收入准则与建造合同准则下的完工百分比法
[作者]北京注册会计师协会
[发布日期]2016.09.20
在IPO企业审计过程中，拟上市企业由于会计基础薄弱，对不同的业务模式确定的收入核算政策往往存在较多问题，注册会计师应重点关注拟上市企业在不同的业务模式下的收入确认政策是否恰当。同是完工百分比方法的运用，到底是《企业会计准则第14号——收入》准则下规范的内容还是《企业会计准则第15号——建造合同》准则下规范的内容，如果对拟上市企业的业务了解不深入、对准则的把握条理不清晰，极易导致判断的自相矛盾、进而带来审计风险。
本提示仅供事务所及从业人员在执行相关业务时参考，不能替代相关法律法规、注册会计师执业准则以及注册会计师个人的职业判断。事务所在执业中应结合项目实际情况、风险导向原则以及注册会计师的职业判断确定，不能直接照搬照抄。
提供劳务收入、建造合同收入在核算和认定方面既有特殊性、又有核算方法的同质性，一直以来证监会等监管部门对IPO申报企业中涉及相关收入确认方式的适当性高度关注。例如，证监会2015年对某IPO企业 “交通环境智能治理系统”业务未按照建造合同确认收入的会计政策提出质疑。因此，事务所应结合收入准则、建造合同准则、《中国注册会计师执业准则》及相关法规对IPO企业会计核算及规范运作的要求，审慎对待相关业务的审计。IPO审计专家委员会针对收入审计做如下风险提示：
风险提示一：审慎确定IPO企业不同业务模式应适用的准则
一、收入准则和建造合同准则各自主要规范范围
（一）收入准则主要规范范围
该准则规范的收入主要包括企业为完成其经营目标所从事的经常性活动实现的收入，如工业企业生产并销售产品、商业企业销售商品、咨询公司提供咨询服务、软件公司为客户开发软件、安装公司提供安装服务、商业银行对外贷款、保险公司签发保单、租赁公司出租资产等实现的收入。
（二）建造合同准则主要规范范围
1.建造合同，是指为建造一项或数项在设计、技术、功能、最终用途等方面密切相关的资产而订立的合同。
2.建筑安装企业和生产飞机、船舶、大型机械设备等产品的工业制造企业，其生产活动、经营方式有其特殊性：这类企业所建造或生产的产品通常体积巨大，如建造的房屋、道路、桥梁、水坝等，或生产的飞机、船舶、大型机械设备等；建造或生产产品的周期长，往往跨越一个或几个会计期间；所建造或生产的产品的价值高。
3.建造合同通常具有以下特征：
（1）先有买主（即客户），后有标的（即资产）。建造资产的造价在签订合同时已经确定；
（2）资产的建设期长，一般都要跨越一个会计年度，有的长达数年；
（3）所建造的资产体积大，造价高；
（4）建造合同一般为不可取消的合同；
（5）建造合同的标的资产通常是按照客户的要求定制的非标准资产，如不做较大改动，可能只有该客户可以使用；
（6）承接建造合同的企业（承包方或施工方）仅仅就其提供的施工劳务、材料和设备等获取相关报酬，不承担标的资产所有权上的剩余风险和报酬，标的资产所有权上的剩余风险和报酬（如建造完成后，标的资产本身的公允价值变动风险）由客户承担。
二、如何界定收入准则和建造合同准则规范的范围
（一）一般判断标准
当买方可以在相关业务（如房地产施工）开始前指定专业结构元素的设计和/或在建设过程中可以指定重大的结构性变化，则该类业务合同（如房地产建造合同）通常情况下适用《建造合同准则》。
相反，对于相关业务（如房地产）的买家只有有限的能力来影响所建造资产设计的买卖协议，例如只能选择卖方所指定的设计选项，或指定设计相对基本设计只有轻微的变化，则该类业务合同通常情况下应适用《收入准则》。
（二）在判断企业销售合同适用《收入准则》还是《建造合同准则》的时候，可以参考以下图表列示的步骤进行初步判断：
风险提示二：审慎选择确定完工进度的方法
一、收入准则和建造合同准则关于完工进度的确认
（一）收入准则关于完工进度的确认
1.已完工作的测量，这是一种比较专业的测量方法，由专业测量师对已经提供的劳务进行测量，并按一定方法计算确定提供劳
务交易的完工程度；
2.已经提供的劳务占应提供劳务总量的比例，这种方法主要以劳务量为标准确定提供劳务交易的完工程度；
3.已经发生的成本占估计总成本的比例，这种方法主要以成本为标准确定提供劳务交易的完工程度；
4.在实务中，如果特定时期内提供劳务交易的数量不能确定，则该期间的收入应当采用直线法确认，除非有证据表明采用其他
方法能更好地反映完工进度；
5.在实务中，当某项作业相比其他作业都重要得多时，应当在该项重要作业完成之后确认收入。
（二）建造合同准则关于合同完工进度有以下三种方法
1.根据累计实际发生的合同成本占合同预计总成本的比例确定，该方法是确定合同完工进度比较常用的方法；
2.根据已经完成的合同工作量占合同预计总工作量的比例确定，该方法适用于合同工作量容易确定的建造合同，如道路工程、土石方挖掘、砌筑工程等。用计算公式表示如下：
合同完工进度＝已经完成的合同工作量÷合同预计总工作量× 100 %；
3.根据实际测定的完工进度确定，该方法是在无法根据上述两种方法确定合同完工进度时所采用的一种特殊的技术测量方法，适用于一些特殊的建造合同，如水下施工工程等。需要指出的是，这种技术测量并不是由建造承包商自行随意测定，而应由专业人
员现场进行科学测定。
二、实务中对完工进度计算方法的关注
（一）根据已经发生的成本占估计总成本的比例确认完工进度
该方法是确定合同完工进度比较常用的方法，注册会计师应重点关注：
1.企业是否建立完善的内部成本核算制度和有效的内部财务预算及报告制度，准确地提供每期发生的成本，并对完成剩余劳务
将要发生的成本作出科学、合理地估计；
2.已发生成本的完整性，对于成本已发生，但尚未支付的成本要做合理的估计；
3.预算编制的合理性，要结合历史上已完工项目的整体毛利率情况，合理判断企业对尚未完工项目编制预算是否合理；
4.不同成本核算对象之间成本的界限划分是否合理。
（二）总承包业务确认完工进度的特殊考虑
对总承包商来说，分包工程是其承建的总体工程的一部分，分包工程的工作量也是其总体工程的工作量。注册会计师应重点关注：
1.总承包商在确定总体工程的完工进度时，是否考虑了分包工程的完工进度；
2.总承包商是否将分包工程的工作量完成之前预付给分包单位的款项计入累计实际发生的合同成本。分包工程的工作量完成之
前预付给分包单位的款项虽然是总承包商的一项资金支出，但是该项支出并没有形成相应的工作量，因此不应将这部分支出计入
累计实际发生的合同成本中来确定完工进度；
3.总承包商是否将根据分包工程进度支付的分包工程进度款计入累计实际发生的合同成本。根据分包工程进度支付的分包工程
进度款应构成累计实际发生的合同成本。
（三）根据项目实施的阶段确定统一的完工进度
案例：某企业的业务模式分为项目启动阶段、功能需求提交阶段、修改后软件再确认阶段、培训完成、上线、项目验收完成、质保期等共7个阶段。该公司在确认各个项目进度时，按照不同阶段分别进行确认。各阶段具体进度分别为：10%、20%、20%、20%、20%、10%。，具体详见下表：
