合并会计报表总结
合并会计报表总结
合并会计报表主线：
确定合并范围→调整→抵消→投资、受资关系（1笔分录）→投资收益、净利润（1笔分录）→应收账款（3笔分录）→存货（3笔分录）→固定资产（无形资产）（4笔分录）→涉及抵消分录的共12笔主要分录，这些分录是固定的，只不过金额需要根据具体业务确定。如果出现了相关业务，则每笔分录都想到，没有发生额的不写分录。
一、合并范围（以控制为基础）（控制＋投资）→母公司能够控制的全部子公司：1.拥有半数以上表决权：①直接拥有；②间接拥有；③直接＋间接拥有； 2.半数以下表决权：①协议；②章程；③董事会多数成员的任免；④董事会多数表决权；3.潜在表决权：当期可转换的公司债券、当期可执行的认股权证等；
4.不纳入合并范围的四类公司、企业或单位：①已宣告被清理整顿的原子公司；
②已宣告破产的原子公司；③合营企业；④母公司不能控制的其他被投资单位，如联营企业。二、调整分录
1.对子公司进行分类：
（1）同一控制下企业合并中的子公司；
调整事项：会计政策、会计期间按照母公司调整（一样的不用调）。（2）非同一控制下企业合并的子公司；调整事项：
Ａ、会计政策、会计期间按母公司调整（一样的不调）；
Ｂ、对子公司的合并报表日的会计报表进行调整，按照购买日的子公司的可辨认的资产、负债的公允价值进行调整。具体内容见教材Ｐ142，4.投资企业在确
认应享有被投资单位净损益的份额时，Ｐ143【例7－13】。如果购买日子公司的可辨认资产、负债的公允价值与其账面价值相同，则此处不需要调整，见教材Ｐ407【例19－9】。2.调整分录：
对子公司的长期股权投资按照权益法进行调整，调整成本法下和权益法下的差异（1）成本法下的账务处理
只有一笔分录，即子公司分红时，借：应收股利（银行存款）贷：投资收益一定在贷方，金额为投资日至上年末止子公司实现的净利润的分配额×持股比例长期股权投资（倒挤的，可借可贷）（2）权益法的账务处理三笔分录，每笔分录都有“长期股权投资”，对应科目取决于子公司所有者权益的变动的原因：①子公司实现净利润或发生净亏损，对应科目“投资收益”；②子公司宣告分配现金股利，对应科目“应收股利”或银行存款；
③其他原因导致的子公司所有者权益的变动，对应科目“资本公积其他资本公积”。把成本法下和权益法下的差异调整了，调整后得出新的长期股权投资和投资收益等。三、抵消分录：
注意：1、合并会计报表“只调表不调账”，调的是“表”，而不是“账”，因为原先母、子公司做的“账”是不会变的，这就是为什么我们作连续合并抵消分录时要先冲销原来的，还要重新作的原因。2、合并会计报表“合并”的是报表中的项目，而不是会计科目。合并会计报表“合并”的是报表中的项目，而不是会计科目，指的是在做合并报表时你仅仅抵消涉及报表中的科目就行，而不是全部科目。
五个方面，抵消分录涉及的科目是定死的，根据不同情况会取数即可。（一）投资与受资的抵消一个分录，每年都做此分录：借：股本（子公司100％抵消）资本公积（子公司100％抵消）盈余公积（子公司100％抵消）
未分配利润年末数（子公司的100％抵消）商誉（倒挤的，借方差额）
贷：长期股权投资（权益法调整后的金额）
少数股东权益（计算的结果：子公司的所有者权益×少数股东持股比例）
营业外收入（倒挤的，贷方差额，首次编制合并报表时用营业外收入，连续编制的次年用“未分配利润年初数”）
（二）投资收益与净利润的抵消每年只涉及这一个分录，每年都做：
借：投资收益（母公司当年的投资收益＝子公司当年的净利润×持股比例）少数股东损益（当年少数股东损益＝子公司当年的净利润×持股比例）未分配利润年初（子公司的）
贷：本年利润分配提取盈余公积（子公司的）本年利润分配应付股利（子公司的）未分配利润年末（子公司的）
简单理解：这个抵消分录是母公司的“投资收益”与子公司的“净利润”的抵消。子公司的年初未分配利润＋当年的净利润＝当年提取的盈余公积＋应付股利＋年未分配利润→净利润＝当年提取的盈余公积＋应付股利＋年未分配利润－年初未分配利润，净利润有两个去向，一个是母公司的“投资收益”，一个是少数股东损益，抵消时：借：投资收益少数股东损益贷：净利润
将净利润用上述公式分解后得出上述抵消分录。
（三）债权与债务的抵消
基本上是三个分录，最典型的是内部应收账款、应付账款的抵消①抵消内部债权债务（不含坏账准备的）借：应付账款（应付票据）贷：应收账款（应收票据）此外可能还有以下简单抵消分录：借：应付债券
贷：持有至到期投资
投资收益（倒挤的，从二级市场买的）借：投资收益
贷：财务费用（内部利息收入或投资收益和利息费用的抵消）借：预收账款贷：预付账款
如果有内部债权债务，上面的分录每年都做。
内部的债权债务不存在“坏账准备”问题，如有坏账准备，做如下抵消分录：②找到上年末内部应收账款计提的坏账准备
借：应收账款坏账准备（前期内部债权计提的坏账准备）贷：未分配利润年初③当年新发生的内部债权的坏账准备（计提或冲回）借：应收账款坏账准备（当期新发生的）贷：资产减值损失（或相反分录）
（四）收入、成本与存货的抵消三个分录，
①抵消当年的内部收入、成本（假设全销）借：营业收入
贷：营业成本（当年的内部结算价）
②购货方上年末存货中未实现的内部毛利
借：未分配利润年初（购货方上期末内部存货余额×销货方上期毛利率）贷：营业成本（假设上年末内部存货在本年全部实现对外销售，则上期末的存货进入了“营业成本”项目）
③调整期末存货中未实现的毛利借：营业成本
贷：存货（购货方期末剩余内部存货可能包括两个部分，一部分来自于上期末存货的剩余，一部分来自于本期末存货的剩余，一起抵消。购货方期末存货中未实现的毛利＝上年末购货方剩余的存货余额×上年的销货方内部毛利率＋本年末购货方剩余的存货×本年的销货方毛利率）
（五）收入、成本与固定资产的抵消
四笔分录，每笔分录都想到，没有发生额不写①将期初固定资产中未实现内部毛利抵消借：未分配利润年初
贷：固定资产原价（期初固定资产原价中未实现内部毛利）②抵消期初多提的折旧借：固定资产累计折旧
贷：未分配利润年初（期初累计多提的折旧）③本期购入的固定资产原价中未实现内部毛利抵消
借：营业收入（内部结算价，本年发生的，不含增值税等，增值税等是实际要计入固定资产原价的部分，不能抵消）
贷：营业成本（内部销售成本）
固定资产原价（未实现内部毛利，倒挤的，可借可贷）④抵消本期多提的折旧借：固定资产累计折旧
贷：管理费用（固定资产原价中未实现毛利部分本期多计提的折旧）
友情提醒：相关例题，可以参考教材连续编制合并报表时的例题，希望通过掌握以上内容，合并报表的大题能够拿分90％以上。
