摊余成本和实际利率法
一、长期借款
长期借款的核算分为取得借款、期末计息和到期偿还三个阶段。
1.取得借款
借：银行存款（实际取得的数额）
长期借款——利息调整（倒挤）
贷：长期借款——本金（合同约定的数额）
2.期末计息
借：财务费用/在建工程等（期初摊余成本×实际利率）
贷：应付利息（本金×合同利率）
长期借款——利息调整（倒挤）
注意：一次还本付息的长期借款，“应付利息”改为“长期借款——应计利息”科目。
3.偿还本金
借：长期借款——本金
财务费用等
贷：银行存款
长期借款——利息调整
【例题1·计算题】某企业为建造一幢厂房，于20×9年1月1日借入期限为2年的长期专门借款1 500 000元，款项已存入银行。借款利率按市场利率确定为9%，每年付息一次，期满后一次还清本金。20×9年初，该企业以银行存款支付工程价款共计900 000元，2×10年初，又以银行存款支付工程费用600 000元，该厂房于2×10年8月31日完工，达到预定可使用状态。假定不考虑闲置专门借款资金存款的利息收入或者投资收益。
该企业有关账务处理如下：
（1）20×9年1月1日，取得借款时：
借：银行存款 1 500
贷：长期借款——××银行——本金 1 500 000
（2）20×9年初，支付工程款时：
借：在建工程——××厂房900 000
贷：银行存款900 000
（3）20×9年12月31日，计算20×9年应计入工程成本的利息费用时：借款利息＝1 500 000×9%＝135 000（元）
借：在建工程——××厂房135 000
贷：应付利息——××银行135 000
（4）20×9年12月31日，支付借款利息时：
借：应付利息——××银行135 000
贷：银行存款135 000
（5）2×10年初，支付工程款时：
借：在建工程——××厂房600 000
贷：银行存款600 000
（6）2×10年8月31日，工程达到预定可使用状态时：
该期应计入工程成本的利息＝（1 500 000×9%/12）×8＝90 000（元）借：在建工程——××厂房90 000
贷：应付利息——××银行90 000
同时：
借：固定资产——××厂房 1 725 000
贷：在建工程——××厂房 1 725 000
（7）2×10年12月31日，计算2×10年9月至12月的利息费用时：
应计入财务费用的利息＝（1 500 000×9%/12）×4＝45 000（元）
借：财务费用——××借款45 000
贷：应付利息——××银行45 000
（8）2×10年12月31日，支付利息时：
借：应付利息——××银行135 000
贷：银行存款135 000
（9）2×11年1月1日，到期还本时：
借：长期借款——××银行——本金1 500 000
贷：银行存款 1 500 000
二、应付债券
一般公司债券的核算包括债券发行、期末摊余成本的计算、到期偿还三个环节。建议与金融资产中的“持有至到期投资”对照学习。
1.公司债券的发行
①票面利息＞市场利率→发行价格＞面值→溢价发行→“利息调整”在贷方
比如发行一项公司5年期债券，面值为1 000万元，票面利息为5%，市场利率为3%。未来现金流量如下图所示：
上述未来现金流量按照3%折现得到的现值＝发行价格＞1 000万元，为溢价发行。假定算得现值为1 200万元，则分录为：
借：银行存款 1 200
贷：应付债券——面值 1 000 ——利息调整200
②票面利息＜市场利率→发行价格＜面值→折价发行→“利息调整”在借方
③票面利息＝市场利率→发行价格＝面值→平价发行→无“利息调整”
上述讲解，均假定没有发行费用，如果存在发行费用，发行费用会减少企业实际收到的银行存款，从而影响分录中利息调整金额。
注意：实际利率是指将未来现金流量折算成现值，等于其发行价格的折现率。
2.利息调整的摊销/期末摊余成本的计算
如下图所示：
（1）溢价发行的情况下：
借：财务费用/在建工程等（期初摊余成本×实际利率）
应付债券——利息调整（倒挤）
贷：应付利息（或应付债券——应计利息）
（2）折价发行的情况下：
借：财务费用/在建工程等（期初摊余成本×实际利率）
贷：应付债券——利息调整（倒挤）
应付利息（或应付债券——应计利息）
注意：对于应付未付利息，如为分期付息的债券，贷记“应付利息”科目；如为一次还本付息的债券，则贷记“应付债券——应计利息”科目。
上述计算和会计处理过程，就是应付债券期末摊余成本的计算过程。即：
期末摊余成本＝期初摊余成本＋利息费用－应付利息（现金流出）
其中：
利息费用（即实际的利息负担）＝期初摊余成本×实际利率
应付利息（现金流出）＝债券面值×票面利率
☆注意与持有至到期投资期末摊余成本计算的联系和区别：
●购买债券方：
期末摊余成本＝期初摊余成本＋投资收益－收到的利息（现金流入）
●发行债券方（本章）：
期末摊余成本＝期初摊余成本＋利息费用－支付的利息（现金流出）
3.债券的偿还
（1）分期付息、到期还本（含最后一期的利息）债券：
借：财务费用等
贷：应付利息
应付债券——利息调整（倒挤，注意尾数调整）
借：应付债券——面值
应付利息
贷：银行存款
（2）到期一次还本付息：
借：财务费用等
贷：应付债券——应计利息
——利息调整（倒挤，注意尾数调整）
借：应付债券——面值
——应计利息
贷：银行存款
【例题2·计算题】2×11年1月1日，甲公司经批准发行5年期一次还本、分期付息的公司债券60 000 000元，债券利息在每年12月31日支付，票面利率为年利率6%。假定债券发行时的市场利率为5%。
[答疑编号3245110102：针对该题提问]
『正确答案』甲公司该批债券实际发行价格为：
60 000 000×（P/S，5%，5）＋60 000 000×6%×（P/A，5%，5）＝60 000 000×0.7835＋60 000 000×6%×4.3295＝62 596 200（元）
甲公司根据上述资料，采用实际利率法和摊余成本计算确定的利息费用，见表1。
*尾数调整：60 000 000＋3 600 000－60 569 622.33＝3 030 377.67（元）
根据表1的资料，甲公司的账务处理如下：
（1）2×11年1月1日，发行债券时：
借：银行存款62 596 200
贷：应付债券——面值60 000 000
——利息调整 2 596 200
（2）2×11年12月31日，计算利息费用时：
借：财务费用（或在建工程）3 129 810
应付债券——利息调整470 190
贷：应付利息 3 600 000
（3）2×11年12月31日支付利息时：
借：应付利息 3 600 000
贷：银行存款 3 600 000
2×12、2×13、2×14年确认利息费用的会计分录与2×11年相同，金额与利息费用一览表的对应金额一致。
（4）2×15年12月31日，归还债券本金及最后一期利息费用时：
借：财务费用或在建工程 3 030 377.67
应付债券——面值60 000 000
——利息调整569 622.33
贷：银行存款63 600 000
三、持有至到期投资
1.初始计量，以公允价值计量。企业购入的持有至到期投资，其购买时价格为多少，就应该记多少，体现的就是公允价值。
注意的问题：
（1）相关交易费用（是指与金融资产的取得直接相关的新增交易费用。如，手续费、佣金、税金等）计入初始入账金额。
（2）买价中包括的已宣告未发放的现金股利或已到期未领取的利息，应单独确认为“应收股利”或“应收利息”。
这部分股利/利息属于购买方垫付的金额，单独作为“应收股利”或“应收利息”核算。
2、后续计量，应用实际利率法，按摊余成本计量
实际利率法
（1）实际利率。实际利率，是指将金融资产或金融负债在预期存续期间或适用的更短期间内的未来现金流量，折现为该金融资产或金融负债当前账面价值所使用的利率。实际利率和票面利率相对。
●金融资产合同各方之间支付或收取的、属于实际利率组成部分的各项收费、交易费用及溢价或折价等，应当在确定实际利率时予以考虑。
●企业在确定实际利率时，应当在考虑金融资产或金融负债所有合同条款（包括提前还款权、看涨期权、类似期权等）的基础上预计未来现金流量，但不应考虑未来信用损失。
●金融资产的未来现金流量或存续期间无法可靠预计时，应当采用该金融资产在整个合同期内的合同现金流量。
（2）持有至到期投资初始确认时，应当计算确定其实际利率，并在该持有至到期投资预期存续期间或适用的更短期间内保持不变。（如，企业提前收回一部分本金，此时不能调整实际利率，只能改变投资的摊余成本。）
摊余成本
摊余成本，是指该金融资产的初始确认金额经下列调整后的结果：
（1）扣除已偿还的本金；（如，提前偿还的本金，则计算时要将这部分本金扣除掉。）（2）加上或减去采用实际利率法将该初始确认金额与到期日金额之间的差额进行摊销形
成的累计摊销额；（简单的讲，就是利息调整的摊销）
