差异是十分明显的。
1．会计上的规定。《企业会计准则第2号——长期股权投资》规定：长期股权投资在按规定进行会计核算确定其账面价值的基础上，如果存在减值迹象的，应当按照相关准则的规定计提减值准备。其中对子公司、联营企业以及合营企业的投资，应当按照《企业会计准则第8号——资产减值》的规定确定其可收回金额及两计提的减值准备；企业持有的对被投资单位不具有共同控制或重大影响、在活跃市场中没有报价、公允价值不能可靠计量的长期股权投资，应当按照《企业会计准则第22号——金融工具确认和计量》的规定确定其可收回金额及应予计提的减值准备。在操作上，企业应当定期或者至少每年年度终了，对长期股权投资逐项进行检查，判断资产是否存在可能发生减值的迹象。如果由于市价持续下跌或被投资单位经营状况恶化等原因导致其可收回金额低于其账面价值的，应当计提长期股权投资减值准备。因企业合并所形成的商誉，无论是否存在减值迹象，每年都应当进行减值测试，在计提减值时首先要调整商誉的价值，在其价值减为零以后再计提减值准备。另外需要注意的是：长期股权投资减值损失一经确认，在以后会计期间不得转回。
2．税收上的规定。综合《中华人民共和国企业所得税法》及其实施条例、国税发〔2003〕45号文即《国家税务总局关于执行〈企业会计制度〉需要明确的有关所得税问题的通知》等的规定，不符合国务院财政、税务主管部门规定的各项资产减值准备、风险准备等准备金支出均不得在所得税税前扣除；外购商誉的支出，在企业整体转让或者清算时，才准予扣除。但是按照《企业财产损失所得税前扣除管理办法》（国家税务总局令第13号）的规定，包括长期股权在内的各项财产（不包括商誉）在发生永久性或者实质性损害的时候，应当在损失发生当年申报扣除。已申报扣除的财产损失在以后年度又获得价值恢复或补偿，应在价值恢复或实际取得补偿年度并入应纳税所得。
3．会计与税法的差异。考察会计与税法的规定可以发现其中的差异：其一，一般而言，会计上可以计提并按照正常的费用列支减值准备，但是在所得税上却不能计提并税前扣除减值准备。其二，长期股权投资在发生实质性或者永久性损害时，企业既可以按照会计准则的规定计提减值准备，也可以按照第13号令的规定的要求和程度报经主管税务机关审核后在所得税前进行扣除。如果所计提的减值准备与申报批准扣除的损失是一致的，那么，会计与税法间将不产生差异，但是如果两者的金额不一致，仍然将产生差异。
4．差异的调整。对于会计和税法间在长期股权投资减值准备方面的差异，纳税人需要按照下列方法进行调整：（1）一般情况下，当长期股权投资未发生实质性或者永久性损害时，企业应当在计提减值准备的当年，就增提减值准备的部分调整增加应纳税所得额。
（2）特殊情况下，主要是指长期股权投资发生实质性或者永久性损害时，企业应当根据计提的减值准备与向主管税务机关申报批准的财产损失之间的差额进行纳税调整：如果计提的减值准备金额与申报的损失没有差额，则不需要进行调整；如果计提的减值准备金额大于申报的损失金额，则应当就两者的差额调增应纳税所得额；如果计提的减值准备金额小于申报的损失金额，则不需要调增应纳税所得额，但应当作为递延税款处理。
（3）企业在转让和处置长期股权投资时，如果与转让和处置的长期股权投资相关的减值准备已经进行过纳税调整，则需要进行相反的纳税调整。但是如果存在新增减值准备的问题，则不需要进行任何的纳税调整。对此很多财会人员以及参加注册会计师和注册税务师资格考试的考生都不能理解。其实问题很简单：企业转让的资产虽然是计提过减值准备的，而且该部分减值准备未进行过纳税调整，但是由于在计提减值准备后，其账面净值就小了，因而转让金额与账面净额就会随之增大。进一步讲，原先计提的减值准备会反映在转让利润或者转让收益中，因而如果其中所包含的减值准备未进行过纳税调整，在最终处置与转让时就不需要再行进行纳税调整了。
（4）新的会计准则已经取消了减值准备转回的规定，但是对于执行企业会计制度而非新会计准则的纳税人来说，由
于存在减值准备转回的问题，因而，企业已提取减值、跌价或坏账准备的资产，如果申报纳税时已调增应纳税所得，因价值恢复或转让处置有关资产而冲销的准备应进行相反的纳税调整。
（5）企业已提并作纳税调整的减值准备如因确凿证据表明属于不恰当地运用了谨慎原则，并已作为重大会计差错进行了更正的，那么在税收上应当作相反纳税调整。
胡俊坤
长期股权投资处置的会计处理与所得税处理有哪些不同？
问：你好。我是一家房地产开发企业的财会办税人员。由于市场和资金方面的原因，我公司经过董事会讨论，决定将公司所持有的甲乙两个公司的长期股权投资各转让50%。其中甲公司的股权为2000年以现金5000万元购入，持股比例为70%，已经计提减值800万元；乙公司的股权投资为1000万元，为去年初外单位抵债时取得。具体的转让价格，目前仍在协商中。现在向专家咨询的问题是：在转让长期股权投资时，我单位如何进行纳税调整？多谢。
答：这实际上是一个长期股权投资处置的会计处理与所得税处理的差异问题，因为只有了解了会计与税法间的差异，才可能对其进行正确的纳税调整。
企业处置长期股权投资的过程，实际上也是一个将会计与税法间所存在的全部差异进行终结处理的过程，进一步讲，在长期股权投资处置的过程中，企业需要对会计和税法间在长期股权投资成本的初始计量、持有期间即后续计量、减值准备的计提等等方面所存在的差异，进行一个全面的清理或者说是清算，因此，从这个意义上讲，长期股权投资处置过程中的会计与税法间的差异实际上涉及到会计与税法在长期股权投资方面的全部差异，其中主要的是对相关时间性差异的调整与转回。考虑到我们的专家在回答读者提问时，已经就会计和税法间在长期股权投资初始计量、后续计量以及投资减值准备等方面的差异进行了比较详细的介绍，在此，我们也仅就会计和税法在长期股权投资处置环节方面的差异进行介绍。有关长期股权投资初始计量、后续计量以及减值准备的差异与纳税调整问题，你可以参考相关的文章。
1．会计上的规定。会计上的规定比较的简单。按照新的会计准则的规定，企业处置长期股权投资时，其账面价值与实际取得价款的差额，应确认为当期损益（投资收益）。采用权益法核算的长期股权投资，因被投资单位除净损益以外所有者权益的其他变动而计入所有者权益的，处置该项投资时应当将原计入所有者权益的部分按相应比例转入当期损益（投资收益）。企业部分处置某项长期股权投资时，应按该项投资的总平均成本确定其处置部分的成本，并按相应比例结转已计提的减值准备和资本公积项目。
2．税法上的规定。税法上的规定比较分散，主要包括以下几个方面的内容：
（1）按照《国家税务总局关于企业股权投资业务若干所得税问题的通知》（国税发〔2000〕118号）的规定，企业股权投资转让所得或损失是指企业因收回、转让或清算处置股权投资的收入减除股权投资成本后的余额。但是该文件还规定：企业股权投资转让所得应并入企业的应纳税所得，依法缴纳企业所得税。被投资企业对投资方的分配支付额，如果超过被投资企业的累计未分配利润和累计盈余公积金而低于投资方的投资成本的，视为投资回收，应冲减投资成本；超过投资成本的部分，视为投资方企业的股权转让所得，应并入企业的应纳税所得，依法缴纳企业所得税。很显然，在税法上，企业最终处置长期股权投资时不仅会存在投资收益问题，而且还会存在投资成本收回以及股权转让所得问题。
（2）按照《中华人民共和国企业所得税法》第六条以及《中华人民共和国企业所得税法实施条例》第十六条的规定，企业转让股权取得的收入视为财产转让所得，应当计入应税所得税的收入总额，与其他应税收入一并计算缴纳企业所得税。
（3）按照《中华人民共和国企业所得税法》第二十六条以及《中华人民共和国企业所得税法实施条例》第八十三条的规定，居民企业直接投资于其他居民企业取得的投资收益，以及在中国境内设立机构、场所的非居民企业从居民企业取得与该机构、场所有实际联系的股息、红利等权益性投资收益（不包括连续持有居民企业公开发行并上市流通的股票不足12个月取得的投资收益）免征企业所得税。
（4）按照《国家税务总局关于做好2007年度企业所得税汇算清缴工作的补充通知》（国税函〔2008〕264号）的规定，企业因收回、转让或清算处置股权投资而发生的权益性投资转让损失，可以在税前扣除，但每一纳税年度扣除的股权投资损失，不得超过当年实现的股权投资收益和股权投资转让所得，超过部分可向以后纳税年度结转扣除。企业股权投资转让损失连续向后结转5年仍不能从股权投资收益和股权投资转让所得中扣除的，准予在该股权投资转让年度后第6年一次性扣除。