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《合并会计报表》总结
合并会计报表是历年来考试的重点章，几乎每年必出大题，大部分情况下为综合题，有时是计算分析题。特别容易与长期投资等结合形成综合题。重点、难点合并范围有质和量两个标准
（1）量的标准：母公司拥有其50%以上（50%本身不行）的股权，可以是直接拥有、间接拥有、直接加间接拥有；如A为母公司，拥有B公司70%的股权；B 公司拥有C公司21%的股权；A公司直接拥有C公司30%的股权。则C公司应该列入合并范围：因为在决定C公司经营、财务政策的会议上，A公司直接拥有30%的表决权，而通过B公司又拥有21%的表决权（B公司派出的人必定服从A公司的意志），从而在会议上控制了51%的表决权。（2）质的标准：被母公司控制的其他被投资企业，强调—控制‖，有四种表现形式。无论是量的标准还是质的标准，其实质都是—控制‖。只有—控制‖才能将资产合并进来(因为资产是企业拥有和控制的经济资源)。正因为如此，对那些表面上是企业的子公司，但实际上没有控制权的企业，就不能合并进来（书中罗列的6种情况）。如果合并进来，合并后的资产就夸大了，就会误导会计报表的使用者。1．关于合并报表的前期准备事项
（1）统一报表时点：因为不同时点的报表不能汇总；
（2）统一会计政策：会计政策包括具体原则和具体方法，不同的会计政策将产生不同的信息。在母子公司内会计政策应该一致，会计信息才有一致性，才是可汇总的和可理解的；（3）对子公司股权投资采用权益法核算：因为只有采用权益法核算，才能顺利抵销有关项目；
（4）外币报表折算：如果子公司报送的是外币报表，不折算成人民币报表是不能汇总的。2．合并报表编制原则
（1）以个别会计报表为基础编制：直接通过个别会计报表相加得出汇总数后，抵销重复因素，得到合并数；每年编制都是如此。这一点，在理解连续编制时尤为重要。
（2）一体性原则：在编制合并报表时，必须将母子公司理解为一个整体，这样内部债权债务的抵销、内部销售收入的抵销就好理解了。这一原则是理解合并抵销分录的关键。（3）重要性原则：合并报表并不是反映某一会计主体的具体经济业务过程，而是反映母子公司所组成的企业集团财务状况、经营成果的信息，对于不重要的信息，即使不抵销，也不会误导会计报表的使用者。因此，在编制合并报表时，特别强调重要性原则的运用。3．合并报表编制程序
（1）编制合并工作底稿：将利润表、利润分配表、资产负债表放到一个工作底稿中，可以互相平衡。要注意三点：按照利润表、利润分配表再到资产负债表的顺序排列是有道理的，因为在年终编表时，就是按照这一顺序进行的；在子公司多于一个时，最好单列子公司汇总表，这样合并底稿清晰，有利于抵销；实际工作中用电子版自动平衡，工作效率高。（2）计算出母子公司个别报表的汇总数。
（3）编制抵销分录，这是最关键的一步，要将重要的重复因素都抵销。（4）过入抵销分录，计算出合并数。由此可见，汇总报表是个别报表的简单相加，而合并报表则是在汇总报表的基础上，抵销了重复性的因素而得到的，这就是两者的区别。（5）将合并数抄到正表中去，就是合并报表。4．在合并资产负债表、合并利润及利润分配表中，主要阐述了合并报表编制的一般原理，要求掌握8笔抵销分录：
（1）将母公司长期股权投资与子公司所有者权益相抵销（P686，例1）借：实收资本20xx0*资本公积8000*
盈余公积1000*未分配利润6000*合并价差20xx****
贷：长期股权投资30000**
少数股东权益7000***
做这笔分录的技巧是，按顺序做分录。*先将子公司的净资产（多个子公司即为汇总数）抵销；**再将母公司的长期股权投资全部转平（注意：必须是合并范围的长期股权投资）；***少数股东权益是子公司的净资产与少数股权比例的乘积，一定要计算准确；****最后倒推出合并价差。
（2）将内部债权和内部债务相抵销（P688例2）借：应付账款3000贷：应收账款3000借：坏账准备15
贷：管理费用15等
内部债权债务在抵销时，借方是负债，贷方是债权，只有这样才能将虚增的内部债权债务抵销。
（3）未实现内部销售利润的抵销（包括存货购销、固定资产交易、无形资产转让等，P690例3，691例4）
如例3，20xx年母公司销售给子公司一批商品，销售收入20xx0元（不含增值税，增值税率17%），成本14000元，则母子公司的分录为：母：
借：银行存款23400
贷：主营业务收入20xx0
应交税金应交增值税（销项税额）3400子：
借：库存商品20xx0
应交税金应交增值税（进项税额）3400贷：银行存款23400合并抵销分录：借：主营业务收入20xx0贷：主营业务成本14000
存货6000
在母子公司分别是两个会计主体时，必须各自反映自身的经济业务。在编制合并报表时，母子公司为一个整体，根本不存在销售，只是将库存商品14000元由母公司的仓库搬到子公司的仓库，其实质是：
借：库存商品子14000贷：库存商品母14000
所以，应将内部销售收入20xx0，内部销售成本14000，以及虚增的存货价值（即未实现的销售利润）6000进行抵销。至于其余的项目，如银行存款23400的一增一减；增值税销项税额与进项税额，已在集团内相互抵销。要注意：母子公司所做的分录，用的是会计科目；合并抵销所做的分录，用的是报表项目。不能将抵销分录中的存货写成库存商品，因为存货是报表项目，而库存商品则是会计科目。这个问题在以后做抵销分录时，一定要注意。
（4）盈余公积的抵销（恢复）（P693例5）借：提取盈余公积800贷：盈余公积800
这个抵销分录的意义是：盈余公积是根据国家的法定要求提取的，并不会因为编制合并报表而销失；但在上述第（1）笔抵销分录中，已将子公司的盈余公积抵销，因此，必须将被抵销的盈余公积再抵销，即予以恢复（相当于负负得正）。本笔抵销的实质是恢复盈余公积，与其说是抵销不如说是恢复。
同样要注意，提取盈余公积不能写成—利润分配提取盈余公积‖，因为抵销分录必须用报表项目，而不能用会计科目。
（5）内部销售收入和内部销售成本的抵销(包括存货购销、固定资产交易、无形资产转让等，P702例7，703例8，705例9)
如例8，原理已在上述抵销分录（3）中说明。其实本例的抵销方法有两种：方法一：
借：主营业务收入20xx0贷：主营业务成本14000存货6000
方法二：
借：主营业务收入20xx0贷：主营业务成本20xx0
借：主营业务成本6000
贷：存货6000（20xx0*30%）
方法二的思路是：将内部购入的存货20xx0假设全部已销，则抵销分录为：借：主营业务收入20xx0