注册会计师应关注：
1.该种确认完工进度方法的合理性，特别是合同条款中对各阶段是如何认定的，同时分析各个阶段实际发生的项目成本与预计总成本分析是否存在较大差异；
2.分析各个项目按照上述统一方式确认完工进度是否对收入确认造成较大影响；
3.该种完工进度确认的方法是否能够获取适当的外部证据；
4.是否符合行业惯例。
（四）根据服务期限直线法确认完工进度
如果特定时期内提供劳务交易的数量不能确定，则该期间的收入应当采用直线法确认，除非有证据表明采用其他方法能更好地反映完工进度。如某公司在确认项目完工进度时：以与客户签订的合同或确认函约定的服务期限为准，以已提供服务的时间占服务总期限的比例来确定完工进度，依据项目预算的总成本及确认的完工进度来确定项目成本。注册会计师应该关注：
1.该种确认完工进度方法的合理性，关注公司在特定时期内提供劳务交易的数量是否不能确定，同时合同是否约定了服务期限；
2.此种方法下，注册会计师还应关注与收入相关成本的确认是否合理，这种情况下与收入相关的成本一般按照预计总成本和按照直线法确认的进度计算配比成本。
（五）根据第三方机构提供的进度报告确认完工进度
一般情况下大中型的建设项目都会聘请第三方的监理机构对工程的质量和进度进行监督，企业可以依据监理公司期末提供的进度报告确认工程的完工进度。
注册会计师应该关注：
1.第三方监理机构的独立性和资质；
2.按照该工程项目实际发生的项目成本与预计总成本确定的进度是否存在较大差异。
（六）系统集成业务收入的确认
如某企业在确认对于需要设计、采购、加工、安装和验收的系统集成项目收入时，在同时满足合同已签订、项目已完工、取得买方签署的验收报告时确认销售收入。注册会计师应该关注：
1.该种确认收入的合理性，特别关注硬件和软件业务是否分开，即使软件和硬件能够分离，也不能将硬件单独作为销售商品处理，而需要将软件、硬件统一作为销售商品处理，一般情况下在该项业务初验或终验时确认收入；
2.对于选择初验还是终验作为销售收入确认的时点，注册会计师应在重点关注以下事项的基础上进行综合判断：
（1）初验完成后是否已达到预定可使用状态；
（2）主要风险报酬是否转移；
（3）初验到终验阶段后续成本占总成本的比重。
三、关注完工百分比法的变更
根据会计准则的相关规定，变更完工百分比的确定方法要有一定依据的。但同时需要考虑以下问题：
1.公司的生产部门、技术部门等提供详细的说明材料，论证变更后的完工百分比确定方法的合理性；
2.考虑国内外同行业企业采用的完工百分比确定方法，尽可能采用与行业惯例相一致的完工百分比确定方法（包括主要节点的确定和各节点的完成工作量比例的估计），以提高会计信息的横向可比性；
3.一旦完工百分比的确定方法发生改变，应判断是属于会计差错还是会计估计变更，只有取得新的证据、获得业务重大变化的合理性依据，才能作为后者进行处理，否则应当按照前期会计差错进行追溯调整。
风险提示三、关注按进度确认收入的企业，其相关内部控制制度是否健全
一、估计劳务收入、建造合同结果的基础
收入准则及建造合同准则规定：企业在资产负债表日提供劳务交易、建造合同的结果能够可靠估计的，应当采用完工百分比法确认提供劳务收入、合同收入和费用。交易结果不能够可靠估计的，企业不能采用完工百分比法确认提供劳务收入、建造合同收入。
提供劳务、建造合同的结果能否可靠估计是建立在企业已经建立健全相关内控制度并运行有效的基础之上，因此注册会计师应该重点关注企业是否建立健全了与估计劳务收入、建造合同结果能够可靠估计的内控体系。
二、一般情况下需要建立的内控制度
公司一般需要建立健全《财务管理制度》、《合同评审制度》、《项目管理制度》、《预算管理制度》等一系列制度，用以规范项目成本核算、项目进度控制情况。
（一）项目管理控制制度：
《项目管理制度》，用以规范：
1.项目跟踪情况、项目数据信息的收集、数据、信息的递交方法和时间；
2.各项目关键节点取得客户确认的资料；
3.完工进度的各阶段取得客户的签字确认资料，如项目启动会工作记录、实施计划确认、需求提交确认、培训记录确认、上线方案确认、验收记录等；
4.项目档案管理等。
（二）财务控制制度
财务管理办法，用以规范：
①项目预算的编制；
②存货采购、领用、结存的核算；
③成本费用在各项目之间的分摊；
④成本费用核算办法等。
（三）批准程序
企业建立的相关内控制度应经董事会批准方为有效，注册会计师应关注内控制度的批准程序是否合规。
来源：《北京注册会计师协会专家委员会专家提示[2016]第6号——收入准则与建造合同准则下的完工百分比法》
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建造合同中收入与费用确认的完工合同法与完工百分比法的转换属于会计政策的变更 建造合同是一种特定的经济业务，它有着较长的历史。建造合同从工程开始到最后完工结算，一个完整的交易需要较长的时间。建造合同的会计处理方法，有完工百分比法和完工合同法两种。按照完工百分比法，根据合同完工进度的比例，分阶段确认收入和费用，并且报告当期损益。在完工合同法下，平时只是记录工程建造所发生的各项成本和费用支出，到整个工程完成后，才将全部的成本与与全部的收入配比，确定工程项目的已实现盈利。采用完工百分比法，能够及时提供与财务报表使用者决策相关的信息，按照完工进度比例确认收入和费用，也符合权责发生制原则。但是当外部环境较为复杂、各种预计因素可能随着环境变化而有较大的起伏时，完工百分比法产生的会计信息的可靠性相对较差。而采用完工合同法，平时各个会计期间不确认收入，也不结转成本，所产生的会计信息较为稳健，但是相关性较差，特别是将利润集中到工程完工时一次确认，使得会计收益在各个会计期间波动较大，无法真实反映各期的经营成果。严格说来是不符合权责发生制的要求，也就是说不符合权责发生制这一会计基础的。可以总结出来的是，完工百分比法从根本上来说就是要在每一个会计期间确认相关的收入与费用的，至于要确认的金额则依照对完工程度的估计有所不同。而完工合同法则从根本上就认为不应当确认在每一个会计期间应当确认相关的收入与费用，更加不会对完工进度进行估计而确定相应的确认金额了。国际财务报告准则和我国企业会计准则选择完工百分比法是从财务报表可比性角度出发的。 ∵ 1、会计政策，是指企业在会计确认、计量和报告中所采用的原则、基础和会计处理方法。 2、2007会计辅导教材447页第一段文字第二行后段原文有“其中会计处理方法是按照会计原则和计量基础的要求，由企业在会计核算中采用或者选择的、适合于本企业的具体会计处理方法，例如，企业按照《企业会计准则第15号--建造合同》的规定采用的完工百分比法就是会计处理方法。” 3、企业应当披露的重要会计政策包括：。。（9）合同收入与费用的确认，是指确认建造合同的收入与费用所采取的会计处理方法。例如，企业确认建造合同收入与和合同费用采用完工百分比法。 ∴无论是完工百分比法，还是完成合同法，都是属于建造合同收入与费用确认的具体的会计处理方法。 又 ∵ 1、会计估计是指企业对于结果不确定的交易或者事项以最近可以利用的信息为基础所作出的判断。 2、会计估计的目的一方面是为冷却的那个资产或负债的账面价值，例如，坏账准备、担保