（5）按照上述国税发〔2000〕118号文、国税函〔2008〕264号文以及《国家税务总局关于做好已取消和下放管理的企业所得税审批项目后续管理工作的通知》（国税发〔2004〕82号）的规定，企业在一个纳税年度发生的转让、处置持有5年以上的股权投资所得、非货币性资产投资转让所得、债务重组所得和捐赠所得，占当年应纳税所得50%及以上的，可在不超过5年的期间均匀计入各年度的应纳税所得额。
3．会计与税法间的差异分析。比较会计与税法的规定，我们可以看出其中的差异：
（1）内容构成上的差异。在会计上，长期股权投资转让价与账面价之间的差额直接构成当期损益（投资收益）。而在税收上，转让价与计税基础间的差额可能会出现三种情况：其一是股息或者说是投资收益；其二是成本的收回；其三是财产即股权的转让所得。
（2）金额上的差异。金额上的差异是多方面的：其一是由于上述的内容构成差异而引发的金额差异。其二是由于税收优惠而引发的金额差异。会计上转让价与账面价之间的差额是直接确认是当期损益的，而在税收上，由于税收优惠的存在，转让价与计税基础间的差价中的股息可能会享受免税待遇而不构成应纳税所得额；如果是持有五年以上的长期股权投资，并且转让所得较大的，达到当年应纳税所得额50%以上的，则只有五分之一的转让所得需要作为当期的应纳税所得额，如果是亏损，那么在会计上也直接确认为当期的损失，但是在税收上则必须进行特殊的处理，除非当年的股权投资收益足够多，否则在其后的五年内进行扣除，并最终在第六年实现彻底的扣除。
4．差异调整。在了解和掌握两者间的差异之后，对其中的差异进行调整也就相对简单了：
（1）首先必须将以前年度有关差异进行转回，即将会计上的账面成本与税收上的计税基础间的差异进行纳税调整。（2）对符合免税条件的股息收入进行调整，即将免税的股息收入在会计利润的基础上调减应纳税所得额。
（3）对于超过被投资企业的累计未分配利润和累计盈余公积金而低于投资方的投资成本的，视为投资回收，应冲减长期股权投资的投资成本（计税基础）。
（4）对财产（股权）转让所得不进行任何的调整。
（5）按照税法的规定对损失金额自行计算扣除，但是必须注意限额问题。
（6）按照税法的规定，对于股权转让所得进行计算并确认应当计入当年的应对纳税所得额的中的部分，与其他所得一并申报纳税企业所得税。
胡俊坤
在考察会计与税法在固定资产方面的差异时以谁为标准？
问：会计准则、增值税暂行条例实施细则以及企业所得税法实施条例等等都对固定资产的条件、标准等等进行了规定，但是问题是三都所规定的标准条件以及范围等都有所不同，因此，特向专家请教：考察会计与税法在固定资产的标准与范围的差异时，我们究竟是适用增值税上的规定还是适用所得税法上的规定？
答：你好。我们也注意到增值税与企业所得税在固定资产标准与范围方面的不同规定。
《中华人民共和国企业所得税法实施条例》第五十七条规定：“固定资产，是指企业为生产产品、提供劳务、出租或者经营管理而持有的、使用时间超过12个月的非货币性资产，包括房屋、建筑物、机器、机械、运输工具以及其他与生产经营活动有关的设备、器具、工具等。”
《中华人民共和国增值税暂行条例实施细则》第十九条则规定：“固定资产（不包括不动产，作者注）是指：（一）使用期限超过一年的机器、机械、运输工具以及其他与生产经营有关的设备、工具、器具；（二）单位价值在2000元以上，并且使用年限超过两年的不属于生产经营主要设备的物品。”
而《企业会计准则第4号——固定资产》第三条则规定：“固定资产，是指同时具有下列特征的有形资产：（一）为生产商品、提供劳务、出租或经营管理而持有的；（二）使用寿命超过一个会计年度。使用寿命，是指企业使用固定资产的预计期间，或者该固定资产所能生产产品或提供劳务的数量。”第四条又特别强调：“固定资产同时满足下列条件的，才能予以确认：（一）与该固定资产有关的经济利益很可能流入企业；（二）该固定资产的成本能够可靠地计量。”
如果不考虑投资性的房地产，也不考虑土地使用权以及房地产等不动产问题，而是仅仅从三者对固定资产标准与范围所作的限额比较，我们不难发现会计准则与企业所得税法间虽然在文字表述方面存在一些不同，但就内容而言，两者间几乎不存在着什么差异。但是，无论是会计准则还是企业所得税法，其与增值税制间的差异却是相当明显的，其中最大的差异即是固定资产单位价值方面的规定。会计准则和企业所得税都未对固定资产单位价值的最低标准作出要求，而增值税制却要求固定资产的单位价值不得低于是2000元。
那么我们在比较会计与税法间的差异时究竟应当适用什么规定呢？是适用增值税暂行条例的规定，还是适用企业所得税法实施条例上的规定呢？
我们曾经听到这样一种主张：考虑到企业所得税法及其实施条例是新法，并且是由人国人大和国务院制订的，而增值税暂行条例及其实施细则是旧法，是由国务院和财政部制订的，因而遵循新法代替旧法、高位法优先于下位法的法律适用原则，自然应当优先适用新的企业所得税法的规定。
其实这种主张是很值得商榷的。其一，增值税制与企业所得税制属于两种不同的税收法律制度，担负着不同的税收（法律）职能，两者之间是不能相互替代的。这也是目前世界各国为什么将两种税收法律制度分别立法的重要原因所在。其二，会计准则和增值税制间的差异与会计准则与企业所得税制间的差异也属于两种不同的差异，期间是不能相互取代的。其三、新法优先于旧法、高位法优先于低位法等的适用原则也中是对同一类型的法律制度所规定的同类型的事项而言，对于不同类型的法律制度、不同类型的法律事项等等是不存在这样的法律适用原则的。比如说刑事法律制度就不能适用于民事行为。
在比较会计与税法的差异时究竟适用增值税制的规定，还是适用企业所得税法的规定，要视情况确定：如果所涉及到的事项属于增值税及进项税额的抵扣与否问题，那么就应当适用增值税制的规定，而不能适用企业所得税法的规定；相反，如果需要比较的是企业所得税的计算与缴纳及其相关的事项，那么在比较时就应当选择适用企业所得税法的规定。
比如说某个纳税人购买了一件单位价值2500元的货物，并且为购买该货物支付了增值税500元，也取得了增值税专用发票，那么在增值税的进项税额抵扣方面，就应当将该货物作为购入固定资产处理，即不得将其中的进项税额进行抵扣。但是在会计上，如果该货物不符合固定资产的标准的条件，那么企业仍然可以将其不作为固定资产，而是作为存货处理。同样的，在企业所得税方面，如果不满足税法所规定的固定资产标准和条件，也无需作为固定资产处理。
考虑到增值税等流转税制与企业所得税制间也存在着较大的差异，因而如果我们纳税人在实践中遇到类似的问题，其处理的原则就是根据具体情况具体分析：如果属于流转税问题那么按照流转税的规定进行纳税调整，如果是所得税问题，则按照所得税的规定进行纳税调整。
胡俊坤
固定资产的初始计量与计税基础间存在哪些差异？
问：专家你好。最近为了学习新会计准则和新的企业所得税法，在网上找到很多的资料，包括一些专家的讲课课件。但是在为数众多的资料中，我却发现其中存在一些矛盾。比如在固定资产的初始计量与企业所得税计税基础的差异问题上，一些专家的看法就不一致，有的专家认为在外购固定资产、自建固定资产、以债务重组或者非货币性资产交换取得的固定资产等等方面都不存在差异，但是另一些专家的观点则截然相反，认为上述的固定资产在会计和税法之间仍然存在着比较大的差异。由于大多都是课件，因而其中都没有说明理由或者政策依据，本人自然不能辨别谁是谁非。本来是想搞清楚问题的，但是阅读了这些资料之后却更加糊涂了，因此，特向专家请教：就会计准则与企业所得税法而言，两者在固定资产的初始计量和计税基础方面究竟存在哪些差异？希望专家能够详细地解答，并说明理由。
答：你好。
专家对会计与税法间差异的解读都是基于自身对两者的理解，但由于会计准则以及税收法律内容的多样性和复杂性等等原因，任何专家都不可能保证其对会计或者税法的掌握与理解不会有任何的遗漏或者偏差，因而，在很多时候，专家的解释并不代表事实真相，特别是不代表全部的事实真相，其中难免还会出现差错。而且在很多时候限于文章或者课件的篇幅，对某些问题也不能进行很全面的解释。因此，读者在学习时，必须根据自身的理解，在参考相关法律法规的同时进行必要的判断。在此笔者也必须申明：我们也只是尽力地将会计与税法在固定资产初始计量方面的差异进行罗列和比较，并不代表了两者间的全部差异。