贷：主营业务成本20xx0
再计算出内部购入存货中未实现的利润6000，则抵销分录为：
借：主营业务成本6000
贷：存货6000（20xx0*30%）
因为存货虚增6000，应从贷方冲回；上笔抵销分录虚减了主营业务成本，应从借方增加。在实际工作中方法二比方法一更简便，更实用，要多加注意。（6）内部应收账款计提的坏账准备的抵销（P705例10）借：坏账准备15贷：管理费用15
很显然，既然因为内部债权债务抵销使内部的应收账款、内部的其他应收款消失了，其相应计提的坏账准备当然要抵销。
（7）内部利息收入和内部利息支出的抵销
如果20xx年1月1日母公司发行100元二年期债券，年利率10%，全部为子公司购入，相关会计处理如下：母：
发行时借：银行存款100
贷：应付债券面值100
年末利息处理借：财务费用10（假设用于生产经营）贷：应付债券应计利息子：
购入时借：长期债权投资面值100贷：银行存款100
年末利息处理借：长期债权投资应计利息10贷：投资收益10合并抵销分录：借：应付债券110贷：长期债权投资110借：投资收益10贷：财务费用10
在母子公司分别是两个会计主体时，必须各自反映自身的经济业务。在编制合并报表时，母子公司为一个整体，根本不存在发行债券的业务，只是将银行存款100从子公司转移到母公司，其实质是：
借：银行存款母100贷：银行存款子100
所以，应将由此业务所虚增的内部应付债券、内部长期债权投资；内部财务费用、内部投资收益相抵销。
（8）将母公司内部投资收益与子公司利润分配相抵销（P708例11）借：投资收益6400少数股东收益1600年初未分配利润3000贷：提取盈余公积1000应付利润4000未分配利润6000
对这笔抵销分录，要注意三个问题：一是如何理解。假设子公司为全资子公司，20xx年实现净利润100元，则子公司对这100元净利润进行了分配；而母公司通过权益法核算，也已经将子公司的净利润100元，计入母公司的投资收益100元，从而母公司的净利润增加100元，又对这100元净利润进行了分配。从整个
企业集团看，子公司实现的净利润100元，分配了两次，所以应冲回子公司的利润分配。另一方面，子公司实现的净利润100元，是通过子公司的收入-费用得到的，在编制合并工作底稿的利润表的汇总数时，已经直接还原成了损益项目，反映在汇总数中了；而这100元净利润，母公司通过权益法核算，也反映在了母公司的投资收益中，计入了母公司的净利润，所以子公司实现的净利润100元，从整个企业集团看，也被计算了两次净利润，所以应冲回母公司投资收益。这就是为什么要将母公司内部投资收益与子公司利润分配相抵销的原理。
二是抵销技巧。这个抵销分录可以从子公司的利润分配表来完成。借方反映的是子公司利润分配的来源（即净利润+年初未分配利润+其他转入=可供分配利润）；贷方反映的是利润分配的去向（即提取盈余公积、应付投资者利润和年末未分配利润；注意：年末未分配利润也必须理解为利润分配的一个去向）。可供利润分配的来源必然等于利润分配的去向，因而借方的金额必然等于贷方的金额。还要注意，如果存在少数股权，则子公司净利润要按照股权比例分解为母公司的投资收益和少数股东收益，反映在借方。
三是强调，抵销分录用的是报表项目。如上述抵销分录贷方的应付利润，并不是会计科目—应付利润‖，也不是资产负债表中的流动负债项目（如应付股利），而是利润分配表中的应付利润项目（相当于会计科目—利润分配应付利润‖），这一点是一定要注意的。5．过分录中应注意的问题
在编制完抵销分录后，应将其过录到合并工作底稿中。其中有几点应特别注意：（1）—未分配利润‖在工作底稿中有两行，第一行在利润分配表的最后一行，另一行在资产负债表的净资产部分。过分录时，只能过录到利润分配表中（因为在编表时总是先编利润表，再编利润分配表，最后编资产负债表；而且，如果抵
销分录编制正确，未分配利润的借方与贷方总是相等，在实际工作中，过录与不过录结果一样）。在利润分配表中计算出未分配利润后，直接抄到资产负债表的未分配利润项目中。
（2）—合并价差‖是长期投资的—其中数‖，其结果应包括在长期投资中。（3）上述抵销分录（8）中的—应付利润‖，是利润分配表中的项目，不是资产负债表中的负债。
6．在连续编制合并报表时，主要掌握4笔抵销分录
（1）连续编制时，内部应收帐款和坏帐准备的抵销（P721-724，例15，16，17）如例16：
第一年借：应付帐款50000
贷：应收帐款50000（第一年末的内部债权债务的抵销）借：坏帐准备250 贷：管理费用250（内部应收帐款对应的本年所计提坏帐准备的抵销）第二年借：应付帐款66000
贷：应收帐款66000（第二年末的内部债权债务的抵销）
借：坏帐准备250
贷：年初未分配利润250
这是将第一年内部应收帐款计提的坏帐准备予以抵销，调整第二年年初未分配利润的数额。因为合并报表是根据个别报表编制的，不能直接将上年末合并报表的年末未分配利润抄到第二年合并报表的年初未分配利润中，否则合并工作底稿就平衡不了。由于第一年管理费用调减了250，年末未分配利润增加了250，第二年初的未分配利润也就增加了250。借：坏帐准备80
贷：管理费用80（内部应收帐款净增加对应的本年所计提坏帐准备的抵销）（2）连续编制时，内部购进商品的抵销（P729，例19）第一年借：主营业务收入10000贷：主营业务成本10000借：主营业务成本20xx贷：存货20xx
这是内部存货购入中的第二种抵销方法。第二年借：年初未分配利润20xx贷：主营业务成本20xx借：主营业务收入15000贷：主营业务成本15000借：主营业务成本2480贷：存货2480
第二年的三笔抵销分录，必须先从整体上看，是内部存货购入中的第二种抵销方法，即先假定内部购入的存货全部销售出去，再计算第二年末内部购入存货未实现利润，进行抵销。第一笔分录调整由于第一年的抵销分录对第二年年初未分配利润的影响：上年的第一笔分录对年初未分配利润没有影响，上年第二笔分录：借：主营业务成本（改为：年初未分配利润）20xx贷：存货（改为：主营业务成本）20xx
应该将上年的损益项目改为年初未分配利润；存货改为主营业务成本是因为假定存货全部都已销售出去，这样必然是存货减少，主营业务成本增加。
本年的第二笔分录是假定本年内部购入的存货全部销售出去；第三笔分录抵销年末存货中包含的未实现内部销售利润。
（3）连续编制时，内部固定资产交易抵销（P737743，例25，26，27，28，29，30）*例25，假设内部购入于20xx年1月1日，并按12个月计提折旧。20xx 年年末编制合并报表时的抵销分录