关于完工百分比法 一、完工百分比法的定义及适用范围 完工百分比法是指按照完工进度确认收入和费用的方法。根据《企业会计准则第14号——收入》的规定以及《企业会计准则第15号——建造合同》的规定，企业采用完工百分比法核算，主要是指提供劳务收入和建造合同收入上的核算。 提供劳务收入，根据《企业所得税法实施条例》15条规定，是指企业从事建筑安装、修理修配、交通运输、仓储租赁、金融保险、邮电通信、咨询经纪、文化体育、科学研究、技术服务、教育培训、餐饮住宿、中介代理、卫生保健、社区服务、旅游、娱乐、加工以及其他劳务服务活动取得的收入。新准则规定，如果企业在资产负债表日提供劳务交易的结果能够可靠估计，应当采用完工百分比法确认收入。企业确定提供劳务交易的完工进度，可以选用下列方法：（1）已完工作的测量。（2）已经提供的劳务占应提供劳务总量的比例。（3）已经发生的成本占估计总成本的比例（该方法只有反映已提供劳务的成本才能包括在已经发生的成本中，只有反映已提供或将提供劳务的成本才能包括在估计总成本中）。注意，若企业在资产负债表日提供劳务交易结果不能够可靠估计，则不能采用完工百分比法。 企业应当在资产负债表日按照提供劳务收入总额乘以完工进度扣除以前会计期间累计已确认提供劳务收入后的金额，确认当期提供劳务收入；同时，按照提供劳务估计总成本乘以完工进度扣除以前会计期间累计已确认劳务成本后的金额，结转当期劳务成本。 建造合同收入，根据《建造合同准则》如果建造合同的结果能够可靠估计，企业应该根据完工百分比法在资产负债表日确认合同收入和费用。同样，如果不能可靠估计，则不能按此法确认。运用完工百分比法确认收入的关键是要确定合同完工进度，合同完工进度可以按累计实际发生的合同成本占合同预计总成本的比例、已经完成的合同工作量占合同预计总工作量的比例、已完合同工作的测量等方法确定。 目前，大部分企业都采用第一种方法计算完工进度。但为了防止调节和操纵利润，企业有必要取得相应的外部证据，如工作量签证单（即由施工单位编制，交工程监理工程师根据现场工作完成的实际情况签字确认后，报经建设单位（即工程甲方）认可，作为日后收取工程价款及竣工决算的依据。）以增强收入确认的可信度。 二、证监会对完工百分比确认收入的相关要求 1、在发行部审核二处召集的有关IPO会计问题审核提示中指出：技术服务收入的确认从严审核。完工百分比法要求提供外部证据，要求申报期间保持一致性。 2、在2011年第3次保代培训中指出：要求收入必须结合项目特点，区分各种业务模式、产品，解释清楚收入确认的依据。能否用完工百分比法——看企业业务特点是否适合，百分比的确定是否有充足的内外部客观证据。 3、2011年第4次保代培训中同样指出：关于收入分析，目前执行较为严格，应分产品、分项目结合具体情形说明如何明确收入确认的时点。如果商品和劳务不能很好区分的，不能将劳务采用完工百分比法，采用完工百分比法的如果没有很充分的外部证据则很难被认可。 三、完工百分比法运用的几个经典说明案例 1、银江股份（300020） 公司主要业务为城市交通智能化、医疗信息化和建筑智能化工程，工程项目兼具系统集成及建筑工程的特点，项目工期长，合同金额大，部分项目业主会聘请监理机构进行监理。 一般以招投标形式进行，合同形式一般为工程合同、政府采购合同和一般采购合同。其中工程合同所涉及项目均系和建筑工程紧密结合或作为建筑工程主体组成部分的项目；政府采购合同主要是与政府部门签订的、以采购设备为主，包括安装、调试以及售后维护服务
[案例1] 某建筑安装工程公司于2001年11月1日接受一项产品安装任务，安装期3个月，合同总收入300000元，至2001年底底已预收款项220000元，实际发生安装人员的工资140000元，估计还会发生60000元。[要求解答] 该建筑安装工程公司按实际发生的成本占估计总成本的比例确定劳务的完成程度。 [计算分析] 该建筑安装工程公司实际发生的成本占估计总成本的比例＝140000÷(140000＋60000)×100％＝70％ 2001年确认收入＝300000×70％－0＝210000元 2001年结转成本＝200000×70％－0＝140000元 [会计处理] 该建筑安装工程公司应作如下会计分录： 际发生成本时： 借：劳务成本 140000 贷：应付工资 140000 ②预收账款时： 借：银行存款220000 贷：预收账款220000 ③12月31日确认收入： 借：预收账款 210000 贷：主营业务收入 210000 ④结转成本： 借：主营业务成本 140000 贷：劳务成本 140000
[案例2] 某软件科技开发有限公司于2001年10月5日为客户订制一项软件，工期大约5个月，合同总收入4000000元，至2001年12月31日已发生开发人员的工资2200000，预收账款2500000元。预计开发完整个软件还将发生成本800000元。2001年12月31日经专业测量师测量，软件的开发程度为60％。 [要求解答] 该软件科技开发有限公司劳务的完成程度。 [计算分析] 该软件科技开发有限公司2001年确认收入为： 劳务总收入×劳务的完成程度－以前年度已确认的收入＝4000000元×60％－0＝2400000(元) 该软件科技开发有限公司2001年确认费用为： 劳务总成本×劳务的完成程度－以前年度已确认的费用＝(2200000＋800000)×60％－0 ＝1800000(元) [会计处理] 该软件科技开发有限公司应作如下会计分录：生成本时： 借：劳务成本 2200000 贷：应付工资 2200000 ②预收款项时： 借：银行存款 2500000 贷：预收账款 2500000 ③确认收入： 借：预收账款 2400000
新收入准则修订解析 夏自李 天职国际会计师事务所2008年讨论稿 2002年6月，国际会计准则理事会和美国财务会计准则委员会启动了修订其收入确认相关准则的联合项目。2008年12月，双方理事会发布了《讨论稿：对源于客户合同收入的初步观点》，该讨论稿阐述了双方理事会对于收入的初步观点，包括作为未来准则基础的部分理论原则。国际会计准则理事会和美国财务会计准则委员会提出了一个基于合同的收入确认模型的一般原则，该模型采用以交易价格分摊为基础的计量方法。该收入确认模型是双方理事会在对确认和计量收入的各种替代模型进行广泛讨论后制定的。特别是，讨论稿提出了“履约义务(performance obligations)”的概念，并将履行履约义务作为收入确认的基础。 2.2010年征求意见稿 在考虑了针对该讨论稿的反馈意见后，双方理事会着手制定准则征求意见稿。2010年6月，国际会计准则理事会发布了《征求意见稿：源于客户合同的收入》，相对应的，美国财务会计准则委员会也发布了一项会计准则更新的征求意见稿。反馈意见者支持征求意见稿提议的收入确认核心原则，即，主体确认的收入，应当反映向客户交付所承诺的商品或服务，其金额应当反映主体预期在交换商品或服务时有权收回的对价。3.2011年二次征求意见稿 征求意见稿的反馈意见提出了很多复杂的应用问题及修订意见，因