会计上固定资产的初始计量与企业所得税上固定资产的计税基础间的差异主要表现在以下几个方面：
1．外购的固定资产。按照《企业会计准则第4号——固定资产》第八条以及《中华人民共和国企业所得税法实施条例》第五十八条的规定可以看出，在一般情况下，外购固定资产的初始计量与所得税的计税基础是一致的，均包括购买价款和支付的相关税费以及直接归属于使该资产达到预定用途发生的其他支出。但是存在两种例外：其一，借
款购买固定资产时，两者间可能会因为借款利息资本化与费用化方面的差异而出现差异。会计准则规定的可以资本化的借款金额包括专门借款和一般借款，并且因为借款而发生的利息标准是没有限制的。而按照《中华人民共和国企业所得税法实施条例》第三十八条的规定，企业的借款利息不得超过同其金融机构的贷款利息，否则不得扣除。其二，按照《企业会计准则第4号——固定资产》第八条的规定，企业购买固定资产的价款超过正常信用条件延期支付，实质上具有融资性质的，固定资产的成本以购买价款的现值为基础确定。实际支付的价款与购买价款的现值之间的差额，除按照《企业会计准则第17号——借款费用》应予资本化的以外，应当在信用期间内计入当期损益。而按照《中华人民共和国企业所得税法实施条例》第五十八条的规定，融资租入的固定资产，以租赁合同约定的付款总额和承租人在签订租赁合同过程中发生的相关费用为计税基础，租赁合同未约定付款总额的，以该资产的公允价值和承租人在签订租赁合同过程中发生的相关费用为计税基础。
2．自建的固定资产。纳税人自建的固定资产，无论是自行建造的固定资产还是出包方式建造固定资产，按照会计准则的规定，其初始计量成本均由建造该项资产达到预定可使用状态前所发生的必要支出构成。税法的规定则是以竣工结算前发生的支出为计税基础。两者的规定基本上是一致的，如果说有什么差异那就是“预定可使用状态”与“竣工结算前”之间的差异。但是由于税法本身对于“竣工结算前”的含义并未进行明确的解释，因而实践中往往是按照会计上的处理规定执行。因此就一般情况而言，两者之间也是不存在差异的。但是与外购固定资产相类似，如果存在借款建造以及延期付款等情况，那么，两者之间也会可能因为借款费用的资本化和费用化方面的差异以及外购固定资产与融资租赁固定资产等实质性差异而存在差异。另外，在自制固定资产资产过程中，如果企业存在领用计提过跌价准备或者减值准备的存货、资产等情况时，其会计与税收羞的差异会进一步加大。因为在会计上是允许计提跌价准备或者减值准备的，但是税法上却是不允许的。
3．投资者投入的固定资产。按照《企业会计准则第4号——固定资产》第十一条的规定，投资者投入固定资产的成本，应当按照投资合同或协议约定的价值确定，但合同或协议约定价值不公允的除外。换言之，会计上是以投资者投入的固定资产的公允价值作为初始计量的。而在税收上，按照《中华人民共和国企业所得税法实施条例》第五十八条的规定，以该资产的公允价值和支付的相关税费为计税基础。两者之间是不存在差异的。
4．融资租赁的固定资产。按照《企业会计准则第21号——租赁》的规定，在租赁期开始日，承租入应当将租赁资产公允价值与最低租赁付款额的现值两者中较低者作为租入资产的入账价值，将最低租赁付款额作为长期应付款的入账价值，其差额作为未确认融资费用。承租人在租赁谈判和签订租赁合同过程中发生的，可归属于租赁项目的手续费、律师费、差旅费、印花税等初始直接费用，应当计入租入资产价值。在所得税法上，融资租入的固定资产，以租赁合同约定的付款总额和承租人在签订租赁合同过程中发生的相关费用为计税基础，租赁合同未约定付款总额的，以该资产的公允价值和承租人在签订租赁合同过程中发生的相关费用为计税基础。很显然两者之间会出现较大的时间性差异，而且在一般情况下，计税基础都会大于会计的初始计量。
5．以企业合并方式取得的固定资产。按照《企业会计准则第20号——企业合并》的规定，同一控制下的企业合并取得固定资产，合并方在企业合并中取得的固定资产应当按照合并日在被合并方的账面价值计量；非同一控制下的企业合并取得的固定资产，合并中取得的被合并方固定资产，其所带来的经济利益很可能流入企业且公允价值能够可靠地计量的，应当单独予以确认并按照公允价值计量。《中华人民共和国企业所得税法实施条例》第七十五条规定，除国务院财政、税务主管部门另有规定外，企业在重组过程中，应当在交易发生时确认有关资产的转让所得或者损失，相关资产应当按照交易价格重新确定计税基础。两者之间的差异是明显的：会计上以是否为同一控制下的企业
合并为条件，分别确定通过合并取得固定资产的计价方法；而企业所得税是按照交易价格重新确定计税基础。6．非货币性资产交换取得的固定资产。按照《企业会计准则第7号——非货币性资产交换》的规定，非货币性资产交换取得的固定资产的计量模式有两种：其一是公允价值计量模式。如果非货币性资产交换具有商业实质，并且换入资产或换出资产的公允价值能够可靠地计量，那么就应当以公允价值和应支付的相关税费作为换入资产的成本，但是有确凿证据表明换入资产的公允价值更加可靠，则以换入资产的公允价值作为确定换入资产成本的基础。其二是账面成本计量模式。如果非货币性资产交换具有商业实质，那么换入资产就应当按照换出资产的账面价值作为计量基础。企业所得税法则不区分非货币性资产交换的实质与否，一律以该资产的公允价值和支付的相关税费为计税基础。两者间的差异主要表面账面成本计量模式方面：会计上以换出资产的账面成本计账，而税收上则以换入资产的公允价值入账。
除此之外，企业以接受捐赠取得的固定资产、从被投资企业通过利润分配方式取得的固定资产、以债务重组方式取得的固定资产以及盘盈的固定资产等在会计与税收处理上基本上是一致的，两者间可以认为是不存在差异的。
我们的解答仅供参考。
胡俊坤
在固定资产资产折旧的范围方面，会计准则与所得税法的规定有何不同？
问：近日，我单位在与某单位的赔偿诉讼中获胜。按照诉讼决议，对方应当向我单位支付80万元的款项。但是由于对方单位的经济效益不佳，因而最终用其产品——机床十台进行赔付。可是这种机床对我单位来说没有任何的利用价值，而且本地也没有其他企业需要。考虑到其单位成本都比较大，我单位准备将其作为固定资产资产——不需要用固定资产入账并计提折旧。但是在经过咨询之后，被注册会计师与注册税务师告知，我单位虽然可以对其计折旧，但相关的费用却不可以在所得税前扣除。不仅如此，一些专家还指出，我单位的这部分机床在会计上也不能计提折旧。我们就不知道该如何进行处理了，所以特向专家请教：对这部分机床我们究竟可不可以计提折旧？在固定资产折旧方面，会计与税法间又存在什么差异？
答：首先回答你的第一个问题：你单位获赔的机床可不可以计提折旧。
《企业会计准则第4号——固定资产》第三条明确规定：固定资产，是指同时具有下列特征的有形资产：（一）为生产商品、提供劳务、出租或经营管理而持有的；（二）使用寿命超过一个会计年度。使用寿命，是指企业使用固定资产的预计期间，或者该固定资产所能生产产品或提供劳务的数量。第四条又进一步明确规定：固定资产同时满足下列条件的，才能予以确认：（一）与该固定资产有关的经济利益很可能流入企业；（二）该固定资产的成本能够可靠地计量。而在所得税法上，《中华人民共和国企业所得税法实施条例》第五十七条也有相类似的规定：固定资产，是指企业为生产产品、提供劳务、出租或者经营管理而持有的、使用时间超过12个月的非货币性资产，包括房屋、建筑物、机器、机械、运输工具以及其他与生产经营活动有关的设备、器具、工具等。很显然，无论是会计准则还是企业所得税法的规定，可以确认为固定资产都是以“企业为生产产品、提供劳务、出租或者经营管理而持有”作为重要条件的。一旦不符合这样的条件，那么相关资产也就不能确认为固定资产。那么对照你单位的情况，虽然你单位所取得的机床单位价值都很高，但是却不是你单位生产经营、提供劳务以及出租等所需要的，因而不能满足固定资产的确认条件，所以不能作为固定资产入账。既然不能作为固定资产入账，那么无论是会计上还是在所得税上，