将固定资产相关的销售收入、销售成本以及其原价中包含的未实现内部销售利润的抵销：借：主营业务收入500000贷：主营业务成本300000固定资产原价20xx00
将固定资产本年计提的折旧抵销：借：累计折旧40000
贷：管理费用40000
20xx年年末编制合并报表时的抵销分录借：年初未分配利润20xx00
贷：固定资产原价20xx00
（上年第一笔分录使本年初的未分配利润减少20xx0）借：累计折旧40000 贷：年初未分配利润40000
（上年第二笔分录使本年初的未分配利润增加40000）借：累计折旧40000 贷：管理费用40000
20xx年年末编制合并报表时的抵销分录
借：年初未分配利润20xx00贷：固定资产原价20xx00
（将第三年末固定资产原价中包含的未实现内部销售利润的抵销）借：累计折旧80000
贷：年初未分配利润80000
（前两年此笔分录使本年初的未分配利润增加80000）借：累计折旧40000 贷：管理费用40000
20xx年年末编制合并报表时的抵销分录借：年初未分配利润20xx00
贷：固定资产原价20xx00
（将第四年末固定资产原价中包含的未实现内部销售利润的抵销）借：累计折旧120xx0
贷：年初未分配利润120xx0
（前三年此笔分录使本年初的未分配利润增加120xx0）借：累计折旧40000贷：管理费用40020xx年年末编制合并报表时的抵销分录(例27，20xx年12月31日报废，清理收益计入营业外收入)
借：年初未分配利润20xx00贷：营业外收入20xx00
（第五年末固定资产已被清理，固定资产原价减少，改为营业外收入，因为固定资产价值在清理时都最终体现在营业外收支中。如果本例的清理结果是计入到营业外支出中，则上述贷方应改为营业外支出）借：营业外收入160000
贷：年初未分配利润160000
（将累计折旧改为营业外收入，是因为累计折旧是固定资产的备抵科目，在清理时都最终体现在营业外收支中）借：营业外收入40000
贷：管理费用40000
（将累计折旧改为营业外收入，是因为累计折旧是固定资产的备抵科目，在清理时都最终体现在营业外收支中）
（4）连续编制时，内部提取的盈余公积的抵销（P746，例32）
借：年初未分配利润4000000贷：盈余公积4000000
（恢复以前年度提取的盈余公积。留存收益分为两部分，被指定用途部分称为盈余公积，没有指定用途部分称为未分配利润；所以，如果盈余公积增加，必然未分配利润减少）借：提取盈余公积1600000贷：盈余公积1600000
（恢复本年度提取的盈余公积）
内容提要：合并财务报表一直是业界公认的难题，不仅在于其编制方法选择上存在诸多争议，也在于合并财务报表的技术层面，即抵消与调整分录的编制，但若从净资产合并的角度去解读，则问题就会简单得多。本文拟从净资产合并的角度分析IAS27 与CAS33 中合并财务报表的抵消、调整与合并的思路。关键词：净资产合并财务报表抵消调整与个别财务报表不同，合并财务报表所依据的会计等式为：净资产=所有者权益，反映资金去向的净资产（资产-负债）与反映资金来源的所有者权益平衡。合并的基本思路是：在母公司个别财务报表净资产及所有者权益的基础上，从企业集团的角度，抵消与调整集团内部公司间交易形成的个别报表项目，并入子公司净资产及所有者权益。个别报表入账分录的格式为：“借：资金去向，贷：资金来源”，合并报表抵消分录的格式为：“借：个别财务报表资金来源的重复或虚增项目，贷：个别报表资金去向的重复或虚增项目”。一、国际会计准则中合并财务报表的编制方法根据《国际会计准则第27 号——合并财务报表和对附属公司投资的会计》（以下简称IAS27 ），所有企业合并均采用购买法进行会计处理，即子公司净资产及所有者权益按公允价值并入合并财务报表。IAS27 中抵消、调整与合并的方法是：在母公司个别报表的基础上，消除集团内部交易，先并入子公司净资产期初余额，再并入子公司净资产本期发生额。 以实例说明如下：例：2006 年1 月1 日母公司以银行存款100 000 万元购买子公司80 ％的股权。控制权取得日子公司资产的账面价值为120 000 万元、公允价值为135 000 万元；负债的账面价值及公允价值均为20 000 万元；股东权益的账面价值为100 000 万元，其中：股本为90 000 万元，盈余公积为2 000 万元，未分配利润为8 000 万元。子公司可辨认净资产公允价值与账面价值的差额（增值）采用直线法摊销，摊销期为5 年，2006 年末合并商誉减值1 000万元。2006 年子公司实现净利润8 000万元、提取盈余公积800 万元、发放现金股利2 000 万元。2006 年母、子公司利润及利润分配表、资产负债表见合并财务报表工作底稿第二栏、第三栏。控制权取得日后第一年（2006 年12 月31 日）企业集团合并财务报表编制如下：控制权取得日：子公司可辨认净资产公允价值=135 000-20 000=115 000 万元子公司可辨认净资产增值=115 000- （120 000-20 000 ）=15 000 万元，其中：母公司股东享有15 000 X80%=12 000 万元；少数股东享有15 000 X20%=3 000万元。商誉二合并成本-所购子公司可辨认净资产公允价值的份额=100 000-115 000 X80%=8 000万元，由于IAS27与CAS33 均不确认推定损益，所以商誉均为母公司股东享有，少数股东不享有商誉。（一）子公司期初净资产的并入1.长期股权投资的核算由成本法调整为复杂权益法 控制条件下，母公司个别报表的“长期股权投资”项目是成本法下的核算结果，但合并财务报表的抵消、调整与合并是建立在长期股权投资按权益法核算的基础上，因 此，应将母公司个别报表的“长期股权投资”、“投资收益”项目由成本法调整为复杂权益
第三节合并财务报表的编制 二、与股权投资有关的抵销分录的编制 （一）购买日的抵销分录 借：股本（实收资本） 资本公积 其他综合收益 盈余公积 未分配利润 商誉（借方差额） 贷：长期股权投资 少数股东权益 【例题】P公司发行1 000万股普通股（每股面值1元，市场价格为8.75元），取得了S 公司70%的股权。P公司和S公司资产负债表有关数据如表X所示：假定不考虑所得税影响。 表X 单位：万元
借：长期股权投资 8 750 贷：股本 1 000 资本公积——股本溢价7 750 （2）计算确定商誉： 假定S公司除已确认资产外，不存在其他需要确认的资产及负债，则P公司首先计算合并中应确认的合并商誉： 合并商誉=企业合并成本-合并中取得被购买方可辨认净资产公允价值份额=8 750-10 850×70%=1 155（万元） （3）编制调整和抵销分录： 借：存货195 长期股权投资 1 650 固定资产 2 500 无形资产 1 000 贷：资本公积 5 345 借：实收资本 2 500 资本公积 6 845