（3）扣除已发生的减值损失。（注意多选题的考察）
期末摊余成本＝期初摊余成本＋投资收益－现金流入－已偿还本金－减值损失
投资收益/实际利息＝期初摊余成本×实际利率
现金流入/应收利息＝债券面值×票面利率
●持有至到期投资有三个明细账：
注：分期付息、一次还本债券，到期的利息直接通过“应收利息”科目核算；
持有至到期投资的会计处理（取得、期末、出售或到期日）
▲持有至到期投资有三个明细科目：“成本”、“利息调整”、“应计利息”。“成本”明细科目仅反映债券的面值，“应计利息”明细科目在核算到期一次还本付息债券时才用。（一）企业取得的持有至到期投资
借：持有至到期投资——成本（面值）
应收利息（已到付息期但尚未领取的利息）
持有至到期投资——利息调整（倒挤差额，也可能在贷方）
贷：银行存款等
注意：交易费用计入“利息调整”。
（二）资产负债表日计算利息具体会计分录：
借：应收利息（分期付息债券，票面利率×面值）
或持有至到期投资——应计利息（到期时一次还本付息债券，票面利率×面值）
贷：投资收益（实际利息收入，期初摊余成本×实际利率）
持有至到期投资——利息调整（差额，可能在借方）
注意：
1.利息调整摊销金额一般是通过投资收益与应收利息（或应计利息）倒挤得到的。
2.如果是到期一次还本付息债券，按票面利率与面值计算的利息计入应计利息，在计算期末摊余成本时，不需要减去计入应计利息的金额。因为应计利息属于持有至到期投资的明细科目，在持有期间不产生现金流量。
期末摊余成本的一般计算公式如下：
（三）出售持有至到期投资
借：银行存款等
持有至到期投资减值准备
贷：持有至到期投资（成本、利息调整明细科目余额）
投资收益（差额，也可能在借方）
（四）金融资产相关利得或损失的处理
1.第一类金融资产：公允价值计量，且其变动形成的利得或损失计入当期损益（通过“公允价值变动损益”科目核算），处置时，须将“公允价值变动损益”科目余额转到“投资收益”科目；
2.第二类金融资产：按摊余成本计量，在发生减值、摊销或终止确认时产生的利得或损失计入当期损益；
3.第三类金融资产：按摊余成本计量，在发生减值、摊销或终止确认时产生的利得或损失计入当期损益；
4.第四类金融资产：公允价值计量，且其变动形成的利得或损失计入资本公积，但在终止确认时转出并计入当期损益。
【拓展】一般认为，计入所有者权益的利得和损失，是指计入资本公积——其他资本公积；计入利润的利得和损失，是指计入营业外收支。
例题：20×9年1月1日，甲公司支付价款1 000 000元（含交易费用）从上海证券交易所购入A公司同日发行的5年期公司债券12 500份，债券票面价值总额为1 250 000元，票面年利率为4.72%，于年末支付本年度债券利息（即每年利息为59 000元），本金在债券到期时一次性偿还。合同约定：A公司在遇到特定情况时可以将债券赎回，且不需要为提前赎回支付额外款项。甲公司在购买该债券时，预计A公司不会提前赎回。甲公司有意图也有能力将该债券持有至到期，划分为持有至到期投资。
因为题目条件没有告知实际利率，因此需要先计算实际利率。投资时的实际利率是使未来现金流量的现值等于初始投资成本的利率。
说明：初始投资成本为100万元，未来现金流量为：持有期间每年年末的利息5.9万元、到期日的本金125万元。
假定不考虑所得税、减值损失等因素。
计算该债券的实际利率r：
59 000×（1＋r）－1＋59 000×（1＋r）－2＋59 000×（1＋r）－3＋59 000×（1＋r）－4＋（59 000＋1 250 000）×（1＋r）－5＝1 000 000采用插值法，计算得出r＝10%。
*尾数调整1 250 000＋59 000－1 190 281＝118 719（元）
[答疑编号3245090306：针对该题提问]
『正确答案』根据表1中的数据，甲公司的有关账务处理如下：
（1）20×9年1月1日，购入A公司债券
借：持有至到期投资——A公司债券——成本 1 250 000
贷：银行存款 1 000 000
持有至到期投资——A公司债券——利息调整250 000
（2）20×9年12月31日，确认A公司债券实际利息收入、收到债券利息借：应收利息——A公司59 000
持有至到期投资——A公司债券——利息调整41 000
贷：投资收益——A公司债券100 000
借：银行存款59 000
贷：应收利息——A公司59 000
（3）2×10年12月31日，确认A公司债券实际利息收入、收到债券利息借：应收利息——A公司59 000
持有至到期投资——A公司债券——利息调整45 100
贷：投资收益——A公司债券104 100
借：银行存款59 000
贷：应收利息——A公司59 000
（4）2×11年12月31日，确认A公司债券实际利息收入、收到债券利息借：应收利息——A公司59 000
持有至到期投资——A公司债券——利息调整49 610
贷：投资收益——A公司债券108 610
借：银行存款59 000
贷：应收利息——A公司59 000
（5）2×12年12月31日，确认A公司债券实际利息收入、收到债券利息借：应收利息——A公司59 000
持有至到期投资——A公司债券——利息调整54 571
贷：投资收益——A公司债券113 571
借：银行存款59 000
贷：应收利息——A公司59 000
（6）2×13年12月31日，确认A公司债权实际利息收入、收到债券利息和本金
借：应收利息——A公司59 000
持有至到期投资——A公司债权——利息调整59 719
贷：投资收益——A公司118 719
借：银行存款59 000
贷：应收利息——A公司59 000
借：银行存款 1 250 000
贷：持有至到期投资——A公司债券——成本 1 250 000
假定甲公司购买的A公司债券不是分次付息，而是到期一次还本付息，且利息不是以复利计算。此时，甲公司所购买A公司债券的实际利率r计算如下：
（59 000＋59 000＋59 000＋59 000＋59 000＋1 250 000）×（1＋r）－5
＝1 000 000，由此计算得出r≈9.05%。
据此，调整表1表中相关数据后如表2所示：
表2 单位：元
*尾数调整＝1 250 000＋295 000－1 414 173.45＝130 826.55（元）
[答疑编号3245090307：针对该题提问]
『正确答案』根据表2中的数据，甲公司的有关账务处理如下：
（1）20×9年1月1日，购入A公司债券
借：持有至到期投资——A公司债券——成本 1 250 000
贷：银行存款 1 000 000
持有至到期投资——A公司债券——利息调整250 000
（2）20×9年12月31日，确认A公司债券实际利息收入
借：持有至到期投资——A公司债券——应计利息59 000
——利息调整31 500
贷：投资收益——A公司债券90 500
（3）2×10年12月31日，确认A公司债券实际利息收入
借：持有至到期投资——A公司债券——应计利息59 000
——利息调整39 690.25
贷：投资收益——A公司债券98 690.25
（4）2×11年12月31日，确认A公司债券实际利息收入
借：持有至到期投资——A公司债券——应计利息59 000
——利息调整48 621.72
贷：投资收益——A公司债券107 621.72
（5）2×12年12月31日，确认A公司债券实际利息收入
借：持有至到期投资——A公司债券——应计利息59 000
——利息调整58 361.48
贷：投资收益——A公司债券117 361.48
（6）2×13年12月31日，确认A公司债券实际利息收入、收回债券本金和票面利息借：持有至到期投资——A公司债券——应计利息59 000
——利息调整71 826.55
贷：投资收益——A公司债券130 826.55
借：银行存款 1 545 000
贷：持有至到期投资——A公司债券——成本 1 250 000
——应计利息295 000
四、长期应付款
包括应付融资租入固定资产的租赁费、具有融资性质的延期付款购买资产发生的应付款项等。
（一）应付融资租入固定资产的租赁费
1.租赁及其分类
●租赁，是指在约定的期间内，出租人将资产使用权让与承租人，以获取租金的协议。
●承租人和出租人应当在租赁开始日将租赁分为融资租赁和经营租赁。
○融资租赁：与租赁资产所有权相关的风险和报酬转移给承租人的租赁；
○经营租赁：融资租赁之外的租赁。
●满足下列标准之一的，应认定为融资租赁。
（1）在租赁期届满时，资产的所有权转移给承租人。
（2）承租人有购买租赁资产的选择权，所订立的购价预计远低于行使选择权时租赁资产的公允价值，因而在租赁开始日就可合理地确定承租人将会行使这种选择权。≤25% （3）租赁期占租赁资产使用寿命的大部分。≥75%