《CAS 14——收入（2017）》概述及新旧对比——致同研究之企业会计准则系列（二十）2017年7月5日，财政部正式发布了《关于修订印发的通知》（财会〔2017〕22号）（新CAS 14）。在境内外同时上市的企业以及在境外上市并采用国际财务报告准则或企业会计准则编制财务报表的企业，自2018年1月1日起施行；其他境内上市企业，自2020年1月1日起施行；执行企业会计准则的非上市企业，自2021年1月1日起施行。 新CAS 14保持了与《国际财务报告准则第15号——客户合同收入》的趋同，改革了现有的收入确认模型，明确收入确认的核心原则是“企业应当在履行了合同中的履约义务，即在客户取得相关商品或服务的控制权时确认收入”，强调企业确认收入的方式应当反映其向客户转让商品或服务的模式，确认金额应当反映企业因交付该商品或服务而预期有权收取的金额。基于该核心原则，新CAS 14设定了统一的收入确认计量的“五步法”模型，即识别与客户订立的合同、识别合同中的单项履约义务、确定交易价格、将交易价格分摊至各单项履约义务、履行每一单项履约义务时确认收入。 致同将就新CAS 14发布系列解读文章，包括变化概述及新旧对比、五步法模型的应用、合同成本、列报与披露、特定交易的难点解析，及对房地产、建筑施工、零售、电商、网络游戏、软件、电信及制造行业的影响。
一、新CAS 14适用范围 新CAS 14适用于所有与客户之间的合同，但不包括：合并五项准则和金融工具准则规范的金融工具及其他合同权利和义务，以及租赁准则、保险合同准则规范的租赁合同、保险合同。 另外，企业以存货换取客户的固定资产、无形资产等的，按照新CAS 14的规定进行会计处理，但没有商业实质的非货币性资产交换，不确认收入。其他非货币性资产交换，按照《企业会计准则第7号——非货币性资产交换》的规定进行会计处理。 新旧准则的主要变化如下，详细对比内容请阅读原文： 二、新CAS 14核心变化与要求 新CAS 14对收入确认的核心原则是“控制权转移”（即在企业将商品或服务的控制权转移给客户的时点或过程中以其预计有权获得的金额予以确认），并采用“五步法”模型确认收入。（一）新CAS 14的核心变化 1、收入确认的模式与理念新CAS14第四条规定，取得相关商品控制权，是指能够主导该商品的使用并从中获得几乎全部的经济利益。 对于如何认定企业在某一时段内转移对商品或服务的控制，新CAS 14第11条给出了3个条件，满足其中任何1个条件，即可认定控制在某一时段内转移，从而在某一时段内确认收入：（1）客户在企业履约的同时即取得并消耗企业履约所带来的经济利益；（2）客户能够控制企业履约过程中在建的商品；（3）企
普华永道https://www.doczj.com/doc/f42695614.html,/cn Part II: A Comparison of PRC and US GAAP 第二部分：中国企业会计准则与美国会计制度比较 普华永道https://www.doczj.com/doc/f42695614.html,/cn . Similarities共同点 . Differences不同点 PwC 普华永道 Similarities共同点 普华永道https://www.doczj.com/doc/f42695614.html,/cn Basic Concepts andQualitative Characteristics 基本概念与性质特征 PRC中国企业会计制度US GAAP美国会计制度 ..Validity, Accuracy, Completeness and Timeliness合法，准确，完整， 及时 ..Consistency 一贯性 ..Accrual Basis of Accounting 权责发生制 ..Matching Principle配比原则 ..Going Concern Assumption 持续经营假设 ..Similar to PRC standards 与中国企业会计制度相似 普华永道https://www.doczj.com/doc/f42695614.html,/cn Cash and Cash Equivalents 现金与现金等价物 PRC中国企业会计制度 ..Cash comprises cash on hand and demand deposits. 货币资金包括现金和银行存款。 ..Cash equivalents are short-term, highly liquid investments that are readily convertible to known amounts of cash and which are subject to an insignificant risk of changes in value.现金等价物指持有 的期限短、流动性强、易于转换为 已知金额的现金及价值变动风险很
我国会计准则与国际会计准则 差异 我国会计准则与国际会计准则差异 1 .会计准则与会计制度并存会计准则是会计规范的一种形式，另一种形式是会计制度。 财务会计有自己特定的、严密的会计程序，主要包括确认、计量、记录、报告等程序，采取不同的规范形式，组织这些程序的方式或规范的重点会有所不同。按准则和按制度来规范是不一样的。会计准则是以特定的经济业务(交易与事项)或特别的报表项目为对象，详细分析各项业务或项目的特点，规定所必须引用的概念定义，然后以确认与计量为中心并兼顾披露，对围绕该业务或项目有可能发生的会计问题作出处理的规范。人们通过学习具体的会计准则，将会熟练地了解特定会计业务处理的全过程。 会计制度则不同，以某一特定部门、行业或所有部门的企业为对象，着重对会计科目的设置、使用说明和会计报表格式及其编制加以详细规范。从中可以看到，会计准则与会计制度有两个最主要的差别:
(1)规范的对象不同。准则按经济业务或项目，制度 按一个企业; (2)规范的重点不同。准则侧重于确认与计量，制度侧重于记录和报告，确认和计量的内容有机地体现在会计科目及使用说明中。准则是重点规范会计决策的过程，制度是重点规范会计的行为与结果。 20多年来，我国的财务会计规范在借鉴国际惯例，与国际接轨方面已取得了一定的成果。2000年12月29日，财政部以财会[2000]25号发布《关于印发〈企业会计制度〉的通知》，通知明确企业会计制度的实施范围，规定企业会计制度于2001年1月1日起暂在股份有限公司范围内执行;2001 年1月18日，财政部以财会[2001]7号文印发《企业会计准则?无形资产等项准则的通知》，规定为适应社会主义市场经济发展，规范企业无形资产等事项的会计核算及相关披露, 以提高会计信息质量，要求所有企业从2001年1月1日起执行《借款费用》、《租赁》、《现金流量表》、《债务重组》、《会计政策、会计估计变更和会计差错更正》和《非货币性交易》等六项会计准则。对于《投资》和《无形资产》两项会计准则暂在股份有限公司施行，同时鼓励其他企业先行施行这项会计准则。对于国有企业有意施行这两项准则的应提出申请，报同级财政部门批准后施行。以上两则通知充分表明我国现阶段乃至今后相当长的时期内，《企业会计准则》和《企业会计制度》将长期并存，缺一不可，不能相互 代替。 西方一些实行会计准则的国家虽然由有关职业团体制定并发布会计准则，但公司在实际执行中仍要根据会计准则制定会计科目体系，据以进行会计核算。所不同的是这种会计科目体系是公司自行制定的，属于公司内部核算制度。我国目前将会计制度
企业会计准则第15 号 -建造合同（旧）企业会计准则第14 号 -收入（旧） 第一章总则 第一条为了规范收入的确认、 计量和相关信息的披露，根据《企 业会计准则——基本准则》，制定本 准则。 第二条收入，是指企业在日常 活动中形成的、会导致所有者权益 增加的、与所有者投入资本无关的 经济利益的总流入。 本准则所涉及的收入，包括销 售商品收入、提供劳务收入和让渡 资产使用权收入。 企业代第三方收取的款项，应 当作为负债处理，不应当确认为收 入。 第三条长期股权投资、建造合 同、租赁、原保险合同、再保险合 同等形成的收入，适用其他相关会 计准则。企业会计准则第 14 号 -收入（新）新旧差异 第一章总则 无差异 第一条为了规范收入的确认、计量和相关无差异 信息的披露，根据《企业会计准则——基本准 则》，制定本准则。 第二条收入，是指企业在日常活动中形成新准则不再划分收入类型的、会导致所有者权益增加的、与所有者投入 资本无关的经济利益的总流入。 第三条本准则适用于所有与客户之间的合明确合同和客户的定义同，但下列各项除外： （一）由《企业会计准则第2号——长期 股权投资》，《企业会计准则第22 号——金融工 具确认和计量》、《企业会计准则第23 号——金 融资产转移》、《企业会计准则第24 号——套期 会计》、《企业会计准则第33 号——合并财务报 表》以及《企业会计准则第40 号——合营安排》 规范的金融工具及其他合同权利和义务,分别 适用《企业会计准则第 2 号——长期股权投资》、 《企业会计准则第 22 号——金融工具确认和计 量》、《企业会计准则第23 号——金融资产转 移》《、企业会计准则第24 号——套期会计》、《企