盈余公积500 未分配利润 1 005 商誉 1 155 贷：长期股权投资8 750 少数股东权益 3 255 （4）编制合并资产负债表如表Y所示。 表Y 资产负债表（简表） （二）购买日后的抵销分录
1.母公司长期股权投资与子公司所有者权益的抵销 借：股本（实收资本） 资本公积 其他综合收益 盈余公积 未分配利润—年末 商誉（借方差额） 贷：长期股权投资（母公司） 少数股东权益（子公司所有者权益×少数股东投资持股比例）【提示】在合并财务报表中，子公司少数股东分担的当期亏损超过了少数股东在该子公司期初所有者权益中所享有的份额的（即发生超额亏损），其余额应当冲减少数股东权益，即少数股东权益可以为负数。 2.母公司对子公司、子公司相互之间持有对方长期股权投资的投资收益的抵销 借：投资收益 少数股东损益 未分配利润——年初 贷：提取盈余公积 对所有者（或股东）的分配 未分配利润——年末 【例题】假设P公司能够控制S公司，S公司为股份有限公司。2015年12月31日，P 公司个别资产负债表中对S公司的长期股权投资的金额为3 000万元，拥有S公司80%的股份。P公司在个别资产负债表中采用成本法核算该项长期股权投资。 该投资为2015年1月1日P公司用银行存款3 000万元购得S公司80%的股份（假定P 公司与S公司的企业合并属于非同一控制下的企业合并）。购买日，S公司有一栋办公楼，其公允价值为700万元，账面价值为600万元，按年限平均法计提折旧，预计尚可使用年限为20年，无残值。 假定该办公楼用于S公司的总部管理。其他资产和负债的公允价值与其账面价值相等。 2015年1月1日，S公司股东权益总额为3 500万元，其中股本为2 000万元，资本公积为1 500万元，其他综合收益为0，盈余公积为0，未分配利润为0。 2015年，S公司实现净利润1 000万元，提取法定盈余公积金100万元，分派现金股利600万元，未分配利润为300万元。S公司因持有的可供出售金融资产的公允价值变动计入
合并会计报表附注 一、公司概况 二、不符合会计核算前提的说明 本公司不存在不符合会计前提的情况 三、重要会计政策和会计估计 1、会计制度：本公司执行《企业会计制度》。 2、会计年度：公历1月1日至12月31日。 3、记账本位币及外币的核算： （1）以人民币为记账本位币； （2）外商投入的外币资本，按合同约定的汇率折合人民币记账； （3）外商投资企业发生外币业务时，采用当日的市场汇率折合人民币记账。期末，对外币账户的外币余额按月末的市场汇率调整，差额确认为汇兑损益。 4、记账基础和计价原则：公司采用权责发生制原则进行会计核算，资产计价以历史成本为计价基础。 5、合并会计报表编制方法： （1）合并范围的确认的原则：本公司对被投资单位的投资占有表决权资本总额50%以上的，以及虽在50%以下但有实际控制权的，采用权益法核算，并将该单位纳入合并报表的范围。若被投资单位符合财政部财会工字（1996）2号《关于合并会计报表合并范围请示的复函》文件规定，不在合并范围内，不予合并。 （2）合并所采用的会计方法：根据财政部财会字[1995]11号《合并会计报表暂行规定》编制合并报表，以母公司和纳入合并范围的子公司的会计报表以及其他有关资料为依据，合并各项目数额编制而成，合并时，公司的重大内部交易、资金往来、母公司权益性资本投资与子公司所有者权益中所持份额等均相互抵消。 6、现金等价物的确定标准： 本公司持有的期限短（一般指从购买日起三个月内到期）、流动
性强、易于转换为已知金额现金，价值变动风险很小的投资确定为现金等价物。 7、坏账核算方法： （1）坏账的确认标准：凡因债务人破产，依据法律清偿后确定无法收回的应收账款；债务人死亡，既无遗产可供清偿，又无义务承担人，确定无法收回的应收款项；债务人逾期三年未能履行偿债义务，经股东会或董事会批准列作坏账的应收账款和其他应收款。 （2）坏账损失的核算方法：采用备抵法。 其中：①因债务人财务状况恶化等原因未能履行偿债义务，经股东会或董事会批准对应收账款和其他应收款金额计提坏账准备；②按剩余应收账款期末余额的5‰计提坏帐准备。 8、存货的计价方法：按实际成本计价。 9、长期投资的核算方法： 本公司长期投资包括长期权投资、长期债权投资及其他投资。长期投资按取得时的实际成本核算计价。 本公司对拥有被投资单位有表决权资本总额20%以下，没有实际控制权的长期投资，采用成本法核算；对拥有被投资单位有表决权资本总额20%以上（含20%），有实际控制权的长期投资，采用权益法核算。 10、固定资产及其折旧计提方法： （1）固定资产计价标准：使用年限在一年以上的房屋建筑物、机器设备以及其他与生产经营有关的设备、器具等，以及不属于生产经营主要设备的物品，单位价值在2000元以上，并且使用年限超过两年的，均属固定资产。 （2）固定资产原价按购建时的实际成本计价。 （3）固定资产折旧采用直线法。 11、所得税的会计处理方法： 采用应付税款法。 12、收入确认原则 A、销售商品： （1）公司已将商品所有权上主要风险和报酬转移给买方。
第一节合并会计报表概述 企业合并情况有 创立合并在合并时编制合并时的会计报表以后无需编制 吸收合并 控股合并形成母、子公司关系每年均应编制合并报表 母子公司条件一是有投资关系二是要能控制 子公司被另一企业控制的企业。 控制能够统驭一个企业的财务和经营政策并能以此取得收益的权利。 一、合并报表特点 合并会计报表是以母公司和子公司组成的企业集团为一会计主体以母公司和子公司单独编制的个别会计报表为基础由母公司编制的综合反映企业集团财务状况、经营成果、现金流量变动情况的会计报表。 一与个别会计报表相比 1会计主体是企业集团画母、子公司框架图 区分会计主体会计信息所反映的特定单位。 法律主体能在法院独立地起诉和应诉、在税务机关有独立的税务登记、有独立完整的账簿体系和报表体系企业集团都不具备 2反映企业集团整体的财务状况、经营成果和现金流量状况。 3以个别会计报表为基础编制不是母、子公司的日常核算资料。 4由集团中有控制权的母公司编制不是集团中的所有企业。 5编制有独特的方法数据简单加总编制抵销分录。 二与汇总会计报表相比 汇总报表行政管理部门下属的若干企业要编制汇总报表 1编制目的不同合并投资者、债权人 汇总上级领导 2确定编制范围的依据不同合并控制 汇总隶属关系 3编制方法不同合并独特的方法 汇总数字简单加总 三、作用 反映企业集团的会计信息 避免人为粉饰会计报表利用控股关系转移利润或亏损 二、合并报表的合并范围确定 我国《合并会计报表暂行规定》中指出凡是能够为母公司所控制的被投资企业都属于合并范围所有子公司纳入。 一母公司拥有其半数以上权益性资本的被投资企业定量50%以上 1母公司直接拥有 例如A公司直接拥有B公司发行的普通股总数的51% 2母公司间接拥有 间接拥有母公司通过子公司而对子公司的子公司拥有半数以上的权益性资本都有控制权。 例如 A 80% A公司拥有B公司80%的股份