（4）就承租人而言，租赁开始日最低租赁付款额的现值几乎相当于租赁开始日租赁资产公允价值；（就出租人而言，租赁开始日最低租赁收款额的现值几乎相当于租赁开始日租赁资产公允价值。）≥90%
注意：最低租赁付款额，是指在租赁期内，承租人应支付或可能被要求支付的款项（不包括或有租金和履约成本），加上由承租人或与其有关的第三方担保的资产余值。
最低租赁付款额的内容：
（5）租赁资产性质特殊，如果不作较大修整，只有承租人才能使用。
2.承租人对融资租赁的会计处理
（1）租赁期开始日的会计处理
●在租赁期开始日，承租人应当将租赁开始日租赁资产公允价值与最低租赁付款额现值两者中较低者作为租入资产的入账价值，将最低租赁付款额作为长期应付款的入账价值，其差额作为未确认融资费用。
注意：上图中假定不存在初始直接费用，如果存在初始直接费用，则初始直接费用也应当计入固定资产入账价值，同时贷记“银行存款”等。初始直接费用不影响未确认融资费用，也不参与未确认融资费用的摊销。
●折现率选择：承租人在计算最低租赁付款额的现值时：
①如果知悉出租人的租赁内含利率，应当采用出租人的租赁内含利率作为折现率。
租赁内含利率，是指在租赁开始日，使最低租赁收款额的现值与未担保余值的现值之和等于租赁资产公允价值与出租人的初始直接费用之和的折现率。
②否则，应当采用租赁协议规定的利率作为折现率。
③如果出租人的租赁内含利率和租赁协议规定的利率均无法知悉，应当采用同期银行贷款利率作为折现率。
会计分录为：
借：固定资产（租赁资产公允价值与最低租赁付款额现值两者中较低者＋初始直接费用）未确认融资费用
贷：长期应付款（最低租赁付款额）
银行存款（初始直接费用）
（2）未确认融资费用的分摊
承租人应当采用实际利率法分摊未确认的融资费用。
●分摊额＝期初摊余成本×分摊率
其中：期初摊余成本就是“应付本金的期初余额”
◎期初摊余成本＝长期应付款的期初余额－未确认融资费用的期初余额
◎分摊率的确定：
①出租人的租赁内含利率
②合同规定利率
③银行同期贷款利率
④以租赁资产公允价值为入账价值，应当重新计算分摊率。
●列报：“未确认融资费用”属于长期应付款的抵减项目，资产负债表中“长期应付款”项目应根据“长期应付款”科目的期末余额，减去相应的“未确认融资费用”科目期末余额后的金额填列。
（3）租赁资产折旧的计提：比照自有固定资产折旧处理，参见第3章固定资产。
●一般情况下，应计折旧总额＝固定资产的入账价值－承租人或与其有关的第三方担保余值
●通常以租赁期与租赁资产寿命两者中较短者作为折旧期间。如果能够合理确定租赁期届满时承租人将会取得租赁资产所有权的，应以租赁开始日租赁资产的寿命作为折旧期间。（4）履约成本的会计处理
●履约成本是指租赁期内为租赁资产支付的各种使用费用，如技术咨询和服务费、人员培训费、维修费、保险费等。
●承租人发生的履约成本通常应计入当期损益。
（5）或有租金的会计处理
●或有租金是指金额不固定，以时间长短以外的其他因素（如销售量、使用量、物价指数等）为依据计算的租金。
●由于或有租金的金额不固定，无法采用系统合理的方法对其进行分摊，因此在或有租金实际发生时，计入当期损益。
（6）租赁期届满时的会计处理
租赁期届满时，承租人通常对租赁资产的处理有三种情况：返还、优惠续租和留购。
①返还租赁资产
租赁期届满，承租人向出租人返还租赁资产时，分录通常为：
借：长期应付款——应付融资租赁款（承租人或与其有关的第三方担保余值）
累计折旧
贷：固定资产——融资租入固定资产
②优惠续租租赁资产
如果承租人行使优惠续租选择权，则应视同该项租赁一直存在而作出相应的账务处理。如果租赁期届满时没有续租，根据租赁协议规定须向出租人支付违约金时，借记“营业外支出”科目，贷记“银行存款”等科目。
③留购租赁资产
在承租人享有优惠购买选择权的情况下，支付购买价款时，借记“长期应付款——应付融资租赁款”科目，贷记“银行存款”等科目；同时，将固定资产从“融资租入固定资产”明细科目转入有关明细科目。
借：长期应付款——应付融资租赁款
贷：银行存款
借：固定资产——自有固定资产
贷：固定资产——融资租入固定资产
【例题7·计算题】2×11年12月28日，A公司与B公司签订了一份租赁合同，合同主要条款如下：
（1）租赁标的物：数控机床。
（2）租赁期开始日：租赁物运抵A公司生产车间之日（即2×12年1月1日）。
（3）租赁期：自租赁期开始日算起36个月（即2×12年1月1日～2×14年12月31日）。（4）租金支付方式：自租赁期开始日起每年年末支付租金900 000元。
（5）该机床在2×12年1月1日的公允价值为2 500 000元。
（6）租赁合同规定的利率为8%（年利率）（B公司租赁内含利率未知）。
（7）该机床为全新设备，估计使用年限为5年。不需要安装调试，采用年限平均法计提折旧。
（8）2×13年和2×14年两年，A公司每年按该机床所生产产品的年销售收入的1%向B 公司支付经营分享收入。
A公司在租赁谈判和签订租赁合同过程中发生可归属于租赁项目的手续费、差旅费9 800元，2×13年和2×14年，A公司使用该数控机床生产产品的销售收入分别为8 000 000元，10 000 000元。2×13年12月31日，A公司以银行存款支付该机床的维护费用2 800元。2×14年12月31日，A公司将该机床退还B公司。要求：
作出A公司该业务的相关会计处理。[答疑编号3245110302：针对该题提问]
『正确答案』
（1）租赁期开始日的会计处理第一步，判断租赁类型
租赁期3年，租赁资产使用寿命5年，3/5＝60%＜75%，不符合第3条判断标准。
但是，最低租赁付款额的现值为2 319 390元（计算过程见后），大于租赁资产公允价值的90%，即2 250 000元（2 500 000元×90%），符合第4条判断标准。
所以这项租赁应当认定为融资租赁。
第二步，计算租赁开始日最低租赁付款额的现值，确定租赁资产入账价值
最低租赁付款额＝900 000×3＋0＝2 700 000（元）
最低租赁付款额现值＝900 000×（P/A,8%,3）＝2 319 390＜2 500 000
根据公允价值与最低租赁付款额现值孰低原则，租赁资产的入账价值应为最低租赁付款额现值2 319 390元＋初始直接费用9 800,即2 329 190元
第三步，计算未确认融资费用
未确认融资费用＝最低租赁付款额－最低租赁付款额现值＝2 700 000－2 319 390＝380 610（元）
第四步，会计分录2×12年1月1日
借：固定资产——融资租入固定资产——数控机床2 329 190
未确认融资费用380 610（倒挤）
贷：长期应付款——B公司——应付融资租赁款 2 700 000
银行存款9 800
（2）未确认融资费用的分摊
第一步，确定融资费用分摊率
由于租赁资产入账价值为其现值，因此原折现率就是分摊率，即8%。
第二步，未确认融资费用分摊计算表
注意：因为存在初始直接费用，所以固定资产入账价值与初始摊余成本（应付本金初始金额）不一致。因为这里是在计算融资费用（即利息费用）的摊销，因此应该看承租人“借”了多少本金，而不是看入账价值是多少。初始直接费用早已支付（且未必是支付给出租人），所以不应参与融资费用的摊销。
第三步，进行具体账务处理
●2×12年12月31日，支付第一期租金时
借：长期应付款——B公司——应付融资租赁款900 000
贷：银行存款900 000
2×12年分摊未确认融资费用＝（2 700 000－380 610）×8%＝185 551.2（元）
2×12年1月至12月，每月分摊未确认融资费用时：
借：财务费用15 462.6（185 551.2/12）
贷：未确认融资费用15 462.6
注：计算融资费用的月摊销额，用相应的年摊销额除以12即可。
●2×13年12月31日，支付第二期租金
借：长期应付款——B公司——应付融资租赁款900 000
贷：银行存款900 000
2×13年分摊未确认融资费用＝[（2 700 000－900 000）－（380 610－185 551.2）]×8%＝128 395.3（元）
2×13年1月至12月，每月分摊未确认融资费用时：
借：财务费用10 699.61（128 395.3/12）
贷：未确认融资费用10 699.61
●2×14年12月31日，支付第三期租金
借：长期应付款——B公司——应付融资租赁款900 000
贷：银行存款900 000
2×14年分摊未确认融资费用＝380 610－185 551.2－128 395.3＝66 663.5（元）
2×14年1月至12月，每月分摊未确认融资费用时：
借：财务费用 5 555.29（66 663.5/12）
贷：未确认融资费用 5 555.29
（3）履约成本的会计处理
2×13年A公司支付机床的维护费用2 800元
借：管理费用 2 800
贷：银行存款 2 800
（4）或有租金的会计处理