加入WTO后，我国企业面临着更多方面要与国际惯例相统一的问题。我国的公司要参与国际竞争，到国际市场上融资，都需要我国的会计准则进行国际协调。要做到这一点就要求我们要进行不同国家的会计准则比较研究，才能更好地实行会计准则国际化。 考虑到西方会计主要以美国为代表，作为一个经济上最发达的国家，美国所颁布的会计准则很大程度反映了国际会计理论与实务的最高水平，并对其他国家，乃至国际会计团体制定会计准则起了很大的推动作用。所以本文选择美国会计准则作为比较研究对象，并分析其存在差别的原因。 一、中美会计准则差异分析 1.会计准则制定机制 （1）从会计准则制定模式看，我国会计准则制定主体是财政部会计司下的会计准则委员会，具有绝对的权威性；而美国当今的会计准则制定机构是FASB，是一个代表各利益团体的民间组织。我国会计准则目标是侧重“政府利益”和“公众利益”的双目标指向；而美国会计准则目标只侧重于“公众利益”的单目标指向。我国会计准则是法的范畴；而美国其准则制定机构颁布的会计准则不具有任何法律约束力。
（2）会计准则的制定程序看，我国会计准则制定程序具有保密性和依附性两特点，即保密性是指缺少多次征求环节，依附性是指过多地依赖政府机构。美国会计准则制定程序的特点是充分程序，即在准则制定过程中遵循一套完整。充分、严密和稳定的程序，以保证准则制定的独立性、公平性和公开性。 （3）从会计准则制定方法看，形式上我国同美国一样，采用“概念框架法”，但在实际准则制定过程中，倒更多地表现为偏好集合法的原理。 2.基本会计准则 （1）从基本会计准则制定与实施看，我国的基本会计准则制定动因是为了适应“市场经济发展的需要，统一会计核算标准，保证会计信息质量”而以“会计法”为依据制定该准则的；而美国是基于改进会计准则的拟定工作，提高会计准则的质量的制定《财务会计概念公告》。我国的基本会计准则制定之初的用途是直接规范会计实务并指导企业会计制度的制定；而美国的《财务会计概念公告》主要是用来评价现有的会计准则并指导未来准则的制定。 （2）从概念框架的结构体系看，中美两国在财务报表的目标，财务报表的质量特征、财务报表的要素和财务报表的确认和计量都有所规定，但是我国在财务报表的目标这点上没有明确的提出，只在《企
国际会计准则与中国会计准则差异分析(一) 从2003年末至2004年，国际会计准则理事会发出了多项新的国际财务报告准则，并对多项现行国际会计准则进行了修订。中国要发展经济，就必须融入国际经济潮流中，作为国际通用商业语言的会计，自然就应该走向国际化。与此同时，为了与国际准则更好地协调与接轨，我国财政部也正积极地酝酿这方面的改革。 在众多的中国会计准则与国际会计准则差异中。国际会计准则第32号和39号-金融工具无疑是最引入关注的。尽管该准则在国际准则此次修订之前已经生效，但该准则十分复杂，很难应用。而对于中国会计准则来说，这是全新的准则，并代表了对于金融工具会计的重大改变。所有金融资产和金融负债，包括金融衍生工具，都需要在资产负债表上确认，而其中广泛采用公允价值作为计量基础。为交易而持有以及其他指定的金融工具。其公允价值的变动都计入利润表。在实务中，很可能会产生极大的应用问题。银行、其他金融机构，以及其他持有各类金融工具（包括金融衍生工具，例如远期合同、期货合同、互换合同、期权等）的企业将会受到很大的影响。而盈利亦可能波动频繁。限于篇幅本文仅以“商业债券投资核算”作为研究对象，进行二者的差异分析。债券投资是商业银行一项重要资产，在商业银行经营管理中具有举足轻重的作用。债券投资的核算，对于商业银行规范管理、防范风险、增强信息透明度具有重要意义。随着我国金融体制改革的不断深入和债券市场的稳步发展，商业银行债券投资迅速增长。但债券投
资核算明显滞后，与国际财务报告准则相关规定有着显著的差异。因此，充分借鉴国际财务报告准则中的合理成分，改革和完善商业银行债券投资的核算，不仅是推动商业银行会计与国际惯例接轨的重要步骤，也是提升商业银行债券投资核算水平，增强信息透明度，加强风险管理，促进债券投资业务健康发展的重要举措。本文试图通过对《金融企业会计制度》与国际财务报告准则有关债券投资规定的对比分析，提出中国商业银行债券投资核算的改革取向。 一、债券投资在商业银行经营管理中的重要地位和作用 （一）平衡收益与风险的重要工具 商业银行是经营货币资金的企业，既要吸收存款，又要通过发放贷款、同业拆放或购买债券等形式，将所吸收的资金有效地加以运用，以赚取合理的利差。同时，商业银行以安全性、流动性和效益性为经营原则，强调风险与收益的平衡。并通过有效的资产组合，去化解风险，提高收益。贷款无疑是银行资金运用最重要的手段，但是贷款的发放不仅要有客户需求，而且要充分考虑到贷款的风险。长期以来我国银行贷款质量不高。呆坏帐多的现状，说明贷款风险很大。而债券投资相对于贷款而言，虽然名义收益率相对较低，但其风险较小，收益稳定。相对于存放和拆放资金而言，收益又较为可观。而且，根据经营管理的需要，通过期限匹配，可以保持债券投资较好的流动性，以满足流动性管理的需要。因此，债券投资的特点决定了银行在没有即时和可靠的贷款投放渠道的情况下，为了保证资金的使用效率。必然会
中美会计制度的差异 一、中美会计制度不同的环境基础 会计制度的建立和发展离不开社会环境。由于受经济发达程度、政治体制、法律体制和社会文化传统的影响，世界各国的会计制度都存在很大差异。一般虽然认为，会计通过价值的确认、计量、记录和报告，来提供有关企业财务状况和经营成果的信息，但无论是美国的会计准则还是国际会计准则，都只涉及会计的确认、计量和报告，并没有会计记录的相关规范，也就是不涉及会计科目设置及相关会计事项分录的内容，而在我国，由于会计人员业务素质普遍不高，只能通过统一企业会计制度，把这一部分内容进行相应的统一和规范，以确保企业会计信息的真实完整。同时，就中美两国看，从会计属性、会计目标设置、会计核算的侧重点、会计核算的灵活性、政府对会计的干预程度、企业的预算编制、内部审计机构设置等方面均有所不同，这些都最终反映了两国的会计准则也有所不同。 那么，为什么美国的财务会计准则会成为人们研究的重点，并为许多国家所效仿，除了政治上和经济上的原因外，主要还是因为美国的财务会计准则在形式上具有独立性，在内容上具有兼容性，在程序上具有完整性。目前，以美国为代表的发达国家，把会计理论研究的重点转移到信息技术对会计的影响、软资产的确认与计量、金融风险与会计信息、会计师和审计师的地位等问题上，在会计研究方法上以实证会计研究为重点。我国虽然已走出了过去主要局限于对会计本质、职能、任务等方面的研究模式，开始讨论会计准则目标、原则等问题，但同国外的会计理论研究相比还有相当大的差距，有些理论问题确实还有待解决，如会计信息使用者到底需要什么信息，会计准则有哪些局限性，会计和会计准则到底是什么关系等等，只有明确了这些问题，才能真正为会计准则的理论研究找准突破口和切入点。 二、中美会计管理制度的不同 在会计目标设置上，美国企业会计人员有自己工作的目标，其中既包括对外的财务会计目标，还包括供内部决策使用的管理会计目标；而在我国，企业的会计目标则较少采用精确的定量设置，只采用定性方式来表达，即使在会计准则中也未明确区分财务会计与管理会计的目标。 在会计核算上，美国许多著名的会计学家及企业界都强调收益是会计核算的中心，把收益作为表现企业管理人员的工作成果和衡量企业管理人员有效利用投放资本的一个重要指标；而在我国，会计核算的侧重点是成本，成本处于整个会计体系的主导地位，在考核评价企业管理人员时，不仅注重他们创造了多少效益，还要看他们的成本开支是否符合规定，在降低成本方面付出的努力是不是足够大。 在会计核算的灵活性上，中美两国也有着很大的不同。在美国，立法机构国会对会计问题极少关注，因而会计核算十分强调灵活处理，允许会计人员可以依据个别情况，运用个人专业判断选择最适合的会计方法；而在我国，在会计规范体系方面，会计法、财务会计报告条例、会计制度和会计准则中都对会计人员必须遵循的规范，加以强制性管制。 在政府对会计的干预程度上，美国的会计专业团体规模很大，会计人员对会计实务的处理享有较大的自由权，会计规范与国家的法律关系较为松散，这在财务会计与税务会计方面表现较为显著；相反，我国会计实务具有高度的统一性和严肃性，会计实务是根据国家立法进行的，会计人员所应用的会计原则一般都体现于政府的法规之中。