《高级财务会计》第三章教学辅导 第三章合并会计报表——股权取得日的合并会计报表 第一节合并会计报表概述 合并会计报表是以母公司和子公司组成的企业集团为会计主体，以母公司和子公司单独编制的会计报表（以后均称其为个不会计报表）为基础由母公司编制的综合反映企业集团财务状况、经营成果以及现金流淌情况的会计报表。 一、编制合并会计报表的目的 合并会计报表能够弥补母公司个不会计报表的不足，为有关方面提供决策有用的信息，从而满足报表使用者了解集团总体财务状况和经营情况的需要。编制合并会计报表的目的在于： （一）为母公司的股东提供决策有用的信息 （二）为母公司债权人提供决策有用的信息
（三）为母公司治理者提供有用的信息（四）为有关政府治理机关提供有用的信息二、合并会计报表的构成 合并会计报表要紧包括以下几种： （一）合并资产负债表 （二）合并利润表 （三）合并利润分配表 （四）合并现金流量表 (五)合并会计报表附注 三、合并会计报表的合并理论 几个差不多概念： 操纵和权益性资本：
操纵指统驭一个企业的财务和经营政策，籍此从该企业的活动中猎取利益的权利。 如何理解操纵： A．操纵不同于阻碍。掌握操纵权的公司能够统驭被操纵公司的财务政策和经营政策，它有足够的把握可能对方公司会按本公司的意图从事各项经营活动，能够使对方公司的经营活动像本公司的经营活动一样展开。而一个公司对另一个公司施加阻碍，能够是各种各样的情况，一般来讲，其力度要小于操纵。 B．操纵是一种权利。推断操纵是否存在的标准，在因此否有操纵的权利，而不在因此否实际施加了操纵。一个公司实施对另一个公司的操纵，其方式是多种多样的，既能够是主动的，也能够是被动的。这种操纵的权利，在股份公司中表现为在股东大会上的“表决权”。
老会计抢破头的，合并财务报表实务技巧总结！ 柠檬云财税 2018-04-17 编制合并报表，首先你得有单家报表。取得所有纳入合并范围的单体报表包括单独子公司、控制的特殊目的实体，合伙企业。拿到单家报表后，编制抵消分录之前，首先要做的是以下几步。 1、统一母子公司的会计政策。 母公司应当统一子公司所采用的会计政策，使子公司所采用的会计政策与母公司一致，子公司所采用的会计政策与母公司不一致的，应当按照母公司的会计政策对子公司财务报表进行必要的调整；或者要求子公司按照母公司的会计政策另行编制财务报表。 同时，母公司应当统一子公司的会计期间，使子公司的会计期间与母公司保持一致。子公司的会计期间与母公司不一致的，应当按照母公司的会计期间对子公司财务报表进行调整；或者要求子公司按照母公司的会计期间另行编报财务报表。 2、汇总母子公司报表。 今天重点分享的是汇总母子公司报表的方法。可能有人会觉得，汇总报表有什么难的，简单相加就可以。但是各种书上介绍的都是我们如何合并资产负债表，如何合并利润表，一直是把资产负债表和利润表看做两个独立的报表进行处理。这样的处理方式不仅破坏了资产负债表和利润表的整体逻辑，而且容易顾此失彼，导致合并资产负债表和合并利润表的勾稽关系错误。
所以实务中，我们会选择打通资产负债表和利润表的方式，将两张表在一张表中列示，这张表我们通常称之为试算平衡表-TB表。这个打通的逻辑在哪呢？就是会计恒等式。 资产=负债+所有者权益 这是初始状态，如果这个企业开始运营了，就会出现当期利润，变化为： 资产=负债+所有者权益（期初）+本年利润 进一步把本年利润拆分，变化为： 资产=负债+所有者权益（期初）+收入-费用 收入-费用再进一步细化，就变成了利润表。也就是说资产负债表中天然包含了一个利润表，只是平时我们并没有仔细去识别。把上面公式右侧的项目统统移到左侧来，得到以下一个公式
合并财务报表要点精讲及例题详解 一、合并会计报表的合并范围 1.合并财务报表的合并范围应当以控制为基础予以确定。 2.母公司应当将其全部子公司纳入合并财务报表的合并范围。 二、编制合并报表基本步骤和项目 (一)调整分录归纳 1、非同一控制企业合并的调整第一步，调整子公司个别报表 (1)以购买日公允价值为基础确认子公司可辨认资产负债金额与其账面价值之差并计入资本公积； (2)将以上子公司可辨认资产、负债反映为本期资产负债表日金额，同时调整净利润。 借：固定资产 贷：资本公积 递延所得税负债 借：管理费用 未分配利润 - 期初 贷：固定资产 - 累计折旧 借：递延所得税负债 贷：所得税费用 未分配利润 - 期初 第二步，调整母公司个别报表 (1)在购买日合并报表长期股权投资基础上，按照调整后的子公司净利润确认调整母公司长期股权投资项目成本法与权益法的差异。 借：长期股权投资(按照投资后至上期末调整后的子公司净利润计算确认权益法的损益调整) 贷：未分配利润 - 年初 借：长期股权投资(按照本期调整后的子公司净利润计算确认权益法的损益调整) 贷：投资收益 借：投资收益(将分配现金股利时成本法确认的投资收益冲减) 贷：长期股权投资(体现权益法的分配现金股利)
(2)将母公司与联营企业、合营企业内部交易作出调整，以符合合并报表要求的权益法 借：长期股权投资(按照逆流交易内部利润×投资比例) 贷：存货 借：营业收入 贷：营业成本 投资收益(按照顺流交易内部利润×投资比例) 为实现口径一致，合并报表时对联营企业、合营企业作“恢复”调整。 项目母子公司投资企业(母公司)与联营企业、 合营企业 合并范围一体不纳入投资方合并范围 权益法应用合并报表日常核算及投资方个别报表 权益法差异 1.以取得投资时被投资单位 各项可辨认资产公允价值为基础 对被投资单位净利润进行调整； 2.内部交易不对长期股权投资和 投资收益产生影响。 1.以取得投资时被投资单位各项可辨认资产公允价值为基础，对被投资单位净利润进行调整； 2.调整抵销与被投资单位之间的内部交易产生的未实现损益。 2.同一控制企业合并的调整同一控制企业合并没有公允价值和商誉影响，不需要调整被合并方的净利润，只需要按照被合并单位已经确认的净利润和其他权益变动，将母公司用成本法核算的长期股权投资调整成权益法核算的长期股权投资，以及对联营企业、合营企业内部交易作出调整。也就是说同一控制企业合并报表的调整分录没有上述第一步“调整子公司个别报表”，只有上述第二步“调整母公司个别报表”。 (三)抵销项目归纳 编制抵销分录，注意应使用调整后的相关项目数据。共三类7项。 第一类，与母公司对子公司长期股权投资项目直接有关的抵销处理 (1)母公司对子公司长期股权投资项目与子公司所有者权益项目的调整和抵销； 借：股本 - 年末 资本公积 - 年末