A公司2×13年和2×14年两年年销售收入分别为8 000 000元、10 000 000元
借：销售费用80 000（8 000 000×1%）
如何简单和通俗地去理 解摊余成本 Document number：NOCG-YUNOO-BUYTT-UU986-1986UT
摊余成本—这样更好理解 首先要明确的是：摊余成本就是企业资产或负债确认计量的一种方式，其他有成本法等。就是说你手里这项资产或负债应该往报表计入多少才是合适的。举个例子：你花10块买个杯子，这个杯子入账10块钱，做分录借:杯子，贷：现金10块。假如你花110万买别人发行的债券，该债券面值100万，票面利率是5%，这个时候，你应该怎么入账呢按债券面值，还是你付出的钱入账呢 请往下继续看： 今天我们就来学一个通俗易懂的理解方法： 如果你借钱，摊余成本就是你目前还要还多少钱给人家。 如果你投资，摊余成本就是人家目前还欠你多少钱没还。 就拿“持有至到期投资”来说，投资者购买债券，实际上就是借钱给发行债券的一方。那么借了多少钱呢就是投资者在初期购入债券时的实际支付额，比如支付了1000元购买面值是1250元的债券，这个1000元就是借给对方的钱，也就是初期摊余成本。从字面来看比较难理解，但“摊余成本”可以简单的理解为本金，即借出的本金，所以取得时贷：银行存款1000元。按面值计入“持有至到期投资－－成本”。两者的差额250元就是“持有至到期投资－－利息调整”，要在以后每期逐渐摊销掉，即账面余额清为0. 在以后每期计算利息时，比如第一期利息，应该用“期初摊余成本(1000)*实际利率(如10%)=投资收益100”，“实际利率”就是市场上真实的利率，这样计算得到的就是投资者真正应该获得的利息收益。而按“面值（1250）*票面利率（如6%）=75”得到的是当期实际收到的利息。这样两者有了差额25元，就是当期应该摊销的利息调整。第二期期初的摊余成本（剩余本金）是多少呢在第一期收到了75元利息，而实际应该获得100元的，说明还有25元没收回，则可以理解成又借给对方25元，那现在借出的本金就是原来的1000元加上25元=1025元了，这个就是专业术语“摊余成本”的实质。 涉及到摊余成本的还有“融资租赁、分期付款超过正常信用期实质上有融资性质的、发行债券、分期销售等”，把握住摊余成本就是本金，就可以了。比如发行债券，是别人借给自己钱，则最初的摊余成本就是实际收到的钱，与面值的差额也计入“利息调整”，在以后各期计算利息费用时摊销。“分期销售”也相当于借钱给对方；比如“分期付款超过正常信用期实质上有融资性质的”，也相当于借了对方的钱，因为自己没有实际支付就获得了资产，那么借了别人多少呢可以是现在就全部付款的话应支付的金额，也可以是将未来的应付款项折现，这就是借到的钱，即期初摊余成本。 摊余成本就是，把收到的钱和付出去的钱分为本金和利息两部份。本金冲帐面，利息确认投资收益或是利息的支出。 实际上，你把未来的折现到现在，就是摊余成本的初始计量。然后以摊余成本为基础，按照复利的思路，计算利息。实际上每期支付的票面金额，是包括利息和部分摊余成本（本金）的。实际利息作为利息的部分，每期支付的金额减去这部分利息，就是摊余成本的调整额。至于是调+还是调-，你看是溢价还是折价，总之目的就是把摊余成本调整到未来值。也就是面值。那么溢价，肯定就是调减了，折价，就是调加。 摊余成本简单点就是不要以被人为基准,就以你自己为基准,该项资产或负债值多少钱,即未来还有多少价值在里面 我认为摊余成本就是资产的帐面价值，比如，对于持有至到期投资来说吧，一级科目的余额就是摊余成本。
顺序编号科目名称使用范围含义 一、资产类 1 1001 现金企业的库存现金 2 1002 银行存款企业存入银行或其他金融机构的各种款项 3 1003 存放中央银行款项银行专用企业(银行存放于中国人民银行(以下简称“中央银行”的各种款项,包 4 1011 存放同业银行专用企业(银行存放于境内、境外银行和非银行金融机构的款项 5 1015 其他货币资金企业的银行汇票存款、银行本票存款、信用卡存款、信用证保证金存款、存出 6 1021 结算备付金证券专用企业(证券为证券交易的资金清算与交收而存入指定清算代理机构的款项。 7 1031 存出保证金金融共用企业(金融因办理业务需要存出或交纳的各种保证金款项。 8 1051 拆出资金金融共用 9 1101 交易性金融资产企业为交易目的所持有的债券投资、股票投资、基金投资等交易性金融资产的 10 1111 买入返售金融资产金融共用企业(金融按照返售协议约定先买入再按固定价格返售的票据、证券、贷款 11 1121 应收票据企业因销售商品、提供劳务等而收到的商业汇票,包括银行承兑汇票和商业承
12 1122 应收账款企业因销售商品、提供劳务等经营活动应收取的款项 13 1123 预付账款企业按照合同规定预付的款项。预付款项情况不多的,也可以不设置本科目, 14 1131 应收股利企业应收取的现金股利和应收取其他单位分配的利润。 15 1132 应收利息企业交易性金融资产、持有至到期投资、可供出售金融资产、发放贷款、存放 16 1211 应收保户储金保险专用 17 1221 应收代位追偿款保险专用企业(保险按照原保险合同约定承担赔付保险金责任后确认的代位追偿款 18 1222 应收分保账款保险专用企业(保险从事再保险业务应收取的款项 19 1223 应收分保未到期责任准备金保险专用 20 1224 应收分保保险责任准备金保险专用企业(再保险分出人从事再保险业务确认的应收分保未到期责任准备金,以 21 1231 其他应收款企业除存出保证金、买入返售金融资产、应收票据、应收账款、预付账款、应 22 1241 坏账准备企业应收款项的坏账准备 23 1251 贴现资产银行专用企业(银行办理商业票据的贴现、转贴现等业务所融出的资金。 24 1301 贷款银行和保险共用企业(银行按规定发放的各种客户贷款。 25 1302 贷款损失准备银行和保险共用企业(银行贷款的减值准备。计提贷款损失准备的资产包括贴现资产、拆出
第04讲金融资产和金融负债的分类 【知识点】金融资产和金融负债的分类★★ 企业应当根据其管理金融资产的业务模式和金融资产的合同现金流量特征，对金融资产进行合理的分类，一般划分为以下三类： （1）以摊余成本计量的金融资产； （2）以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产； （3）以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产。 同时，企业应当结合自身业务特点和风险管理要求，对金融负债进行合理的分类。对金融资产和金融负债的分类一经确定，不得随意变更。 （一）金融资产的分类 1.关于企业管理金融资产的业务模式 （1）业务模式评估 企业管理金融资产的业务模式，是指企业如何管理其金融资产以产生现金流量。业务模式决定企业所管理金融资产现金流量的来源是收取合同现金流量、出售金融资产还是两者兼有。 ①企业应当在金融资产组合的层次上确定管理金融资产的业务模式，而不必按照单个金融资产逐项确定业务模式。有些情况下，企业可能将金融资产组合分拆为更小的组合，以合理反映企业管理该金融资产的层次。例如，企业购买一个抵押贷款组合，以收取合同现金流量为目标管理该组合中的一部分贷款，以出售为目标管理该组合中的其他贷款。 ②—个企业可能会采用多个业务模式管理其金融资产。例如，企业持有一组以收取合同现金流量为目标的投资组合，同时还持有另一组既以收取合同现金流量为目标又以出售该金融资产为目标的投资组合。 ③企业应当以企业关键管理人员决定的对金融资产进行管理的特定业务目标为基础，确定管理金融资产的业务模式。 ④企业的业务模式并非企业自愿指定，而是一种客观事实，通常可以从企业为实现其目标而开展的特定活动中得以反映。 ⑤企业不得以按照合理预期不会发生的情形为基础确定管理金融资产的业务模式。例如，对于某金融资产组合，如果企业预期仅会在压力情形下将其出售，且企业合理预期该压力情形不会发生，则该压力情形不得影响企业对该类金融资产的业务模式的评估。 （2）以收取合同现金流量为目标的业务模式 在此业务模式下，企业管理金融资产旨在通过在金融资产存续期内收取合同付款来实现现金流量，而不是通过持有并出售金融资产产生整体回报。注意以下问题： ①企业在金融资产的信用风险增加时为减少信用损失而将其出售，金融资产的业务模式仍然可能是以收取合同现金流量为目标的业务模式。 ②如果企业在金融资产到期日前出售金融资产，即使与信用风险管理活动无关，金融资产的业务模式仍然可能是以收取合同现金流量为目标。 ③如果出售发生在金融资产临近到期时，且出售所得接近待收取的剩余合同现金流量，金融资产的业务模式仍然可能是以收取合同现金流量为目标。 【思考题】甲银行购买了一个打包贷款组合，且该组合中包含源生已发生信用减值的贷款。如果贷款不能按时偿付，甲企业将通过各种方式尽可能实现合同现金流量，例如通过邮件、电话或其他方法与借款人联系催收。同时，甲银行签订了一项利率互换合同，将贷款组合的利率由浮动利率转换为固定利率。甲银行管理该贷款组合的业务模式是什么？ 『正确答案』甲银行管理该贷款组合的业务模式是以收取合同现金流量为目标。即使甲银行预期无法收取全部合同现金流量（部分贷款已发生信用减值），但并不影响其业务模式。此外，该银行签订利率互换合同也不影响该贷款组合的业务模式。 该业务模式包括贷款、应收账款、债权投资等，准则规定分类为以摊余成本计量的金融资产。