此，双方理事会于2011年11月发布了二次征求意见稿。相对于第一次征求意见稿，第二次征求意见稿的收入确认模型受到了更多的支持。4.2014年发布正式准则 2014年5月28日，国际会计准则理事会和美国财务会计准则委员会联合发布了修订完成的收入确认准则。其中，国际会计准则理事会发布了《国际财务报告准则第15号——源于客户合同的收入》（《国际财务报告准则第15号》），美国财务会计准则委员会发布了 （《主题606》）。《会计准则更新第2014-09号：源于客户合同的收入》 5.2016年对收入准则的澄清 在2014年5月发布《国际财务报告准则第15号》和《主题606》之后，国际会计准则理事会和美国财务会计准则委员会成立了收入确认联合过渡资源组（TRG），以确保新收入准则的实施。TRG的目标之一，是向双方理事会反映新收入准则的实施应用相关问题，以帮助双方理事会确定是否以及应当采取什么措施以进一步阐述这些问题。 在2014年至2016年间，TRG共召开了8次讨论会议，供讨论主要议题41项。其中，前6次由IASB和FASB联合召开，2016年的2 次会议仅由FASB组成的TRG讨论，IASB派代表旁听。最终，国际会计准则理事会于2016年4月发布了《对<国际财务报告准则第15号>的澄清》，对TRG讨论涉及的三项议题进行了澄清，即识别履约义务、主要责任人和代理人的考虑，以及许可。对于实务简化操作，国际会计准则理事会对合同变更和已完成合同提供了过渡简化操作。（二）《企业会计准则第14号》修订历程根据“财政部会
完工百分比的计算方法； 当期确认的合同收入=合同总收入*完工进度-以前期间累计已确认的收入； 当期确认的合同费用=合同预计总成本*完工进度-以前期间累计已确认的合同费用； 当期确认的合同毛利=当期确认的合同收入-当期确认的合同费用 注：在计算最后一年的合同收入和合同费用时，应采用倒挤的方式处理，以避免出现误差。具体计算公式如下： 最后一年的合同收入=总收入-以前年度确认过得收入； 最后一年的合同费用=总成本-以前年度累计已确认的成本； 最后一年的合同毛利=最后一年的合同收入-最后一年的合同费用 甲造船企业签订了一项总金额为5 800,000元的固定造价合同，为乙客户承建一搜船舶，合同完工进度按照累计实际发生的合同成本占成本合同预计总成本的比例确定。工程已于09年2月开工，预计11年8月完工，最初预计的工程成本为5500,000元；至10年底，由于材料价格上涨等因素调整了预计总成本，预计工程总成本为6 000,000元。该造船企业于11年6月提前两个月完成了造船计划，工程质量优良，客户同意支付奖励款200，000元。建造该搜船舶的其他有关资料如下表所示； 年份09年10年11年 累计实际发生的成 1540,000 4800,000 5950,000 本 预计完成合同尚需 3960,000 1200，000 发生的成本 应结算合同价款1740,000 2960，0001300,000 实际收到价款1700,000 2900,000 1400,000 09年（1）实际发生的合同成本 借：工程施工--船舶--合同成本1540,000 贷：原材料、应付职工薪酬、机械作业1540，000 （2）应收结算的合同价款 借：应收账款---乙客户1740,000 贷：工程结算1740,000 （3）实际收到的合同价款 借：银行存款1700，000 贷：应收账款--以客户1700，000 （4）确认和计量当年的合同收入和合同费用 09年的完工进度=1540,000/1540,000+3960,000=28% 09年确认的合同收入=5800,0000*28%=1624,000
财政部关于印发《企业会计准则――应用指南》的通知 (2006年11月版) 国务院有关部委、有关直属机构，各省、自治区、直辖市、计划单列市财政厅（局），新疆生产建设兵团财务局，有关中央管理企业： 根据《企业会计准则――基本准则》（中华人民共和国财政部令第33号）和《财政部关于印发〈企业会计准则第1号――存货〉等38项具体准则的通知》（财会[2006]3号），财政部制定了《企业会计准则――应用指南》，现予印发，自2007年1月1日起在上市公司内施行，鼓励其他企业执行。执行《企业会计准则――基本准则》的企业，不再执行现行准则、《企业会计制度》、《金融企业会计制度》、各项专业核算办法和问题解答。执行中有何问题，请及时反馈财政部。 新会计准则下会计科目设置和主要账务处理 一、会计科目 会计科目和主要账务处理依据企业会计准则中确认和计量的规定制定，涵盖了各类企业的交易或者事项。企业在不违反会计准则中确认、计量和报告规定的前提下，可以根据本单位的实际情况自行增设、分拆、合并会计科目。企业不存在的交易或者事项，可不设置相关会计科目。对于明细科目，企业可以比照本附录中的规定自行设置。会计科目编号供企业填制会计凭证、登记会计账簿、查阅会计账目、采用会计软件系统参考，企业可结合实际情况自行确定会计科目编号 序号编号会计科目名称序号编号会计科目名称 一、资产类80 2202 应付账款 1 1001 库存现金81 2203 预收账款 2 1002 银行存款82 2211 应付职工薪酬 3 1003 存放中央银行款项83 2221 应交税费 4 1011 存放同业84 2231 应付利息 5 1012 其他货币资金85 2232 应付股利 6 1021 结算备付金86 2241 其他应付款 7 1031 存出保证金87 2251 应付保单红利 8 1101 交易性金融资产88 2261 应付分保账款 9 1111 买入返售金融资产89 2311 代理买卖证券款 10 1121 应收票据90 2312 代理承销证券款 11 1122 应收账款91 2313 代理兑付证券款