财务报表列报差异： 1、财务报告组成相同，包括资产负债表、利润表、现金流量表、权益变动表和附注。 2、列报顺序，按流动性顺序 3、费用，中国准则按功能进行列报，国际准则可以按功能，也可以按性质。 4、报表格式，国际准则没有规定具体的报表格式，中国准则对报表格式和列报项目有具体的规定。 5、现金流量表，国际准则，企业可选择直接法或间接法，一般会选择间接法，不要求披露另一种方法；中国准则要求采用直接法，在附注中披露间接法。 同一控制下的企业合并差异 1、中国准则有明确规定，国际准则无具体规定，一般参照美国准则。 非同一控制下的企业合并相同，按购买法进行处理。 购买法产生的商誉不摊销，减值准备不允许转回。 合并报表的编制差异 1、母公司应当编制合并报表，但国际准则在一定条件下可不编制。 2、会计期间应进行调整，但国际准则允许3个月的差异，但应对重大交易进行调整。 3、应对公允价值进行调整。（购买法时产生的） 4、购买少数股东权益的差异：国际准则可选用两种方法，公允价值计量或少数股东享有的可辨认净资产的公允价值。中国准则只允许采用可辨认净资产公允价值。
5、母公司是否编制合并报表：国际准则在满足一定条件时可豁免母公司编制合并报表，通常为母公司为符合一定条件的投资性主体或者母公司为另一家企业的全资子公司且该企业公布合并报表，母公司是否编制合并报表具有选择权。中国准则要求必须编制合并报表。 资产项目 1、存货计价方法，相同。 2、投资性房地产定义基本相同。 范围不同，中国准则不包括融资租赁和经营租赁有承租人持有权益形成的投资性房地产。中国准则部包括未确定未来用途的土地。 后续计量：中国准则对企业所有投资性房地产计量没有作统一规定，国际准则必须采用同一计量模式。 存货或自用房地产转投资性房地产时，中国会计准则小于账面时计入损益，大于账面时计入权益。国际准则统一计入损益。 3、固定资产 差异在后续计量，国际准则允许采用重估价模式，中国准则只允许成本模式。 4、借款费用 国际准则中融资租赁费用计入资产成本，中国准则不计入。 资本化的外币借款费用范围不同，国际准则只允许利息的汇兑差额资本化，借款的汇兑差额不可资本化。中国准则全部允许。 5、土地使用权 国际准则中将土地使用权分类为投资性房地产时，采用公允价值计量模式。 6、无形资产
一、《企业会计准则——基本准则》 （一）仍然称为基本准则，所有企业均须执行，未按照国际惯例使用“财务会计概念框架”（CF）一词。 （二）明确了会计目标。财务会计报告的目标是向财务会计报告使用者提供与企业财务状况、经营成果和现金流量等有关的会计信息，反映企业管理层受托责任履行情况，有助于财务会计报告使用者作出经济决策。从理论上讲，我国的会计目标兼具受托责任观和决策有用观。但是，我国会计目标显然将受托责任观放在第一位，强调会计信息的可靠性，与国际上普遍强调会计信息的相关性有一定差别。 （三）删除了会计核算的一般原则，而代之以会计信息的质量要求。会计信息的质量要求包括可靠性、相关性、清晰性、可比性、实质重于形式、重要性、谨慎性和及时性等八个方面。 （四）权责发生制融合在基本假定中，历史成本体现在会计要素计量部分。 （五）会计要素定义遵照《企业财务会计报告条例》的规定，但收入与费用的定义部分地引入了资产负债观，这主要是借鉴了国际会计准则理事会（IASB）《编制财务报表的框架》的相关条款。 （六）引入利得和损失两个概念。同时，对于利得和损失又区分为直接计入所有者权益的利得和损失、直接计入当期利润的利得和损失。在理论上，前一种利得和损失实质上尚未实现，后一种利得和损失已经实现。
（七）首次规范会计计量属性。规定了历史成本、重置成本、可变现净值、现值和公允价值五种计量属性，而且强调企业在会计计量时，一般应采用历史成本。国际会计准则委员会《编报财务报表的框架》中规定，财务报表的计量属性包括历史成本、现行成本、可变现价值和现值。 （八）取消了会计记账须用中文以及划分资本性支出与收益性支出的要求。 二、《企业会计准则第1号——存货》 （一）符合条件的存货发生的借款费用可以资本化。这一规定体现在《企业会计准则第17号——借款费用》中，即借款费用资本化的范围扩大到某些存货项目，也就是那些需要相当长时间才能够达到可销售状态的存货（如造船厂的船舶）。因为象大型船舶这样的存货，造船厂仅靠自有资金根本完不成，必须借助于银行借款，而企业取得的银行借款又分不清专门借款与非专门借款，原准则规定只允许专门借款的借款费用资本化的规定不够合理。 （二）取消了后进先出法。一是因为改进后的《国际会计准则第2号——存货》取消了后进先出法；二是因为后进先出法不能反映存货流转的真实情况。 （三）取消了移动加权平均法。因为移动加权平均法实质上是加权平均法的一种形式，国际会计准则也没有移动加权平均法。 （四）明确了低值易耗品和包装物采用一次转销法或者五五摊销法进行摊销。 三、《企业会计准则第2号——长期股权投资》
美国公认会计原则（US GAAP）与国际会计准则（IFRS）之间存在的主要差异 1.在存货成本的计算方法上, IFRS规定禁止使用后进先出法。US GAAP规定可以采用后进先出法。 2.在存货减值的转回上，IFRS规定在满足一定的条件时﹐需予以转回。US GAAP规定不可以转回。 3.在现金流量表中收取和支付利息的分类上，IFRS规定可包括在来自经营活动、投资活动或筹资活动的现金流量中。US GAAP规定必须归类为经营活动。 4.在工比例无法确定的建造合同上，IFRS规定成本收回法。US GAAP规定合同完工法。 5.在报告分部的基础上，IFRS规定根据业务和地区划分。US GAAP规定根据公司内部向高层管理人员报告的信息组成进行划分﹐可以是也可以不是根据业务和地区划分。 6.在广场、厂房及设备的计量基础上，IFRS规定可以使用重估价或历史成本。如果是按重估价 计量﹐会根据重估日的公允价值减之后的累计折旧和减值损失列示。US GAAP规定通常要求使 用历史成本。 7.在辞退福利上，IFRS规定没有区分开“特别”和其他辞退福利﹐在雇主表明承诺会支付时确认辞退福利。US GAAP规定当雇员接受了雇主提供的条件且金额能够合理估计时﹐确认“特别”（一次性）辞退福利；当雇员很可能有权享有﹐且金额能够合理估计时﹐确认合约性辞退福利。 8.在确认与既定福利相关的过去服务的成本上，IFRS规定立即确认。US GAAP规定在剩余服务年限或生命期间摊销。 9.在设定受益计划中﹐最小应确认的负债金额上，IFRS规定没有最小的要求。US GAAP规定应确认的负债金额最小为未注资的累积福利义务。 10.在养老金资产确认上的限制上，IFRS规定确认的养老金资产不能超过未确认的过去服务成本、精算损失以及从该计划返还资金或减少对计划的未来提存金供款而得到的经济利益的现值之总 净额。US GAAP规定对确认的金额没有这样的限制。 11.在确认缩减利得的时间上，IFRS规定当有关企业有明确表示将福利计划缩减﹐且已经对外宣布时﹐确认缩减利得和损失。US GAAP规定直到相关雇员被辞退或计划被终止或修订时﹐确认 缩减利得﹐时间可能在明确表示和宣布之后。 12.在福利计划缩减产生的损益的计量上，IFRS规定缩减利得或损失包括设定受益义务现值上的改变；计划资产公允价值上的任何改变；以前未予确认的任何相关精算利得和损失、因应用过渡条款而未确认的金额和过去服务成本的份额。US GAAP规定虽然未确认精算利得或损失要按未 确认过渡性资产和负债的比例冲销﹐但过渡期后的未确认精算利得和损失并不受计划缩减的影响。 13.在需要相当时间完成的资产的借款成本上，IFRS规定资本化是可选择的会计政策。US GAAP 规定必须采用资本化的政策。在可予资本化的借款成本的类型上，IFRS规定包括利息、某些辅 助成本和作为利息调整的折算差额。US GAAP规定通常只包括利息。 14.在为购建固定资产的专门借款的暂时性投资收益上，IFRS规定抵减可予资本化的借款费用。US GAAP规定一般不抵减可予资本化的借款费用。 15.在投资者和联营企业会计政策不同上，IFRS规定必须统一会计政策。US GAAP规定对统一会计政策没有要求。 16.在恶性通货膨胀经济中的经营实体的财务报表调整上，IFRS规定在折算之前使用一般物价水平指数调整。US GAAP规定在恶性通货膨胀经济中经营的实体必须使用母公司的功能货币(而不是其处于的恶性通货膨胀经济中的货币)编制其财务报表。