摊余成本 深度理解(I) 触及了本质（权责发生制），但初学者无法理解。如果你有幸看到此答案，你将会对摊余成本这个概念，有一个完全感性认识。 首先，你对摊余成本理解的困难首先来源于这个词本身的中文表达。国内将amortization翻译成摊余成本造成了理解困难。你一看到成本两字肯定先想到利润表科目。如果我们换个表达---净负债，你就明白它属于负债类。 第二，净负债是哪个科目的负债呢实际来说，涉及好几个科目。为了从简，取“应付债券”这个科目单一说明。现在我们建立一个简单的交易：假设存在一个企业A，向市场卖100元的债券，B投资者有意购买，但考虑到A企业的债券收益偏低，希望以90元价格购买，A企业同意此项交易。第三，这项交易结束后，A企业应付债券100元，但实际收到只有90元。10元差价，我们称之为折价摊销。这里折价摊销的意思指的是，将10元分配在整个债券偿还期中。 第四，债券需要支付利息，ａ企业需要定期给ｂ投资者利息。我们将ａ企业给ｂ投资者的利息，称之为票面利息，其利率为票面利率。我们假定票面利率为1%。即每期应付利息为1元。现在，ａ企业向ｂ投资者支付5期的利息，总共5元。5期债券满期后，a企业须向b投资者总共支付 100+5元。 第五，到这里我们可以发现，ｂ投资者总共收益为15元。从a企业方面来看这15元相当于90元的借贷成本。现在我们将这15元分配在5期内（这里15元并非平均分配在5期内）。每期分配额成为实际利息，这个实际利息5期内不固定，但对应实际利息固定。原因来自下面等式： 每期票面利息+每期折价摊销=每期净负债×实际利率=每期实际利息 每期票面利息即前面的1元，实际利率为计算得出（未来需偿还现金105元折现到期初90元的利率）；其他未知变量为每期计算得出，但我们知道期初的净负债90元。 期初净负债90元是怎么回事这就是问题的关键。我们知道a企业开始只拿到了90元现金，这相当于开始时的负债，也就是说期初这张债券只值90元，净负债表示负债的账面净值。但是企业我们最后要给b投资者100元面值+5元票面利息。 因此，我们知道：面值-折价=净值 100-10=90
第一部分:摊余成本概念的理解及实例 一、相关概念 （一）实际利率法 实际利率，是指将金融资产或金融负债在预期存续期间或适用的更短期间内的未来现金流量，折现为该金融资产或金融负债当前账面价值所使用的利率。（即：某项金融资产或金融负债的未来现金流量现值等于当前账面价值的折现率。） （二）实际利率法的产生的原因 当债券票面利率高于同期银行存款利率时，大多数的人都更愿意去购买此债券进行投资。如果大家都去争相购买，按照价值规律，债券发行商此时就会适当抬高价格(比如面值1000元的债券按1010元卖出)，只要折算的实际利率仍不低于银行存款利率，购买者有利可图，则债券仍然可以顺利地溢价发行；反之，如果债券票面利率低于同期银行存款利率，大家都更愿意把钱存入银行或进行其它的投资，导致该项债券无人问津，债券发行商只能折价发行才会有人购买(比如面值1000元的债券按950元卖出)。正是由于债券溢价或折价发行事实的存在，才导致债券发行后存续期内的实际利息与票面利息之间产生差异。 （三）摊余成本 金融资产或金融负债的摊余成本，是指该金融资产或金融负债的初始确认金额经下列调整后的结果： 1、扣除已偿还的本金； 2、加上或减去采用实际利率法将该初始确认金额与到期日金额之间的差额进行摊销形成的累计摊销额； 3、扣除已发生的减值损失（仅适用于金融资产）。 即摊余成本＝初始确认金额－已收回或偿还的本金±累计摊销额－已发生的减值损失。 其中，第二项调整金额“累计摊销额”利用实际利率法计算得到。 （四）摊余成本的通俗理解 如果你借钱，摊余成本就是你目前还要还多少钱给人家。 如果你投资，摊余成本就是人家目前还欠你多少钱没还。 下面以“持有至到期投资”举例说明： 投资者在初期购入债券时的实际支付额，比如支付了1000元购买面值是1250元的债券，这个1000元就是借给对方的钱，也就是初期摊余成本。可以把“摊余成本”简单的理解为本金，即借出的本金，所以取得时应该按取得债券的面值(既1250元)记到“持有至到期投资－－成本”科目的借方上，把实际支付的1000元记到“银行存款”或“其他货币资金——存出投资款”等科目的贷方。两者的差额250元就是“持有至到期投资－－利息调整”，要在以后每期逐渐摊销掉，即账面余额清为0. 取得该债券时的会计分录如下： 借：持有至到期投资－－成本 1 250 贷：银行存款(或“其他货币资金——存出投资款”) 1 000
对摊余成本的通俗理解 (2012-01-07 14:08:30)转载▼ 1、投资者购买债券，实际上就是借钱给发行债券的一方。那么借了多少钱呢？比如支付了1000元购买面值是1250元的债券，这个1000元就是借给对方的钱，也就是初期摊余成本——实际付的钱。 2、“摊余成本”可以简单的理解为本金，即借出的本金，所以取得时贷：银行存款1000元，按面值计入“持有至到期投资－－成本”1250元。两者的差额250元就是“持有至到期投资－－利息调整”，要在以后每期逐渐摊销掉，将持有至到期投资科目由实付数调为票面数——实际付的钱+ - 摊销掉的（朝面值方向调） 3、投资者应该获得的利息收益，比如第一期利息，应该用“期初摊余成本1000*实际利率比如10%=投资收益100”，“实际利率”就是市场上真实的利率。而按“面值1250*票面利率比如6%=75”得到的是当期实际收到的利息。这样两者有了差额25元，就是当期应该摊销的利息调整。第二期期初的摊余成本（剩余本金）是多少呢?在第一期收到了75元利息，而实际应该获得100元的，说明还有25元没收回，则可以理解成又借给对方25元，那现在借出的本金就是原来的1000元加上25元=1025元了——应收利息（实际利率计算）与实收利息（票面利率计算）差额 4、把握住摊余成本就是本金，比如发行债券，是别人借给自己钱，则最初的摊余成本就是实际收到的钱，与面值的差额也计入“利息调整”，在以后各期计算利息费用时摊销。“分期付款超过正常信用期实质上有融资性质的”，也相当于借了对方的钱，因为自己没有实际支付就获得了资产，那么借了别人多少呢？可以是现在就全部付款的话应支付的金额，也可以是将未来的应付款项折现，这就是借到的钱，即期初摊余成本。 5、摊余成本就是，把收到的钱和付出去的钱分为本金和利息两部份。本金冲帐面，利息确认投资收益或是利息的支出。 6、一个万能的公式解决所有跟实际利率有关的内容：摊余成本=实际支出+（实际应收利息-现金流入） 7、实际利率法讲白了就是把当时在贷方的那个持有至到期投资—利息调整那个二级科目，一步步调整到借方，最后归0，当然如果一开始在借方，就调到贷方，那你每一期应该调整多少呢，这个就需要计算，根据实际利率（投资收益）跟票面利率（应收利息）来计算，这个算出来的差额就是你这一期调整理的数额。所以呢，其实摊余成本就好象是利滚利，好比是假如我们这个钱不是买对方的债券，而是用来投资其它的东西，我们一开始的10000，实际利率10%算到一年后我们有多少钱呢，然后对方支付给我们的利息就好比是我们在这一年中，收回的钱，所以最后，摊余成本又得把这部分扣除，算出来的就是真正的年末的本金和。 8、如果你借钱，摊余成本就是你目前还要还多少钱给人家。如果你投资，摊余成本就是人家目前还欠你多少钱没还。 9、债券折价，每年付的息不够还实际产生的利息，利息未还清的部分追加本金，下年计息基础增加；债券溢价，每年付的钱大于按照市场利率实际产生的利息，相当于将利息都还了，多余的部分还了本金，下一年的计息基础也减少。
中国证券业协会 中证协发[2008]9号 关于调整债券应收利息计算方法等问题的通知 各基金管理公司、基金托管银行： 为了规范证券投资基金（以下简称基金）会计核算业务，保证2007年7月基金顺利实施新会计准则，2007年5月，我会发布了《证券投资基金会计核算业务指引》。近期，我会对基金实施新会计准则情况进行了调研，调研中反映目前基金在债券应收利息计算方法等方面存在一些需要完善的地方，经与业界沟通、研究，并报经中国证监会基金监管部备案，现就调整债券应收利息计算方法等问题通知如下： 一、基金在计提银行间市场债券和资产支持证券的应收利息时，应参照《》（银发〔2007〕200号）和《中央国债登记结算有限责任公司关于调整中央债券综合业务系统债券应计利息计算公式的通知》的有关内容，改用“实际天数”计算应收利息，具体公式见附件1。 二、基金在计提交易所贴现债券的应收利息时，应参照《财