深入分析新收入确认准则对企业的影响在转向运用新的模型确认收入之后，哪些行业的公司可能会面临比较大的影响呢？ 一、资产管理 资产管理公司收取的管理费和业绩奖金可能都属于可变对价。在新的收入准则下，管理层需要判断以及估计这些可变对价是否符合未来极可能不会重大转回的条件，从而把这些因素包括在交易价格之中。某些公司的收入确认状况可能会因此而改变。 二、汽车 汽车供货商通常生产仅适用于特定汽车制造厂的独特零件。在某些安排下，如果汽车供货商在生产过程中创建了一项对于供货商而言除了卖给汽车制造厂之外没有其他替代用途的资产，且供货商有权就截至目前完成的工作获取报酬，则应当随着零件的生产，在一段时间内确认收入。生产零件前发生的模具成本是否能够资本化以及模具合同和长期生产合同是否需要合并作为一个合同处理，也可能会导致收入确认的改变。某些包含服务要素的产品质量保证，可能导致更多的履行义务被识别，并影响收入确认的时间。企业也需要判断在向客户销售汽车的合同安排中包含的回购权和补偿权是否会导致合同的实质是租赁，从而将这些合同作为租赁处理。对销售收入和最低转售价之间的差额进行补偿时，也应该考虑该补偿将作为收入的扣减处理。 三、工程建筑 大多数工程建筑行业的公司在新准则下将继续在一段时间内确认收入并按 照投入/产出法来衡量进度，但是这些公司需要详细评估以确保满足在一段时间内确认收入的条件。此外，合同变更及修改、奖励或激励性付款、客户提供的物料、索赔、货币时间价值以及未安装物料对于衡量进度的影响等，也会对建筑行业的公司的收入确认产生影响。 四、娱乐与媒体 提供音乐或电影等知识产权许可的公司需要确定其提供的权利是知识产权 的使用权还是访问权，从而判断收入是在某一时点还是一段时间内确认。公司在确定所提供的许可属于哪种类型时可能面临挑战，需要对每一个合同进行分析。 五、工业产品及制造 在某些安排下，制造商如果创建了对其没有替代用途的资产，并且具有就目前已经完成的工作收取报酬的权利，则可能因满足履行义务在一段时间转移而较现行实务提前确认收入。此外，某些合同相关的前期工程费用以及长期合同中是否包含重大的融资成分等问题，也需要重新考虑。
建筑施工企业完工百分比法核算的优缺点 一、完工百分比法概述 （一）完工百分比法的运用前提 完工百分比法是指根据合同完工进度确认收入与费用的方法。运用完工百分比法的前提是：在资产负债表日，建造合同的结果能够可靠估计。具体表现在： 第一，固定造价合同的结果能够可靠估计。该前提是指同时满足下列条件： （1）合同总收入能够可靠地计量。合同总收入一般根据建造承包商与客户订立合同中的合同总金额来确定，如果在合同中明确了合同总金额，且订立的合同是合法的，则说明合同总收入能够可靠地计量；反之，则意味着合同总收入不能可靠地计量。 （2）与合同相关的经济利益很可能流入企业。经济利益是指直接或间接地流入企业的现金或现金等价物，表现为资产的增加、负债的减少或两者兼而有之。与合同的相关的经济利益能够流人企业，意味着企业能够收回建造合同的工程价款。如果建造承
包商与客户双方都能够正常履行合同，则意味着建造承包商能够收回工程价款，经济利益能够流人企业；反之，则意味着建造承包商不能够收回工程价款，经济利益不能够流人企业。 （3）在资产负债表日合同完工进度和为合同尚需发生的成本能够可靠地确定。 （4）为完成合同已经发生的合同成本能够清楚地区分和可靠地计量，以便实际合同成本能够与以前的预计成本相比较。 第二，成本加成合同的结果能够可靠估计。该前提是指同时满足下列条件：与合同相关的经济利益很可能流入企业；实际发生的合同成本能够清楚地区分和可靠地计量。 （二）完工百分比法的计算方法 完工百分比法的运用就是如何根据该方法确认合同收入和费用，具体包括两个步骤。
第一步，确定建造合同的完工进度，计算出完工百分比。《企业会计准则第15号——建造合同》规定，企业采用完工百分比法确定合同收入和费用，确定合同完工进度可以选用下列三种方法： （1）累计实际发生的合同成本占合同预计总成本的比例。该方法是确定合同完工进度较常用的方法。其计算方式为：合同完工进度=累计实际发生的合同成本，合同预计总成本×100% （2）已经完成的合同工作量占合同预计总工作量的比例。该方法适用于合同工作量容易确定的建造合同，如道路工程、土石方挖掘、砌筑工程等。其计算公式为： 合同完工进度=已经完工的合同工作量／合同预计总工作量×100% （3）已完合同工作的测量。该方法是在无法根据上述两种方法确定合同完工进度时所采用的一种特殊的技术测量方法。这种技术测量并不是由建造承包商自行随意测定，而由专业人员现场进行科学测定。适用于一些特殊的建造合同，如水下施工工程等。
新会计准则下 1 .基本原理和思路。 准备金的核算采用的是资产负债原则,寿险责任准备金主要基于三个基本要素, (1)对未来现金流采用明确的当前估计 (2)反映现金流量的时间价值 (3)包括显性的边际,其中包括风险边际和剩余边际。 2.核算寿险责任准备金 (1)对未来现金流采用明确的当前估计。 (2)反映现金流的时间价值,折现率的确定。 (3)费用假设的确定有三种实务操作方法 (4)计算风险边际。 (5)计算剩余边际。 (6)非经济假设的确定。 3.(1).对未來现金流采用明确的当前估计。 (2).反映现金流的时间价值,折现率的确定。 (3).费用假设的确定有三种实务操作方法。 (4).计算风险边际 由于未来现金流在金额和时间上存在不确定性,除合理估计负债外还需要风险边际作为负债 (5)计算剩余边际
两种准则下准备金核算方法的对比分析 1.用途差异 当前,寿险公司对旧准则下的寿险责任准备金仍然继续进行核算,但是不再用于财务报表的编制,而是主要用于寿险公司偿付能力报告以及向保险监督机构提交的其他报告。 新准则下的寿险责任准备金主要用于寿险公司的财务报告,用于披露公司的财务结果。 2.目标差异 旧准则下的寿险责任准备金核算基于准清算假设,十分谨慎保守,偏向于保护投保人和被保险人利益,着眼于整个寿险行业的风险管控和金融环境的稳定。 新准则下的寿险责任准备金核算基于最佳估计,力求在尽可能的情况下,为相关利益人提供真实可信的财务信息,助其进行相关决策。 3.核算方法差异 旧准则下,传统险和分红险的寿险责任准备金主要采用修正净保费进行核算;投连险和万能险采用单位准备金加非单位准备金的方式进行核算。 新准则下,统一使用未來现金流法。传统险中用于核算合理负债的经济假设和非经济假设皆不锁定,剩余边际摊销方法未统一。新准则下的核算方法具有公允价值核算的性质,具有不确定性,但是丝毫不能掩盖其对决策提供的帮助。 4.计量单元差异 旧准则下,传统险和分红险的寿险责任准备金被要求进行逐单核算;投连险和万能险经保监会批准后,可以分组计算。 新准则下,寿险公司选择余地加大,可以选择逐单、分组。计量单元在各个会计期间需要保持一致,不能随意更改。计量单元的增大,使得相应现金流更加稳定,相较于组内单个保单的风险边际之和,一组保单的风险边际明显减小。组内首R利得与损失可能相互抵销,剩余边际的计算也会受到影响,进而减少期末责任准备金的金额。 5.核算假设差异。 旧准则下,寿险责任准备金核算的折现率不得高于 2.5%和定价利率的低者,核算时的死亡率使用保监会发布的生命表(00-03),不考虑费用率和退保率,只考虑纯保费。寿险保单责任准备金不得低于保单现金价值。折现率和死亡率锁定,不随着准备金核算当期的经验变动。 新准则下,寿险责任准备金核算基于当前估计,折现率釆用风险相当、期限相当的市场利率。传统险可以参照国债到期收益率,新型险种参考投资收益率。 死亡率、退保率,费用率以及费用口径的选择是基于寿险公司的最佳估计,不再由保险监督部