38个具体会计准则与原准则或有关规定的不同点 新准则名称内容变动概要 1、存货取得计价有影响，有些用公允价入账，主要受到“企业合并”、“非货币交换”、“债务重组”准则的影响；经长期购建才达到可使用状态的存货，成本要包括借款利息；受“借款费用”准则影响发出计价已取消后进先出法。 2、长期股权投资选择的核算方法不同：控制、达不到重大影响、达不到共同控制的用成本法核算；达重大影响共同控制的用权益法核算；控制的，用成本法核算，编制合并财务报表时按权益法进行进行调整。不再产生股权投资差额，初始计价也不同，在同一控制下，（1）企业合并形成的其初始成本为“取得被合并方所有者权益账面价值的份额”与支付的实际成本之差作调整“资本公积”处理，资本公积不足冲减的，调整留存收益。（2）合并方以发行权益性证券作为合并对价的，按被合并方所有者权益价值的份额作初始成本，与面积之差调整“资本公积”处理，资本公积不足冲减的，调整留存收益。非同一控制下的企业合并，按公允价或其他形式计价，（具体见《企业合并》）产生的与账面价值的差额计入当期损益。以其他形式取得的长期股权投资除非货币性，交换和债务重组按公允价等情况不同外，其他基本与原规定相同，但不产生股权投资差额。成本法转权益法的表述也不同。 3、投资性房地产新内容，注意符合三种情况的，原固定资产、无形资产转为投资性房地产；其后续计量有两种模式，一是成本模式，一是公允价模式。 4、固定资产注意有部分会形成“投资性房地产”；初始计量也受到合并、非货币性交换、债务重组、租赁准则的影响（用公允价）；减值时的未来现金流量的计算引入了“资产组”概念减值后不能转回。 5、生物资产新内容，主要从属于农业会计、林业会计。 6、无形资产非同一控制下企业合并中取得的，不能单独确认为无形资产、构成材购买日确认的“商誉”部分；对于研究开发支出在满足五条件下应当确认为无形资产。购买无形资产采用延期付款方式的，且超过正常信用条件的用折现成本入账，差额确认为利息。合并形成的商誉及使用寿命不确定的无形资产不应摊销；每年应进行减值测试。（见减值准则） 7、非货币性资产交换引进了非货币性交换是否具有商业性质的概念：具有商业性质时，换入资产入账成本的基础为①换出资产的公允价；②换入资产的公允价（有证据表明它比①更公允时）；差额记入当期损益。不具有商业性质时，换入资产入账成本的基础为换出资产的账面价值和应支付的相关税费，不确认损益。当发生补价时其处理原则同上。 8、资产减值合并形成的商誉及使用寿命不确定的无形资产不应摊销；每年应进行减值测试。如下资产的减值不转回：固定资产、无形资产、投资引进了“资产组”的概念，在计算可收回价值时运用。 9、职工薪酬新内容。明确了其他职工薪酬：医疗保险费、养老保险费、失业保险费、工伤保险费、生育保险费等社会保险费和住房公积金的处理。 10、企业年金基金本准则主要适用于社保机构的核算。委托人、受托人、账户管理人、投资管理人…… 11、股份支付以权益结算的股份支付，按权益工具的公允价计量，……（如证券的市价）以现金结算的股份支付，应当以承担负债的公允价值计量。（指实际构成的应付股利） 12、债务重组不论债务方或债权方，重组时均采用公允价进行处理（现金收付除外），
中美会计准则差异及其原因分析(一) 加入WTO后，我国企业面临着更多方面要与国际惯例相统一的问题。我国的公司要参与国际竞争，到国际市场上融资，都需要我国的会计准则进行国际协调。要做到这一点就要求我们要进行不同国家的会计准则比较研究，才能更好地实行会计准则国际化。 考虑到西方会计主要以美国为代表，作为一个经济上最发达的国家，美国所颁布的会计准则很大程度反映了国际会计理论与实务的最高水平，并对其他国家，乃至国际会计团体制定会计准则起了很大的推动作用。所以本文选择美国会计准则作为比较研究对象，并分析其存在差别的原因。 一、中美会计准则差异分析 1.会计准则制定机制 （1）从会计准则制定模式看，我国会计准则制定主体是财政部会计司下的会计准则委员会，具有绝对的权威性；而美国当今的会计准则制定机构是FASB，是一个代表各利益团体的民间组织。我国会计准则目标是侧重“政府利益”和“公众利益”的双目标指向；而美国会计准则目标只侧重于“公众利益”的单目标指向。我国会计准则是法的范畴；而美国其准则制定机构颁布的会计准则不具有任何法律约束力。 （2）会计准则的制定程序看，我国会计准则制定程序具有保密性和依附性两特点，即保密性是指缺少多次征求环节，依附性是指过多地依赖政府机构。美国会计准则制定程序的特点是充分程序，即在准则制
定过程中遵循一套完整。充分、严密和稳定的程序，以保证准则制定的独立性、公平性和公开性。 （3）从会计准则制定方法看，形式上我国同美国一样，采用“概念框架法”，但在实际准则制定过程中，倒更多地表现为偏好集合法的原理。 2.基本会计准则 （1）从基本会计准则制定与实施看，我国的基本会计准则制定动因是为了适应“市场经济发展的需要，统一会计核算标准，保证会计信息质量”而以“会计法”为依据制定该准则的；而美国是基于改进会计准则的拟定工作，提高会计准则的质量的制定《财务会计概念公告》。我国的基本会计准则制定之初的用途是直接规范会计实务并指导企业会计制度的制定；而美国的《财务会计概念公告》主要是用来评价现有的会计准则并指导未来准则的制定。 （2）从概念框架的结构体系看，中美两国在财务报表的目标，财务报表的质量特征、财务报表的要素和财务报表的确认和计量都有所规定，但是我国在财务报表的目标这点上没有明确的提出，只在《企业会计准则》的第十一条中提及，而这条也通常被认为是一般准则中的相关性原则。此外还有我国的《企业会计准则》在第四、五、六和七条提到基本假定的问题，这是美国所没有涉及的。相反，美国《财务会计概念公告》中有关“在会计计量中使用现金流量信息和现值”的内容却是我国所缺少的。 （3）从基本会计准则的具体内容看，在企业财务报表的目标上，我国
从2003年末至2004年，国际会计准则理事会发出了多项新的国际财务报告准则，并对多项现行国际会计准则进行了修订。中国要发展经济，就 从2003年末至2004年，国际会计准则理事会发出了多项新的国际财务报告准则，并对多项现行国际会计准则进行了修订。 中国要发展经济，就必须融入国际经济潮流中，作为国际通用商业语言的会计，自然就应该走向国际化。 与此同时，为了与国际准则更好地协调与接轨，我国财政部也正积极地酝酿这方面的改革。 在众多的中国会计准则与国际会计准则差异中。 国际会计准则第32号和39号-金融工具无疑是最引入关注的。 尽管该准则在国际准则此次修订之前已经生效，但该准则十分复杂，很难应用。 而对于中国会计准则来说，这是全新的准则，并代表了对于金融工具会计的重大改变。 所有金融资产和金融负债，包括金融衍生工具，都需要在资产负债表上确认，而其中广泛采用公允价值作为计量基础。 为交易而持有以及其他指定的金融工具。 其公允价值的变动都计入利润表。 在实务中，很可能会产生极大的应用问题。 银行、其他金融机构，以及其他持有各类金融工具的企业将会受到很大的影响。 而盈利亦可能波动频繁。 限于篇幅本文仅以“商业债券投资核算”作为研究对象，进行二者的差异分析。 债券投资是商业银行一项重要资产，在商业银行经营管理中具有举足轻重的作用。 债券投资的核算，对于商业银行规范管理、防范风险、增强透明度具有重要意义。 随着我国金融体制改革的不断深入和债券市场的稳步发展，商业银行债券投资迅速增长。