政部中国人民银行证监会关于贴现国债实行净价交易的通知》（财库[2007]21号）的有关内容，改用“实际天数”计算应收利息；基金在计提其他的交易所市场债券和资产支持证券的应收利息时，应参照《关于试行国债净价交易有关事宜的通知》（财库[2001]年12号）的有关内容，仍保留现有方法，采用“实际天数/365”计算应收利息，具体公式见附件2。 三、为了更合理地反映货币市场基金所持债券每日产生的收益，货币市场基金在采用实际利率法下的摊余成本计量债券时，应参考附件3第四条所述的计算方法。 四、本通知自2008年3月17日起实施。2008年3月17日，按以下顺序进行处理： （一）对于改用“实际天数”计算应收利息的债券，新旧方法之间的差异于3月17日确认，即将截止3月16日债券应收利息的差异，借记“应收利息”，贷记“利息收入-债券利息收入”。 （二）对于改按附件3第四条所述的方法计量债券的货币市场基金，以3月17日摊销前的摊余成本（定义见附件3第四条）计算新实际日利率，再使用新实际日利率计算3月17日的利息收入，借记“应收利息”（按附件1、附件2所述方法计算3月17日当日应计提的应收利息），借记“债券投资－折溢价”（轧差），贷记“利息收入-债券利息收入”（3月17日摊销前的摊余成本×实际日利率）。 货币市场基金在改用“实际天数”计算债券应收利息之后，
期初摊余成本=上期期末摊余成本+实际利息收入（按实际利率计算）-现金流入（按票面利率计算）。 实际利率的算法，就是要根据票面利率、面值和实际支付款算。 比如1000块买了面值1250的5年期债券，票面利率4.72%，那么假设实际利率r，我们列出等式（括号后面的-1-2-3-4-5是次方，不是减一。。。）： 59*（1+r）-1+59*（1+r）-2+59*（1+r）-3+59*（1+r）-4+（59+1250）*（1+r）-5=1000，然后用插值法带，试试那个是就行了。 插值法，就是把一个一个值往里面插，试着来，看哪个是正确的，说白了就是试算法，但是有一定技巧，一般实际利率和票面利率会给一个，实际支付款与面值都会给，这时候看实际支付价款比面值低还是高，比如给了票面利率，求实际利率，要是实际支付比面值高，说明是溢价发行，那么实际利率肯定比票面利率低，那么插值的时候就找比票面利率低的往里试，能省一半时间 一般在利率、年数、年金或复利系数三者中已知两个求第三个。假设求利率i，则根据利率i下的系数，找出其临近的大小系数各一个，用这两系数对应的利率求出i的方法。 给你道例题看看吧 59*(P/A,I,5)+1250*(P/F,I,5)=1000 第一个(P/A,I,5)是年金现值系数 第二个(P/F,I,5)是复利现值系数 一般是通过插值测出来 比如:设I=9%（查表可知它所对应的系数）会得一个答案A,大于1000;设I=11%（查表可知它所对应的系数）会得另一个答案B,小于1000 则会有(1000-A)/(B-A)=(X-9%)/(11%-9%) 解方程可得X（A、B都以求出）,即为所求的实际利率 当然这种方法求出来的数值是一个近似值 插值法的意思是求近似值。 在一条曲线上描出两个点，连接这两个点的是一条曲线。这时，假设这条曲线是一条线段。比如地球是圆的，则地面肯定是有弧度的，但量取10米时，你可以
应付债券实际利率法巧妙讲解“三部曲” 2014-08-13 06:09:01来源：财会月刊作者：【大中小】添加收藏实际利率法是会计实务中一项非常重要的会计政策，广泛应用于债券溢折价的摊销、分期购置长期资产等会计处理中。目前在讲授实际利率法的过程中，老师最容易出现的问题是，按照公式去分析整个摊销表的计算过程及各个数据间的逻辑关系，不仅讲起来费劲，而且对于初学者来说也难以理解，这一部分名副其实成为会计实务教学的难点之一。本文以应付债券为例，系统地分析了实际利率法的教学难点，进而找出了解决问题的对策。 一、实际利率法教学难点分析 笔者在教学实践中发现，实际利率法之所以难理解，一方面是因为会计准则及其应用指南的原则性规定（或解释），另一方面是因为实际教学中所采用的教法失当。 《企业会计准则第22号——金融工具确认和计量》第十四条规定：实际利率法是指按照金融资产或金融负债（含一组金融资产或金融负债）的实际利率计算其摊余成本及各期利息收入或利息费用的方法。因为本摊余成本的计算是实际利率法应用的核心内容，所以准则第十三条明确规定摊余成本是指该金融资产或金融负债的初始确认金额经下列调整后的结果：①扣除已偿还的本金；②加上或减去采用实际利率法将该初始确认金额与到期日金额之间的差额进行摊销形成的累计摊销额；③扣除已发生的减值损失（仅适用于金融资产）。然而，就是这种原则性规定即使在准则应用指南中也没有解释其采用摊余成本的实质及摊销表各部分的逻辑关系。 出于严谨性考虑，包括会计职称在内的几乎所有的市面教材对实际利率法的解释都遵循了会计准则及其应用指南的规定。在实际教学中，老师一般也还是沿用教材的内容进行讲解，如果不解释摊余成本的实质，只是一味地讲计算公式，对于初学者来说，听起来还是一头雾水，而且授课老师的积极性也会因此受到影响。这种按部就班的讲授方法，表面上看似可以节省时间，但由于没有考虑学生学习特点及学习规律，很难在短时间内让学生接受，所以教学效果并不理想。 二、实际利率法巧妙讲解“三部曲” 对于应付债券核算实际利率法难点的讲解，笔者在教学实践中一般采用“三部曲”讲解法：即首先讲解债券溢折价发行所引起的票面利率与实际利率差异的原因，然后讲解债券摊余成本的实质，最后讲解实际利率摊销表格数据间的逻辑关系。
关于摊余成本的通俗解释 有人问摊余成本，我一般都会发这个—— 拿“持有至到期投资”来说，投资者购买债券，实际上就是借钱给发行债券的一方。那么借了多少钱呢？就是投资者在初期购入债券时的实际支付额，比如支付了1000元购买面值是1250元的债券，这个1000元就是借给对方的钱，也就是初期摊余成本。从字面来看比较难理解，但“摊余成本”可以简单的理解为本金，即借出的本金，所以取得时贷：银行存款1000元。按面值计入“持有至到期投资－－成本”。两者的差额250元就是“持有至到期投资－－利息调整”，要在以后每期逐渐摊销掉，即账面余额清为0. 在以后每期计算利息时，比如第一期利息，应该用“期初摊余成本1000*实际利率比如10%=投资收益100”，“实际利率”就是市场上真实的利率，这样计算得到的就是投资者真正应该获得的利息收益。而按“面值1250*票面利率比如6%=75”得到的是当期实际收到的利息。这样两者有了差额25元，就是当期应该摊销的利息调整。第二期期初的摊余成本（剩余本金）是多少呢?在第一期收到了75元利息，而实际应该获得100元的，说明还有25元没收回，则可以理解成又借给对方25元，那现在借出的本金就是原来的1000元加上25元=1025元了，这个就是专业术语“摊余成本”
的实质。 涉及到摊余成本的还有 “融资租赁、分期付款超过正常信用期实质上有融资性质的、发行债券、分期销售等”，把握住摊余成本就是本金，就可以了。比如发行债券，是别人借给自己钱，则最初的摊余成本就是实际收到的钱，与面值的差额也计入“利息调整”，在以后各期计算利息费用时摊销。“分期销售”也相当于借钱给对方；比如“分期付款超过正常信用期实质上有融资性质的”，也相当于借了对方的钱，因为自己没有实际支付就获得了资产，那么借了别人多少呢？可以是现在就全部付款的话应支付的金额，也可以是将未来的应付款项折现，这就是借到的钱，即期初摊余成本。 https://www.doczj.com/doc/7b14018372.html,/forum-2-5/topic-1079747 .html 16#摊余成本就是，把收到的钱和付出去的钱分为本金和利息两部份。本金冲帐面，利息确认投资收益或是利息的支出。24#实际上，你把未来的折现到现在，就是摊余成本的初始计量。然后以摊余成本为基础，按照复利的思路，计算利息。实际上每期支付的票面金额，是包括利息和部分摊余成本（本金）的。实际利息作为利息的部分，每期支付的金额减去这部分利息，就是摊余成本的调整额。至于是调+还是调-，