完工百分比法 完工百分比法（percentage-of-completion method)是根据完工的比例确认收入和成本。该方法被用于须签订合同的长期项目，且对完工部分、收入和成本可以可靠估计。 目录 衡量方法 完工百分比法衡量完工进度可以采用以下两种方法： 1.工程估计（或实际里程数，如完成建设公路的里程数） 2.实际发生的成本占预期总成本的比率。 会计学中，一旦确定随生产的进度确认收入，按照配比原则的要求相应的成本费用也应随之确认。 适用条件 1.收入的金额能够可靠的计量 2.相关的经济利益很有可能流入企业 3.交易的完工进度能够可靠确定 4.交易中已经发生和将要发生的成本可以可靠 编辑本段确认合同收入和费用 完工百分比法的运用就是如何根据该方法确认合同收入和费用，具体包括二个步骤。 确定建造合同的完工进度 确定建造合同的完工进度，计算出完工百分比
《企业会计准则--建造合同》规定，企业采用完工百分比法确定合同收入和费用，确定合同完工进度可以选用下列三种方法： 1、累计实际发生的合同成本占合同预计总成本的比例。该方法是确定合同完工进度较常用的方法。其计算方式为： 合同完工进度=累计实际发生的合同成本/合同预计总成本×100% 2、已经完成的合同工作量占合同预计总工作量的比例。该方法适用于合同工作量容易确定的建造合同，如道路工程、土石方挖掘、砌筑工程等。其计算公式为： 合同完工进度=已经完工的合同工作量/合同预计总工作量×100% 3、已完合同工作的测量。该方法是在无法根据上述两种方法确定合同完工进度时所采用的一种特殊的技术测量方法。这种技术测量并不是由建造承包商自行随意测定，而由专业人员现场进行科学测定。适用于一些特殊的建造合同，如水下施工工程等。 计量和确认当期的合同收入和费用 根据完工百分比计量和确认当期的合同收入和费用 当期确认的合同收入和费用可用下列公式计算： 当期确认的合同收入＝（合同总收入×完工进度）－以前会计年度累计已确认的收入 当期确认的合同毛利＝（合同总收入－合同预计总成本）×完工进度－以前会计年度累计已确认的毛利 当期确认的合同费用＝当期确认的合同收入－当期确认的合同毛利－以前会计年度预计损失准备 需要说明的是，完工进度实际上是累计完工进度，因此，企业在运用上述公式计量和确认当期合同收入和费用时，应分别建造合同的实施情况进行处理。 编辑本段企业在运用完工百分比法时应注意的问题 (一) 选择适合本企业确定合同完工进度的方法。通常，对于合同工作量容易确定的建造合同，如道路工程、土石方挖掘、砌筑工程等，企业可采用已经完成的合同工作量占合同预计总工作量的比例确定完工进度。但在实务中，多数建筑施工企业选用累计实际发生的合同成本占合同预计总成本的比例确定完工进度，这种将完工进度与成本挂钩，有利于收入与成本的配比以及各期会计利润的平衡，但也意味着完工进度可以由企业内部控制，使有些企业可利用成本人为调节收入和利润，不能真实地反映工程项目的经营成果，因此，企业在实际工作中,应建立完善内部成本核算制度和有效的内部财务预算及报告制度，做好成本核算的各项基础工作，准确计算合同成本，使成本核算具有可靠的基础。
《企业会计准则——建造合同》讲解 一、本准则的制定背景 建合同是指为建造一项资产或者在设计、技术、功能、最终用途等方面密切相关的数项资产而订立的合同。由于建造合同的开工日期与完工日期通常分属于不同会计年度，在这种情况下，如何将合同收入与合同成本进行配比，分配计入实工程的和个会计年度，就成为一个非常重要的问题。一般来说，持有待售存货的收入是在卖方将该项目所有权上的重大风险和报酬转让给买方时予以确认。这类销售通常是在存货被购买或生产后相对较短的时间内发生，相对建造工程而言，单项金额往往不是很大。相反，建造合同中在建工程的金额一般比较重大，且需较长的时间来完成工程。为此，在确认合同收入和合同成本时，必须考虑权责发生制的要求，采用系统合理的方法。 有关建造合同的核算办法，《施企业会计制度》作了规定，随着市经济发展和经济业务日趋复杂以及报表使用者对上公司会计信息质量要求的提高，现行制度中相关会计处理方法已暴露出存在的局限性。为此有必要加以改进。相对于现行做法，建造合同准则在建造合同收入的确认、计量、开单结算的账务处理以及预计合同亏损的处理方法等方面作了较大改革。 二、关于建造合同的类型 建造合同通常分为两种类型，一种是固定造价合同，另一种是成本加成合同。固定造价合同是指按照固定的合同价或固定单价确定工程价款的建造合同。成本加成合同是指以合同允许的或其他方式议定的成本为基础，加上该成本的一定比例或定额费用从而确定工程价款款的建造合同。这两类合同最大的区别，在于它们所包含风险的承担者不同。固定造价合同的风险主要由建造承包方承担，而成本加成合同的风险则主要由发包方承担。 在实际工作中，现行会计制度没有对建造合同作按上述分类标准进行的分类。从合同价款的确定上看，有几种不同的方式：（1）施工图预算造价方式。即企业按施工图纸所提供的资料和计算出的工作量，依据预算定额和单位造价以及有关文件所规定的取费标准计算出工程造价；（2）对某些军需品（如船舰）采用按实际成本加一定比例利润确定造价的方式；（3）投标造价方式。即施工企业依据招标单位提供的有关资料提出自己的报价，经扣标单位说标后决定造价并依此签订合同。 可见，我国原先的三类合同中，第（1）、（3）类类似于固定造价合同，第（2）类类似于成本加成合同。目前在我国，以投招标形式确定工程造价的方式占多数，由于风险承担者不同，判断建造合同的结果能否可靠确定的标准也不同，本准则将建造合同划分为固定造价合同和成本加成合同两大类。 三、关于合同的分立与合并
完工百分比法的运用和案例分析 原文地址：完工百分比法的运用和案例分析作者：投行日夜 一、完工百分比法的定义及适用范围 完工百分比法是指按照完工进度确认收入和费用的方法。根据《企业会计准则第14号——收入》的规定以及《企业会计准则第15号——建造合同》的规定，企业采用完工百分比法核算，主要是指提供劳务收入和建造合同收入上的核算。 提供劳务收入，根据《企业所得税法实施条例》15条规定，是指企业从事建筑安装、修理修配、交通运输、仓储租赁、金融保险、邮电通信、咨询经纪、文化体育、科学研究、技术服务、教育培训、餐饮住宿、中介代理、卫生保健、社区服务、旅游、娱乐、加工以及其他劳务服务活动取得的收入。新准则规定，如果企业在资产负债表日提供劳务交易的结果能够可靠估计，应当采用完工百分比法确认收入。企业确定提供劳务交易的完工进度，可以选用下列方法：（1）已完工作的测量。（2）已经提供的劳务占应提供劳务总量的比例。（3）已经发生的成本占估计总成本的比例（该方法只有反映已提供劳务的成本才能包括在已经发生的成本中，只有反映已提供或将提供劳务的成本才能包括在估计总成本中）。注意，若企业在资产负债表日提供劳务交易结果不能够可靠估计，则不能采用完工百分比法。 企业应当在资产负债表日按照提供劳务收入总额乘以完工进度扣除以 前会计期间累计已确认提供劳务收入后的金额，确认当期提供劳务收入；同时，按照提供劳务估计总成本乘以完工进度扣除以前会计期间累计已确认劳务成本 后的金额，结转当期劳务成本。 建造合同收入，根据《建造合同准则》如果建造合同的结果能够可靠估计，企业应该根据完工百分比法在资产负债表日确认合同收入和费用。同样，如果不能可靠估计，则不能按此法确认。运用完工百分比法确认收入的关键是要确定合同完工进度，合同完工进度可以按累计实际发生的合同成本占合同预计总成