Peter以前断断续续零零散散的写过几篇关于合并财务报表的，本次准备梳理一下合并报表的编制实务，与大家交流。 一、合并报表编制准备工作 编制合并报表，首先你得有单家报表。取得所有纳入合并范围的单体报表包括单独子公司、控制的特殊目的实体，合伙企业。拿到单家报表后，编制抵消分录之前，首先要做的是以下几步。 1、统一母子公司的会计政策。 母公司应当统一子公司所采用的会计政策，使子公司所采用的会计政策与母公司一致，子公司所采用的会计政策与母公司不一致的，应当按照母公司的会计政策对子公司财务报表进行必要的调整；或者要求子公司按照母公司的会计政策另行编制财务报表。同时，母公司应当统一子公司的会计期间，使子公司的会计期间与母公司保持一致。子公司的会计期间与母公司不一致的，应当按照母公司的会计期间对子公司财务报表进行调整；或者要求子公司按照母公司的会计期间另行编报财务报表。 2、汇总母子公司报表。 今天重点分享的是汇总母子公司报表的方法。可能有人会觉得，汇总报表有什么难的，简单相加就可以。但是各种书上介绍的都是我们如何合并资产负债表，如何合并利润表，一直是把资产负债表和利润表看做两个独立的报表进行处理。这样的处理方式不仅破坏了资产负债表和利润表的整体逻辑，而且容易顾此失彼，导致合并资产负债表和合并利润表的勾稽关系错误。所以实务中，我们会选择打通资产负债表和利润表的方式，将两张表在一张表中列示，这张表我们通常称之为试算平衡表-TB表。这个打通的逻辑在哪呢？就是会计恒等式。 资产=负债+所有者权益 这是初始状态，如果这个企业开始运营了，就会出现当期利润，上表变化为 资产=负债+所有者权益（期初）+本年利润 进一步把本年利润拆分，上表变化为 资产=负债+所有者权益（期初）+收入-费用 收入-费用再进一步细化，就变成了利润表。也就是说资产负债表中天然包含了一个利润表，只是平时我们并没有仔细去识别。把上面公式右侧的项目统统移到左侧来，得到以下一个公式 资产-负债-所有者权益-收入+费用=0，
合并会计报表 本章是历年来考试的重点章，几乎每年必出大题，大部分情况下为综合题，有时是计算分析题。特别容易与长期投资等结合形成综合题。 重点、难点 合并范围有质和量两个标准 （1）量的标准：母公司拥有其50%以上（50%本身不行）的股权，可以是直接拥有、间接拥有、直接加间接拥有；如A为母公司，拥有B公司70%的股权；B公司拥有C公司21%的股权；A公司直接拥有C公司30%的股权。则C公司应该列入合并范围：因为在决定C公司经营、财务政策的会议上，A公司直接拥有30%的表决权，而通过B公司又拥有21%的表决权（B公司派出的人必定服从A公司的意志），从而在会议上控制了51%的表决权。 （2）质的标准：被母公司控制的其他被投资企业，强调“控制”，有四种表现形式。 无论是量的标准还是质的标准，其实质都是“控制”。只有“控制”才能将资产合并进来(因为资产是企业拥有和控制的经济资源)。正因为如此，对那些表面上是企业的子公司，但实际上没有控制权的企业，就不能合并进来（书中罗列的6种情况）。如果合并进来，合并后的资产就夸大了，就会误导会计报表的使用者。 1．关于合并报表的前期准备事项 （1）统一报表时点：因为不同时点的报表不能汇总； （2）统一会计政策：会计政策包括具体原则和具体方法，不同的会计政策将产生不同的信息。在母子公司内会计政策应该一致，会计信息才有一致性，才是可汇总的和可理解的； （3）对子公司股权投资采用权益法核算：因为只有采用权益法核算，才能顺利抵销有关项目；（4）外币报表折算：如果子公司报送的是外币报表，不折算成人民币报表是不能汇总的。2．合并报表编制原则 （1）以个别会计报表为基础编制：直接通过个别会计报表相加得出汇总数后，抵销重复因素，得到合并数；每年编制都是如此。这一点，在理解连续编制时尤为重要。 （2）一体性原则：在编制合并报表时，必须将母子公司理解为一个整体，这样内部债权债务的抵销、内部销售收入的抵销就好理解了。这一原则是理解合并抵销分录的关键。 （3）重要性原则：合并报表并不是反映某一会计主体的具体经济业务过程，而是反映母子公司所组成的企业集团财务状况、经营成果的信息，对于不重要的信息，即使不抵销，也不会误导会计报表的使用者。因此，在编制合并报表时，特别强调重要性原则的运用。 3．合并报表编制程序 （1）编制合并工作底稿：将利润表、利润分配表、资产负债表放到一个工作底稿中，可以互相平衡。要注意三点：按照利润表、利润分配表再到资产负债表的顺序排列是有道理的，因为在年终编表时，就是按照这一顺序进行的；在子公司多于一个时，最好单列子公司汇总表，这样合并底稿清晰，有利于抵销；实际工作中用电子版自动平衡，工作效率高。 （2）计算出母子公司个别报表的汇总数。 （3）编制抵销分录，这是最关键的一步，要将重要的重复因素都抵销。 （4）过入抵销分录，计算出合并数。由此可见，汇总报表是个别报表的简单相加，而合并报表则是在汇总报表的基础上，抵销了重复性的因素而得到的，这就是两者的区别。 （5）将合并数抄到正表中去，就是合并报表。 4．在合并资产负债表、合并利润及利润分配表中，主要阐述了合并报表编制的一般原理，要求掌握8笔抵销分录： （1）将母公司长期股权投资与子公司所有者权益相抵销（P686，例1） 借：实收资本20000 *