摊余成本—这样更好理解 首先要明确的是：摊余成本就是企业资产或负债确认计量的一种方式，其他有成本法等。就是说你手里这项资产或负债应该往报表计入多少才是合适的。举个例子：你花10块买个杯子，这个杯子入账10块钱，做分录借:杯子，贷：现金10块。假如你花110万买别人发行的债券，该债券面值100万，票面利率是5%，这个时候，你应该怎么入账呢？按债券面值，还是你付出的钱入账呢？ 请往下继续看： 今天我们就来学一个通俗易懂的理解方法： 如果你借钱，摊余成本就是你目前还要还多少钱给人家。 如果你投资，摊余成本就是人家目前还欠你多少钱没还。 就拿“持有至到期投资”来说，投资者购买债券，实际上就是借钱给发行债券的一方。那么借了多少钱呢？就是投资者在初期购入债券时的实际支付额，比如支付了1000元购买面值是1250元的债券，这个1000元就是借给对方的钱，也就是初期摊余成本。从字面来看比较难理解，但“摊余成本”可以简单的理解为本金，即借出的本金，所以取得时贷：银行存款1000元。按面值计入“持有至到期投资－－成本”。两者的差额250元就是“持有至到期投资－－利息调整”，要在以后每期逐渐摊销掉，即账面余额清为0. 在以后每期计算利息时，比如第一期利息，应该用“期初摊余成本(1000)*实际利率(如10%)=投资收益100”，“实际利率”就是市场上真实的利率，这样计算得到的就是投资者真正应该获得的利息收益。而按“面值（1250）*票面利率（如6%）=75”得到的是当期实际收到的利息。这样两者有了差额25元，就是当期应该摊销的利息调整。第二期期初的摊余成本（剩余本金）是多少呢?在第一期收到了75元利息，而实际应该获得100元的，说明还有25元没收回，则可以理解成又借给对方25元，那现在借出的本金就是原来的1000元加上25元=1025元了，这个就是专业术语“摊余成本”的实质。 涉及到摊余成本的还有“融资租赁、分期付款超过正常信用期实质上有融资性质的、发行债券、分期销售等”，把握住摊余成本就是本金，就可以了。比如发行债券，是别人借给自己钱，则最初的摊余成本就是实际收到的钱，与面值的差额也计入“利息调整”，在以后各期计算利息费用时摊销。“分期销售”也相当于借钱给对方；比如“分期付款超过正常信用期实质上有融资性质的”，也相当于借了对方的钱，因为自己没有实际支付就获得了资产，那么借了别人多少呢？可以是现在就全部付款的话应支付的金额，也可以是将未来的应付款项折现，这就是借到的钱，即期初摊余成本。 摊余成本就是，把收到的钱和付出去的钱分为本金和利息两部份。本金冲帐面，利息确认投资收益或是利息的支出。
第十四章-以摊余成本计算的金融资产后续 计量 第十四章金融工具 知识点3：以摊余成本计量的金融资产后续计量 1.金融资产或金融负债的摊余成本，应当以该金融资产或金融负债的初始确认金额经下列调整后的结果确定： （1）扣除已偿还的本金。 （2）加上或减去采用实际利率法将该初始确认金额与到期日金额之间的差额进行摊销形成的累计摊销额。 （3）扣除累计计提的损失准备（仅适用于金融资产）。 2018年1月1日： 借：债权投资－成本1000 贷：银行存款950 债权投资－利息调整50 2018年12月31日： 投资收益为实际投资额×实际利率＝950×10%＝95（万元） 借：应收利息80 债权投资－利息调整15（例挤） 贷：投资收益95 2.企业应当按照实际利率法确认利息收入（一般原则）。利息收入应当根据金融资产账面余额乘以实际利率计算确定。这里的“账面余额”与“摊余成本”不是一个概念，账面余额应理解为实际的投资额或经调整后的实际投资额，投资收益＝实际投资额×实际利率。 在不存在减值准备的情况下，账面余额与摊余成本相同； 存在减值准备的情况下，账面余额－减值准备＝摊余成本。 已发生信用减值的金融资产，企业应当在后续期间，按照该金融资产的摊余成本和实际利率计算确定其利息收入。投资收益＝摊余成本×实际利率。 3.实际利率法，是指计算金融资产或金融负债的摊余成本以及将利息收入或利息费用分摊计入各会计期间的方法。 实际利率，是指将金融资产或金融负债在预计存续期的估计未来现金流量，折现为该金融资产账面余额或该金融负债摊余成本所使用的利率。在确定实际利率时，应当在考虑金融资产或金融负债所有合同条款（如提前还款、展期、看涨期权或其他类似期权等）的基础上估计预期现金流量，但不应当考虑预期信用损失。 【教材例改】2018年1月1日，甲公司支付价款950万元（含交易费用），从活跃市场上购入XYZ公司3年期债券，面值1000万元，票面年利率8%，按年支付利息（即每年支付80万元），本金最后一次支付。合同约定，该债券的发行方在遇到特定情况时可以将债券赎回，且不需要为提前赎回支付额外款项。XYZ公司在购买该债券时，预计发行方不会提前赎回。甲公司将该金融资产分类为摊余成本计量的金融资产，且不考虑所得税、减值损失等因素。
奇客小屋09CPA《会计》“系列总结”（新考生版） [02-03]摊余成本和实际利率法的理解 实际利率法基本上贯串了整本教材，在多个章节中都有用到，比如第三章持有至到期投资、贷款利息调整的摊销，第六章分期付款方式购买固定资产未确认融资费用的摊销，第十章应付债券利息调整的摊销，第十二章分期收款销售商品未实现融资收益的摊销，第二十二章承租人融资租赁未确认融资费用的摊销、出租人融资租赁未实现融资收益的摊销。 1.持有至到期投资利息调整的摊销 持有至到期投资的利息调整采用实际利率法摊销对于初学者来说是比较陌生的，对于投资者而言，债券未来现金流量的现值即期初摊余成本；对于债券发行方而言，期初摊余成本意味着自己实际承担着多少债务。对于双方来说，实际利率和票面利率不一致时，表面上的现金流入或流出，即根据面值乘以票面利率计算的应收利息或应付利息，本身并不是双方实际得到的收益或承担的费用，而实际利率法摊销正好解决了这个问题。 实际利率法的原理是用财务管理中的资金时间价值为基础的，出题人在设计一道题目时，首先会将未来现金流量进行折现，得出现值，这个现值就是投资者购买债券实际支付的价款。 【例题·计算题】正保公司于2008年1月1日购入中原公司发行的2年期债券，支付价款41 486万元，债券面值40 000万元，每半年付息一次，到期还本。合同约定债券发行方中原公司在遇到特定情况下可以将债券赎回，且不需要为赎回支付额外款项。甲公司在购买时预计发行方不会提前赎回，并将其划分为持有至到期投资。该债券票面利率8％，实际利率6％，采用实际利率法摊销，则甲公司2009年6月30日持有至到期投资的摊余成本为（）万元。 A．40764.50 B．41130.58 C．40387.43 D．41600 【答案】C 【解析】 利息调整分摊表 （1）2008年1月1日： 借：持有至到期投资——成本 40 000 持有至到期投资——利息调整 1 486
会计名词解释和简答题 ------------------------------------------------------------------------------------------------------------------ 1. 会计基本假设包括: （1）会计主体:企业会计确认,计量和报告的空间范围; 法律主体必然是会计主体，但会计主体不一定是法律主体 （2）持续经营：在可以预见的未来，企业会按当前的规模和状态继续经营下去，不会停业，也不会大规模发生削减业务。 （3）会计分期：将一个企业持续经营的生产经营活动划分为一个个连续的，长短相同的期间。 （4）货币计量：会计主体在财务会计确认，计量和报告时以货币计量，反映会计主体的生产经营活动。 2.会计基础包括： （1）权责发生制：1）凡是当期已经实现的收入和已发生或应负担的费用，无论款项是否收付，都应当作为当期的收入和费用，计入利润表；2）凡是不属于当期的收入和费用，即使款项已在当期收付，也不应当作为当期的收入和费用 （2）收付实现制：以收付的现金作为确认收入和费用等的依据。 3.会计信息质量要求： （1）可靠性：要求企业应当以实际发生的交易或事项为依据进行确认，计量和报告，如实反映符合确认和计量要求的各项会计要素以及其他相关信息，保证会计信息真实可靠，内容完整。 （2）相关性：会计信息应当与投资者等财务报告使用者的经济决策需要相关。 （3）可理解性：会计信息应当清晰明了，便于理解和使用 （4）可比性：1）同一企业不同时期可比：同一企业对不同时期发生的相同或相似的交易或者事项应该采取一致的会计政策，不得随意变更；2）不同企业相同会计期间可以比：要求不同企业同一会计期间发生的相同或相似的交易或事项，应当采用规定的会计政策，确保会计信息口径一致。 （5）实质重于形式：企业应当按照交易或者事项的经济实质进行会计确认，计量和报告，不仅仅以法律形式为依据。 （6）重要性：会计信息应当反映与企业财务状况，经营成果和现金流量有关的所有重要交易或者事项。 （7）谨慎性：不应高估资产或收益，低估负债或费用 （8）及时性：对于已经发生的交易或事项，应当及时进行确认，计量或报告，不得提前或延后。 4.会计要素 （1）资产：1）定义和特征：①由过去交易或者事项形成，②应由企业拥有或控制的；③预期会给企业带来经济利益；2）确认条件：①与该资源有关的经济利益很可能流入企业；②该资源的成本或者价值能够可靠地计量 （2）负债：1）定义和特征：①企业过去的交易或事项形成的，②预期会导致经济利益流出企业的③现时义务；2）确认条件：①与该义务有关的经济利益很可能流出企业；②未来流出的经济利益的金额能够可靠地计量。