建造合同中完工百分比法的确定方法探讨(一) 摘要：建造合同中对收入成本的确认方法是完工百分比法，对完工百分比的计量是施工企业正确核算利润的关键，通过施工企业特点对完工百分比法的影响分析利弊，并结合工作实践提出一种完工百分比法的计量方法。 关键词：建造合同；完工百分比法；确认方法 1建筑施工行业特点与完工进度的关系 （1）建筑产品的多样性、产品特征的单一性：每一项建筑产品都具有特定的用途和建设要求，施工条件千变万化。即使是同一种类型的建筑产品，由于施工过程中受地质、水文、气象和业主临时变更要求的不同，其最终产品也会有很大的差别，这就使同一类型的建筑产品即使在同时、同样条件下施工，其最终的产品和成本不能等同，甚至差距较大。故完工进度的判别指标完工百分比法的先决条件成本能够可靠计量的衡量标准只是一个近似慨念。同时由于不同建筑产品之间的成本差异较大，可比性较差，相同或近似建筑产品之间的实际成本之间的比较结果没有参照性。故预计总成本不能按照历史经验数字和同种产品平均消耗水平来进行计量。 （2）施工生产的长周期性和投资规模大：建筑产品生产周期一般较长、投资规模较大，作业要求有一定的维护保养周期，使建筑产品的成本易受国家宏观政策调控、经济政策、通货膨胀、紧缩等因素影响。其产品成本具有较大的伸缩空间，使预计总成本这一在完工百分比法中
实际成本计量方法中决定性因素在初始计量中和实际执行过程中易出现较大偏差。 （3）施工生产受自然气候环境因素影响：建筑产品由于位置固定、体积庞大。其生产一般露天进行，并且高空、地下、水下作业较多，直接承受自然、地质、水文、气候等自然因素影响，给施工生产和机械设备带来许多不影响。对施工工期、质量、成本带来了许多不确定因 素。往往出现不可预见成本，对预计总成本带来较多不确定因素。 施工企业以上特点决定了施工企业完工百分比法中以投入衡量来确定形象进度这一方法包含许多不确定因素并与完工形象进度没有明确的对应关系。 （1）施工企业工程先期投入较大，不能有效反应实际建筑产品的完工形象进度。例如施工企业开工前准备工作包括了大型设备、人员的进场、调遣、材料储备、现场临时设施的建造、安全维护、环保措施等先期性支出，其费用开支较大。以投入产出理论进行衡量与实际完工形象进度没有明显的投入产出关系。 （2）合同执行过程中无效率的投入，增加成本但无相应的地产出。例如固定造价合同执行过程中因质量事故增加的返工成本，生产要素因受宏观经济影响而形成的价格变动引起的成本投入的增加，导致成本大幅增加，但与主体工程的完工程度并无多大的关系，即成本在增加， 但实际完工进度并无明显的进展。使投入产出关系模型很难建立。（3）建筑产品的单一性复杂性导致了分布分项工程施工过程中价值高
新收入准则下收入的确认标准 法规政策： 根据财会2017年22号的规定，企业应当在履行了合同中的履约义务，即在客户取得相关商品控制权时确认收入。取得相关商品控制权，是指能够主导该商品的使用并从中获得几乎全部的经济利益。合同开始日，企业应当对合同进行评估，识别该合同所包含的各单项履约义务，并确定各单项履约义务是在某一时段内履行，还是在某一时点履行，然后在履行了各单项履约义务时分别确认收入。 根据企业所得税法、企业所得税法实施条例及国税函xx 年875号的规定，企业销售收入的确认，必须遵循权责发生制原则和实质重于形式原则。企业销售商品同时满足下列条件的，应确认收入的实现：商品销售合同已经签订，企业已将商品所有权相关的主要风险和报酬转移给购货方；企业对已售出的商品既没有保留通常与所有权相联系的继续管理权，也没有实施有效控制；收入的金额能够可靠地计量；已发生或将发生的销售方的成本能够可靠地核算。 案例说明： 【案例1】金君洋实业有限公司与A企业签订一项购销合同，合同规定，公司为A企业生产并安装两台电梯，合同
价款为600万元，按合同规定，A企业在金君洋公司交付商品前预付价款的30％，其余价款将在金君洋公司将商品运抵A企业并安装检验合格后才予以支付。金君洋公司于2018年12月20日将生产完成的电梯运抵A企业，至2018年12月31日估计已完成电梯安装任务的50％，预计于2019年1月31日全部安装完成。 问：新收入准则下金君洋公司2018年要确认收入吗？现行收入准则下要确认2018年的收入吗？税收下要确认2018年的收入吗？ 案例分析： 新收入准则下：根据控制权是否转移作为收入的确认标准，即是否履行义务，应该在2018年确认电梯的销售收入，同时按照履约进度确认安装的部分收入。 现行收入准则下：根据所有权是否转移作为收入的确认标准，即风险是否转移，不应该在2018年确认任何收入，而是到2019年安装完成并检验合格才能全部确认为电梯的销售收入。 现行税收下：现行税收政策对企业销售收入的确认遵循权责发生制原则和实质重于形式原则，还是根据所有权是否转移作为收入的确认标准，2018年不确认任何收入，而是到2019年安装完成并检验合格才能全部确认为电梯的销售收入。因此，在新收入准则下，会计确认的收入与税法确认的
新收入准则，最详细的解读！ 《国际财务报告准则第15号－客户合同收入》是2014年5月发布的。三年后，为了与它保持趋同，财政部于2017年7月公布了修订的《企业会计准则第14号－收入》（“新收入准则”）。 虽有某些公司即将于2018年1月1日开始执行新收入准则，但中国准则14号的配套指南居然至今尚未发布！为了准备即将到来的预审，我忍不住写了这篇文章给小伙伴们扫个盲。 本文适合广大会计专业学生，财务人员和审计人员。为了方便大家理解准则，有一些简单的例子和初步判断。由于篇幅关系，假设省略的条件与本文中的判断无明显冲突。 我在看新收入准则。明明每个字都认识，但连起来并不知道是什么意思。怎么办？看新准则是有方法的！我通常先看例子，然后对照例子来理解准则的具体条款。还有，多和技术部做些讨论，能更深入地理解准则。 新收入准则要求企业应用“五步法”模型来确定收入确认的时间和金额： 第一步：识别合同 第二步：识别履约义务 第三步：确定交易价格 第四步：分摊交易价格 第五步：收入确认时点或期间 看起来没毛病。可是，到底改了哪些方面呢？且听我一一道来。 第一步：识别合同 我在分析一个合同，应该注意哪些方面呢？第一个问题是：这个合同和新收入准则相关吗？有些合同会产生收入，但应该按其他准则确认收入，比如租赁，保险等。和IFRS9相关合同也不属于新收入准则的范畴。千万不要做无用功。合同的五个必要条件和新收入准则相关的合同，可以是书面，口头或其他形式，但必须满足以下五个条件: 合同已被批准，双方承诺将履行各自的义务； 已明确各方的权利和义务；