但债券投资核算明显滞后，与国际财务报告准则相关规定有着显著的差异。 因此，充分借鉴国际财务报告准则中的合理成分，改革和完善商业银行债券投资的核算，不仅是推动商业银行会计与国际惯例接轨的重要步骤，也是提升商业银行债券投资核算水平，增强透明度，加强风险管理，促进债券投资业务健康发展的重要举措。 本文试图通过对《金融企业会计制度》与国际财务报告准则有关债券投资规定的对比分析，提出中国商业银行债券投资核算的改革取向。 一、债券投资在商业银行经营管理中的重要地位和作用 平衡收益与风险的重要工具 商业银行是经营货币资金的企业，既要吸收存款，又要通过发放贷款、同业拆放或购买债券等形式，将所吸收的资金有效地加以运用，以赚取合理的利差。 同时，商业银行以安全性、流动性和效益性为经营原则，强调风险与收益的平衡。 并通过有效的资产组合，去化解风险，提高收益。 贷款无疑是银行资金运用最重要的手段，但是贷款的发放不仅要有客户需求，而且要充分考虑到贷款的风险。 长期以来我国银行贷款质量不高。 呆坏帐多的现状，说明贷款风险很大。 而债券投资相对于贷款而言，虽然名义收益率相对较低，但其风险较小，收益稳定。 相对于存放和拆放资金而言，收益又较为可观。 而且，根据经营管理的需要，通过期限匹配，可以保持债券投资较好的流动性，以满足流动性管理的需要。 因此，债券投资的特点决定了银行在没有即时和可靠的贷款投放渠道的情况下，为了保证资金的使用效率。 必然会将大量的资金投入债券市场，通过购买债券，取得相对稳定的收益。
附件 2： CAS16政府补助新旧对比 2006《 CAS 16—政府补助〉2017《 CAS 16—政府补助》新旧差异第一章总则第一章总则 第一条为了规范政府补助的确认、计量和相 关信第一条为了规范政府补助的确认、计量和列报， 息的披露，根据《企业会计准则一基本准则》，制定本根据《企业会计准则——基本准 则》，制定本准则。 准则。 第二条政府补助，是指企业从政府无偿取得货 币第二条本准则中的政府补助，是指企业从政府无定义一致；资本性投入调整到第五条。 性资产或非货币性资产，但不包括政府作为企业所有偿取得货币性资产或非货币性资产。者投入的资本。 第三条政府补助具有下列特 征：明确政府是实际拨付者（最终来源） ，其他方代 收 （一）来源于政府的经济资源。对于企业收到 的代付的，也属于政府补助。 来源于其他方的补助，有确凿证据表明政府是补助 的对“无偿性”给出进一步定义。实际拨付者，其他方只起到代收代付作用的，该项 补 助也属于来源于政府的经济资源。 （二）无偿性。即企业取得来源于政府的经济 资 源，不需要向政府交付商品或服务等对价。 第三条政府补助分为与资产相关的政府补助和第四条政府补助分为与资产相关的政府补助和 与收益相关的政府补助。与收益相关的政府补助。 与资产相关的政府补助，是指企业取得的、用于与资产相关的政府补助，是指企业取得的、用于 购建或以其他方式形成长期资产的政府补助。购建或以其他方式形成长期资产的政府补助。 与收益相关的政府补助，是指除与资产相关的政与收益相关的政府补助，是指除与资产相关的政 府补助之外的政府补助。府补助之外的政府补助。 第四条下列各项适用其他相关会计准 则：第五条下列各项适用其他相关会计准则：明确日常活动中向政府收取对价的，适用收入准 （一）债务豁免，适用《企业会计准则第12 号 一 （一）企业从政府取得的经济资源，如果与企 业 则（可看作是将原财会 [2012]25 号文的相关规定 纳入
中美会计准则差异及其原因分析 加入WTO后，我国企业面临着更多方面要与国际惯例相统一的问题。我国的公司要参与国际竞争，到国际市场上融资，都需要我国的会计准则进行国际协调。要做到这一点就要求我们要进行不同国家的会计准则比较研究，才能更好地实行会计准则国际化。考虑到西方会计主要以美国为代表，作为一个经济上最发达的国家，美国所颁布的会计准则很大程度反映了国际会计理论与实务的最高水平，并对其他国家，乃至国际会计团体制定会计准则起了很大的推动作用。所以本文选择美国会计准则作为比较研究对象，并分析其存在差别的原因。一、中美会计准则差异分析 1.会计准则制定机制（1）从会计准则制定模式看，我国会计准则制定主体是财政部会计司下的会计准则委员会，具有绝对的权威性；而美国当今的会计准则制定机构是FASB，是一个代表各利益团体的民间组织。我国会计准则目标是侧重“政府利益”和“公众利益”的双目标指向；而美国会计准则目标只侧重于“公众利益”的单目标指向。我国会计准则是法的范畴；而美国其准则制定机构颁布的会计准则不具有任何法律约束力。（2）会计准则的制定程序看，我国会计准则制定程序具有保密性和依附性两特点，即保密性是指缺少多次征求环节，依附性是指过多地依赖政府机构。美国会计准则制定程序的特点是充分程序，即在准则制定过程中遵循一套完整。充分、严密和稳定的程序，以保证准则制定的独立性、公平性和公开性。（3）从会计准则制定方法看，形式上我国同美国一样，采用“概念框架法”，但在实际准则制定过程中，倒更多地表现为偏好集合法的原理。 2.基本会计准则（1）从基本会计准则制定与实施看，我国的基本会计准则制定动因是为了适应“市场经济发展的需要，统一会计核算标准，保证会计信息质量”而以“会计法”为依据制定该准则的；而美国是基于改进会计准则的拟定工作，提高会计准则的质量的制定《财务会计概念公告》。我国的基本会计准则制定之初的用途是直接规范会计实务并指导企业会计制度的制定；而美国的《财务会计概念公告》主要是用来评价现有的会计准则并指导未来准则的制定。（2）从概念框架的结构体系看，中美两国在财务报表的目标，财务报表的质量特征、财务报表的要素和财务报表的确认和计量都有所规定，但是我国在财务报表的目标这点上没有明确的提出，只在《企业会计准则》的第十一条中提及，而这条也通常被认为是一般准则中的相关性原则。此外还有我国的《企业会计准则》在第四、五、六和七条提到基本假定的问题，这是美国所没有涉及的。相反，美国《财务会计概念公告》中有关“在会计计量中使用现金流量信息和现值”的内容却是我国所缺少的。（3）从基本会计准则的具体内容看，在企业财务报表的目标上，我国服务对象定位过广；在会计信息质量特征上，美国会计准则强调相关性、可靠性和可比性，相比而言，我国的基本原则概念有些单薄且在有些原则的判断标准上与美国也不尽一致；在财务报表要素分类上我国只有六类会计要素，而美国有十类会计要素；关于财务报表的确认上，我国与美国的判断标准基本统一，但在具体的收入与费用的确认上中美两国有所不同；在财务报表的计量上，我国比美国少了对现值计量性的描述。 3.具体会计准则美国会计准则内容详尽却不注意全面性；而我国力求具体准则全面且要形成一个严密的体系。另外我国已颁布的具体会计准则，有些内容前后重复，对一些重要术语也缺乏必要的定义或解释。会计差异作为一种客观存在，是有其深刻的经济、政治，
中、美及国际会计准则所得税会计比较 一、所得税会计中的相关定义 各国在对会计利润与应税利润之间的差异分类时有所不同:美国及国际会计准则将差异分为永久性差异和暂时性差异;而我国则将差异区分为永久性差异和时间性差异。 1.永久性差异。它是指某一会计期间,由于会计制度和税法在计算收益、费用或损失时的口径不同所产生的税前会计利润与应纳税所得额之间的差异。这种差异在本期发生,不会在以后各期转回。 2.时间性差异。它是指税法与会计制度在确认收益、费用或损失时的时间不同而产生的税前会计利润与应纳税所得额之间的差异。我国《会计制度》使用了时间性差异这一概念。 3.暂时性差异。与我国不同,美国财务会计准则第109号公告(FAS 109)及国际会计准则第12号公告(IAS 12)中,都采用了暂时性差异的概念。它是指在资产负债表内一项资产或负债的账面金额与其计税基础之间的差额。 4.时间性差异与暂时性差异的区别。所有的时间性差异都是暂时性差异,但并非所有的暂时性差异都是时间性差异。时间性差异侧重于从收入或费用角度分析会计利润和应税利润之间的差异,揭示的是某个会计期间内产生的差异。暂时性差异则侧重于从资产和负债的角度分析会计收益和应税所得之间的差异,反映的是某个时点上存在的此类差异。它是指资产、负债的计税基础与其列示在财务报表上的账面金额之间的差异,该差异在以后年度当财务报表上列示的资产收回或列示的负债偿还时,会产生应纳税金额或可抵扣税金额。 二、中、美及国际会计准则关于所得税会计的比较 1.主要会计处理方法的选择。①应付税款法。该方法将本期税前会计利润与应税所得之间产生的差异均在当期确认为所得税费用。这一方法是以收付实现制为基础的,其所得税费用与收入不配比,资产负债表也未能很好地反映的资产与负债的真实情况。②递延法。是将本期时间性差异产生的影响所得税的金额递延和分配到以后各期,并同时转回原已确认的时间性差异对本期所得税的影响金额。在税率变动或开征新税时,对递延税款的账面余额不作调整。③损益表债务法。该方法与递延法的主要区别在于在所得税税率变更时,需要调整递延税款账面余额。它以损益表为基础,侧重于时间性差异,将时间性差异对未来所得税的