如何计算摊余成本 （一）摊余成本与账面价值的联系 摊余成本的概念应用于金融资产（负债），在金额上等于账面价值，摊余成本或账面价值均不属于《企业会计准则——基本准则》规范的5种会计要素计量属性之一。摊余成本与账面价值的区别在于：摊余成本运用于金融资产（负债）的后续计量，体现按实际利率法摊销的动态过程，表示在每期摊销后的余额；账面价值注重各资产或负债相关账户与备抵账户在某一时点的数量关系。 摊余成本的概念适用于对金融资产（负债）的后续计量中，与实际利率法对初始确认金额与到期日金额之间的差额的摊销相联系。将摊余成本的概念延伸到对摊销金融资产（负债）的计量中，根据摊余成本与实际利率法的定义，即在定义“当前”时点上，金融资产（负债）摊余成本在金额上等于其账面价值。实际上，在金融资产（负债）的存续期间，其摊余成本也等于其账面价值。资产或负债的账面价值，是企业按照相关会计准则的规定进行核算后在资产负债表中列示的金额，对于计提了减值准备的各项资产，账面价值就是其账面余额减去已计提的减值准备后的金额。 以持有至到期投资为例，“持有至到期投资”账户分别“成本”、“利息调整”、“应计利息”等进行明细核算。取得时，按照其公允价值和相关交易费用作为初始确认金额，但不包括已到付息期但尚未领取的利息，投资面值计入“面值”明细账户，初始确认金额与面值的差额，计入“利息调整”明细账户。此时，计算将持有至到期投资的未来现金流量折现到当前账面价值的折现率，即实际利率。在持有投资期间内的每个资产负债表日，对“利息调整”明细账户金额按照实际利率法进行摊销，假设不考虑本金的收回以及资产减值因素，摊余成本＝初始确认金额－累计利息调整摊销额，也等于持有至到期投资“本金”借方余额＋“利息调整”借方余额（贷方余额以“－”列示）＋“应计利息”借方余额，即账面价值，在持有期间将“利息调整”明细账户余额摊销至零。可见，摊余成本的第一项调整是对“成本”明细账户的调整，第二项调整是对“利息调整”和“应计利息”明细账户的调整，第三项调整是对“持有至到期投资减值准备”账户调整，摊余成本在数量上等于账面价值。
摊余成本 一、摊余成本与现值 《企业会计准则第22号———金融工具确认和计量》规定：持有至到期投资以及贷款和应收款项，应当采用实际利率法，按摊余成本计量。金融资产或金融负债的摊余成本，是指该 金融资产或金融负债的初始确认金额经下列调整后的结果： ①扣除已偿还的本金； ②加上或减去采用实际利率法将该初始确认金额与到期日金额之间的差额进行摊销形成的累计摊销额；③扣除已发生的减值损失（仅适用于金融资产）。 实际利率法基本上贯串了整本教材，在多个章节中都有用到，比如第三章持有至到期投资、贷款利息调整的摊销，第六章分期付款方式购买固定资产未确认融资费用的摊销，第十章应付债券利息调整的摊销，第十二章分期收款销售商品未实现融资收益的摊销，第二十二章承租人融资租赁未确认融资费用的摊销、出租人融资租赁未实现融资收益的摊销。 我们先从持有至到期投资利息调整的摊销讲起。 持有至到期投资的利息调整采用实际利率法摊销对于初学者来说是比较陌生的，对于投资者而言，债券未来现金流量的现值即期初摊余成本；对于债券发行方而言，期初摊余成本意味着自己实际承担着多少债务。对于双方来说，实际利率和票面利率不一致时，表面上的现金流入或流出，即根据面值乘以票面利率计算的应收利息或应付利息，本身并不是双方实际得到的收益或承担的费用，而实际利率法摊销正好解决了这个问题。 例1：假设A公司于20×0年1月1日以1000万元折价购入B公司5年期浮动利率债券作为持有至到期投资，面值1250万元，票面利率4.72%，实际利率10%，按年支付利息，本金最后一次性支付。20×0年A公司作摊销进度表如表1所示： 表1单位：万元 由于表1（表中数据均已优化，下同）默认各年减值损失为零，根据摊余成本的概念，任一年 同时我们也容易推断，在实际利率法下任一年期末摊余成本的数值等于该时点未来现金流
账面价值和摊余成本 可供出售金融资产(债券),它是典型的"脚踏两条船",在 采用摊余成本核算时,还要考虑公允价值的变动.其实在本质上它是按照摊余成本进行计算,在资产计量上还是按照公允 价值进行的.以公允价值后续计量，可以计提减值准备。 1.股票投资：不涉及摊余成本的计算。账面余额=一级科目结余的金额，账面价值=账面余额—计提的减值准备。 2.债券投资：由于溢价、折价或者交易费用计入了“利息调整”明细科目，需要采用实际利率法摊销，涉及摊余成本的计算。摊余成本不包括公允价值变动的金额。 可供出售金融资产只有债券类涉及到摊余成本的问题，摊余成本和账面价值的差异主要在于公允价值的变动（计入资本公积的数），因为公允价值的变动是 不影响摊余成本的，但影响账面价值。简单的说，如有分录中“资本公积”数还有差额，那么摊余成本和账面价值就不等，差额就是资本公积的数，如果资本公积都 转出了，余额为0了，那么账面价值和摊余成本就会相等了。
可供出售金融资产对公允价值变动的处理比较特殊，它的公允价值变动计入了资本公积，而不是计入损益，所以在价值大幅贬损的情况下，需要通过计提资产减值损失，以便把这个大幅的价值贬损额反映到利润表中去。 可供出售的摊余成本和账面价值不一回事。因为这个时候帐面价值要考虑一般的公允价值变动,而摊余成本就不考虑了。因为他们隶属不同的计量属性。谨记1.可供出售金融资产后续计量应是在摊余成本基础上调整至公允价值，且只适合债权投资；股权投资只有公允价值。2.初始计量通常只有历史成本和公允价值两类。对于可供出售金融资产为债券的，摊余成本是不考虑公允价值暂时性变动部分的账面价值，如果真正发生减值了，那么此时账面价值就是它的摊余成本四类金融资产的账面价值和摊余成本四类金融资产包括：（1）以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产；（2）持有至到期投资；（3）贷款和应收账款；（4）可供出售的金融资产。账面价值是为了与当期的公允价值进行比较的，而摊余成本则是为了衡量投资收益的。所以， 以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产不需要 考虑摊余成本。
货币市场基金投资、估值等相关问题实施细则(试行) 为了促进货币市场基金发展，规范货币市场基金投资、估值等相关活动，根据《证券投资基金法》、《证券投资基金运作管理办法》、《货币市场基金管理暂行规定》等有关规定，制订本细则。 货币市场基金投资组合平均剩余期限的计算公式为： 负债＋债券正回购 投资于金融工具产生的资产投资于金融工具产生的剩余期剩余期限＋债券正回购负债投资于金融工具产生的 剩余期限－资产投资于金融工具产生的-∑∑??? 具体计算方法参见附件1。 货币市场基金投资组合的平均剩余期限在每个交易日均不得超过180天。 货币市场基金不得与基金管理人的股东进行交易，不得通过交易上的安排人为降低投资组合的平均剩余期限的真实天数。 货币市场基金的投资组合中，债券正回购的资金余额在每个交易日均不得超过基金资产净值的20％。 货币市场基金持有的剩余期限不超过397天但剩余存续期超过397天的浮动利率债券的摊余成本总计不得超过当日基金资产净值的20％。 货币市场基金不得投资于以定期存款利率为基准利率的浮动利率债券。 买断式回购融入基础债券的剩余期限不得超过397天。 货币市场基金可以采用“摊余成本法”对持有的投资组合进行会计核算。 货币市场基金应采用合理的风险控制手段，如“影子定价”，对“摊余成本法”计算的基金资产净值的公允性进行评估。当“摊余成本法”计算的基金资产净值与“影子定价”确定的基金资产净值偏离达到或超过0.25％时，基金管理人
应根据风险控制的需要调整组合，其中，对于偏离程度达到或超过0.5％的情形，基金管理人应参考成交价、市场利率等信息对投资组合进行价值重估。“影子定价”的处理流程和计算公式参见附件2。 为解决货币市场基金影子定价过程中新出现的问题，基金业界可自发成立货币市场基金估值决策小组。 货币市场基金估值决策小组成立后，小组成员及其议事决策程序应报备中国证监会；在日常运作中，小组有关决策应及时报备中国证监会。 货币市场基金在收入确认方面应按以下原则处理： 债券差价收入应于实现时确认，不得进行摊销处理。 对于债券手续费返还收入，应按权责发生制原则，视为折溢价计入债券成本，并在债券剩余存续期内摊销。 当日申购的基金份额自下一个工作日起享有基金的分配权益；当日赎回的基金份额自下一个工作日起不享有基金的分配权益。 本细则有关词语解释如下： （一）剩余存续期等于计算日距债券兑付日的天数。 （二）“摊余成本法”是指计价对象以买入成本列示，按照票面利率或协议利率并考虑其买入时的溢价和折价，在剩余存续期内平均摊销，每日计提损益。 （三）债券手续费返还收入包括但不限于债券承揽费和发行手续费等。 本细则自2005年4月1日起施行。 附件1： 投资组合平均剩余期限计算方法