有明确的支付条款； 具有商业实质； 很可能收回对价。 以上五个条件里，前三项可以很清楚地分辨，但四和五的考量需要管理层的判断：条件四：什么是商业实质？ 通常来说，如果履行合同会改变企业未来现金流量（比如风险，时间分布，金额），大概就有商业实质。反之，则可能没有商业实质。 条件五：什么是“很可能收回对价”？ 对于和新收入准则相关的合同，管理层评估是否“很可能收回对价”时，只考虑客户的能力和意愿。只有当客户既有能力又有还款意愿的时候，管理层才能估计“很可能”收回对价。如果管理层“自己”愿意降价，应该按照“可变对价”的要求入账（而非以此评估“收回对价”的可能性）。 合同合并 有时候，公司会基于“同一商业目的”而和对方订立一揽子交易；或者，订立数份合同时，其中一份合同的对价金额取决于其他合同的定价或履行情况；甚至于，数份合同里承诺的商品或服务构成了一个“单项履约义务”。当公司有以上这几种情况时，需要将这些合同合并在一起考虑销售收入的确认。 合同变更 公司如果对销售合同进行变更，需要考虑变更的性质。最简单的变更是这样的：合同变更的例一 公司A与客户B签订销售合同。公司A以人民一百元的单价，销售一百件产品给客户B，货款共计人民币一万元。十天后，公司A交付了八十件产品，并确认了收入共人民币八千元。第二十天（即变更日），双方签订变更合同，除原合同规定的权利义务之外，公司A以人民币一百元的单价再销售五十件相同的产品给客户B。 分析：由于增加的商品和销售价款可以明确区分；而且新增的价款反应了新增商品的单独售价。因此，变更部分应该按新合同来进行会计处理。 第二个例子：如果合同变更后的价格不能反映增加产品的单独售价，而且于变更日，“已转让产品”与“未转让产品”之间可以明确区分，应当视为原合同终止，同时将“原合同尚未提供的产品”及“合同变更部分”合并为新合同进行会计处理。 第三个例子：如果合同变更后的价格不能反映增加产品的单独售价，而且于变更日，
料如下表所示； 年份09年 累计实际发生的成 亠1540,000 本 预计完成合同尚需 发生的成本 3960,000 应结算合同价款1740,000 实际收到价款1700,000 10年 4800,000 1200，000 2960，000 2900,000 11年 5950,000 1300,000 1400,000 完工百分比的计算方法； 当期确认的合同收入=合同总收入*完工进度-以前期间累计已确认的收入； 当期确认的合同费用=合同预计总成本*完工进度-以前期间累计已确认的合同费用；当期确认的合同毛利=当期确认的合同收入-当期确认的合同费用 注：在计算最后一年的合同收入和合同费用时，应采用倒挤的方式处理，以避免出现误差。具体计算公式如下：最后一年的合同收入=总收入-以前年度确认过得收入；最后一年的合同费用=总成本-以前年度累计已确认的成本；最后一年的合同毛利=最后一年的合同收入-最后一年的合同费用甲造船企业签订了一项总金额为 5 800,000元的固定造价合同，为乙客户承建一搜船舶，合同完工进度按照累计实际发生的合同成本占成本合同预计总成本的比例确定。工程已于09年2月开工，预计11年8月完工，最初预计的工程成本为 5500,000元；至10年底，由于材料价格上涨等因素调整了预计总成本，预计工程总成本为6 000,000元。该造船企业于11年6月提前两个月完成了造船计划, 工程质量优良，客户同意支付奖励款 200, 000元。建造该搜船舶的其他有关资 09年（1）实际发生的合同成本 借：工程施工--船舶--合同成本 1540,000 贷：原材料、应付职工薪酬、机械作业1540，000 （2）应收结算的合同价款 借：应收账款---乙客户1740,000 贷：工程结算1740,000 （3）实际收到的合同价款 借：银行存款1700，000 贷：应收账款--以客户 1700，000 （4）确认和计量当年的合同收入和合同费用 09 年的完工进度=1540,000/1540,000+3960,000=28% 年确认的合同收入=5800,0000*28%=1624,000
完工百分比法实例 完工百分比法，指按照劳务的完成程度确认收入和费用的方法。本准则中完工百分比法仅适用于提供劳务的交易。当劳务的开始和完成分属不同的会计年度，为准确反映每一会计年度的收入、费用和利润情况，企业应在资产负债表日按劳务的完成程度确认收入和相关费用。 在采用完工百分比法确认劳务收入的情况下，提供劳务收入确认时，应按确定的收入金额，借记“应收账款”、“银行存款”等科目，贷记“主营业务收入”科目。结转成本时，借记“主营业务成本”科目，贷记“劳务成本”科目。 [案例1] 某建筑安装工程公司于2001年11月1日接受一项产品安装任务，安装期3个月，合同总收入300000元，至2001年底底已预收款项220000元，实际发生安装人员的工资140000元，估计还会发生60000元。 [要求解答] 该建筑安装工程公司按实际发生的成本占估计总成本的比例确定劳务的完成程度。 [法律依据]《中华人民共和国企业会计准则--收入》。 [计算分析] 该建筑安装工程公司实际发生的成本占估计总成本的比例 ＝140000÷(140000＋60000)×100％＝70％ 2001年确认收入＝300000×70％－0＝210000元 2001年结转成本＝200000×70％－0＝140000元 [会计处理] 该建筑安装工程公司应作如下会计分录： ①实际发生成本时： 借：劳务成本140000 贷：应付工资140000 ②预收账款时： 借：银行存款220000 贷：预收账款220000 ③12月31日确认收入： 借：预收账款210000 贷：主营业务收入210000
④结转成本： 借：主营业务成本140000 贷：劳务成本140000 [案例2] 某软件科技开发有限公司于2001年10月5日为客户订制一项软件，工期大约5个月，合同总收入4000000元，至2001年12月31日已发生开发人员的工资2200000，预收账款2500000元。预计开发完整个软件还将发生成本800000元。2001年12月31日经专业测量师测量，软件的开发程度为60％。 [要求解答] 该软件科技开发有限公司劳务的完成程度。 [法律依据]《中华人民共和国企业会计准则--收入》。 [计算分析] 该软件科技开发有限公司2001年确认收入为： 劳务总收入×劳务的完成程度－以前年度已确认的收入 ＝4000000元×60％－0＝2400000(元) 该软件科技开发有限公司2001年确认费用为： 劳务总成本×劳务的完成程度－以前年度已确认的费用 ＝(2200000＋800000)×60％－0 ＝1800000(元) [会计处理] 该软件科技开发有限公司应作如下会计分录： ①发生成本时： 借：劳务成本2200000 贷：应付工资2200000 ②预收款项时： 借：银行存款2500000 贷：预收账款2500000 ③确认收入： 借：预收账款2400000 贷：主营业务收入2400000 ④结转成本：