合并会计报表合并方法谈 发表时间：2013-08-30T10:50:44.577Z 来源：《中国商界》2013年第6期供稿作者：李永合 [导读] 就合并方法而言，同一控制下的企业合并采用权益结合法，非同一控制下的企业合并采用购买法。 李永合/焦作市总工会职工中等专业学校 【摘要】合并会计报表的合并方法共有三种：购买法、权益结合法和比例合并法。国际上对于这三种方法的认识和使用各有不同认识。【关键词】会计报表；合并会计报表；方法 合并会计报表视企业集团为一个会计主体，反映其所控制的资产、承担的负债、实现的收入、及发生的费用等信息。中国企业集团不是纳税主体，合并会计报表也不是企业进行利润分配，包括缴纳所得税、分派股利的依据，它仅仅具有提供企业集团整体经营情况信息的作用。合并会计报表的合并方法共有三种：购买法、权益结合法和比例合并法。国际上对于这三种方法的认识和使用各有不同认识。购买法下，企业合并是一家企业购买另一家净资产的交易行为，与企业从外界购入其他资产没有区别。购买方在获得被购买方现金、存货、固定资产、无形资产等资产的同时，也要承担别购买方的负债，用这种方式来获得被购买方的净资产。 购买方用公允价值来计量被购买方的净资产，将购买成本超过被购买方可辨认净资产公允价值的部分列为商誉。购买法的特点：第一，根据购买法的购买方式，购买方拥有了被购买方的资产，且被购买方不能控制其原有经济资源，因此，购买法是以被购买方非持续经营为前提条件的。 第二，购买法下，购买方商誉的账面价值为购买方的购买成本减去被购买方可辨认净资产的公允价值剩下的部分；第三，资产负债表日利润表中反映的是合并日后被购买方的收益；购买方并不是按照历史成本对被购买方的可辨认净资产进行确认和计量，而是按照公允价值对被购买方的资产和负债进行确认和计量。权益结合法下，企业合并是企业所有者的权益联合，并不是购买法下资产的购买。权益结合法下的企业合并方式主要是一家企业发行新的股票与其他参与合并的企业股东的股票相互交换来实现合并。 从这种合并方式的经济实质来看，企业合并是参与合并的各方共同出资来组建一个新的企业，没有购买的发生，没有现金的流入流出，因此，参与合并的各方分辨不出谁是购买方、谁是被购买方。权益结合法只适用于通过股权交换方式形成的合并。权益结合法的特点有：（一）权益结合法下，参与合并的双方并没有失去对原有经济资源的控制，因此，持续经营和历史成本是权益结合法的理论前提。 （二）权益结合法下，对于被合并方的资产，合并方采用历史成本进行计量，合并成本与被合并方净资产间的差额，调整资本公积，资本公积不足的，调整留存收益。因此，在权益合并法中没有商誉。 （三）资产负债表日，合并方合并利润表“净利润”中包含了是被合并企业整个年度的利润收入，而不是从合并日开始到资产负债表日的利润。与购买法相比，权益结合法有很大不同，由于各方面的差异，使得采用购买法和权益结合法进行会计处理后的财务后果由很大的差异。对从被合并方取得净资产，在权益结合法下采用历史成本进行核算，而在购买法下采用公允价值进行计量，可是，公允价值一般情况下都高于历史成本，这就导致购买法下取得净资产高于权益结合法的。另外，合并利润表中“净利润”包含被合并方的净利润不同，权益结合法下包含的是整个会计年度的，而购买法下包含的是从购买日到资产负债表日的，因此，同一经济事项，权益结合法下合并利润表中的“净利润”就比购买法下的高。资产类项目公允价值一般都高于历史成本，而负债类项目的历史成本一般与公允价值相差不大，这就又导致了资产负债率的差异。正是因为这诸多的差异，对于合并方法的选择才应该更加谨慎。比例合并法出现的很少，仅在合并企业中使用。我国《企业会计准则——投资》在有关合并财务报表的会计规范中只要求采用权益法，还没有要求运用比例合并法。从国际、国内合并会计准则的发展轨迹，可以看出国际和美国合并会计准则的研究最早，也相对比较成熟，其他国家跟随美国和国际准则的步伐也没有停止。但是，美国会计准则毕竟是美国财务会计准则委员会在结合美国经济现状和美国国情的基础上制定出来的，于国际会计准则相比，就缺少了一些权威性。这也是我国选择国际趋同，而不是向美国趋同的原因之一。“合并理论是关于合并会计主体内母子公司关系、少数股东地位的看法，并由此决定是否及如何确认少数股东享有的资产与负债、少数股东权益和少数股东损益”。所有权理论不能满足每个信息需求者的信息需求，使得所有权理论只被少数国家采用；经济实体理论采用完全合并法，对商誉和抵消分录的编制都很完美，也正是由于这份完美使得实体理论过于理论化，很难在实际中运用执行；母公司理论则是对所有权理论观点和经济实体理论观点的折中，很难有明确的界限来界定。因此，我国合并会计准则以“控制”为依据对合并范围进行界定，选择修订后经济实体理论作为编制合并会计报表的理论基础。少数股权“在合并资产负债表中与负债和母公司股东权益分开列示”，少数股权享有收益权，应“对集团的净收益进行调整，以得出可归属于母公司股东的净收益”，由此可见，国际会计准则主要采用的是母公司理论，并结合使用经济实体理论。就合并方法而言，同一控制下的企业合并采用权益结合法，非同一控制下的企业合并采用购买法。 仅从合并理论和合并方法的选择就可以看出，我国合并会计准则虽然在一定程度上实现了向国际趋同，但仍然是存在一些差异。找出差异，并对这些差异进行详细的比较分析，是我国会计准则向国际会计准则趋同不可或缺的一步。合并财务会计报告目标理论主要包括“谁是合并财务会计报告的使用者”，“合并财务会计报告信息使用者需要什么信息”。对于前者主要有母公司理论、实体理论和所有权理论。从国际上看，实体理论成为合并财务会计报告主流理论已是大势所趋，美国近年来在这方面的立场尤其明显。从我国现阶段经济环境的特色及变化趋势看，采用实体理论也较为合理。实体理论认为合并财务会计报告是为企业集团的所有资源提供者编制的。随之而来的是应向合并财务会计报告的使用者提供。哪些信息，他们关心的不是某个单一企业，而是整个企业集团，要掌握企业集团的经营成果、财务状况及其变动情况的信息。而提供这些信息的合并会计报表，其编制依据、编制方法及主要项目等相对个别会计报表而言都有其特殊性。
关于合并财务报表的理解思路 很多人觉得合并报表很难理解，说实话理解起来是比较困难，但是想通了也就那么回事儿。合并报表，顾名思义就是两张报表要合并成一张报表，为什么要合并？就是因为有内部交易，那么为什么叫内部交易呢？有人说是自己人之间的交易，话是没错，但是没有找到本质，本质就是内部交易不能确认损益，因为内部之间的瞎折腾根本不影响整体，所以合并报表的角度就是站在集团公司角度基础上的，把内部交易的影响要抵消。 那么本质上理解合并报表就应该从两种角度入手。比方说有这么一家人，母亲送给儿子一个礼物，女儿看见了很喜欢，花钱把这个礼物买了过来，那么儿子有了钱，女儿有了礼物，回去告诉爸爸：我学会赚钱了，咱家有钱了，过两天就可以买车了。这个时候爸爸肯定会揪着儿子的耳朵：真是傻儿子，钱刚给妹妹的你就抢来了，小小年纪就这么势利，去把钱还给每每，礼物也不许要回来。儿子挨了骂不说，还没了礼物。这就是两种角度的问题，儿子卖礼物就是子公司之间的交易，这个交易在爸妈看来，那就是儿子的礼物变成了女儿的礼物了，有收入吗？根本没有收入，所以要肯定要吧收入和成本全部冲减。另外可能是礼物本来就值50元，卖给妹妹100元，妹妹就认为这个礼物就值100元，父母要告诉她这个东西不值，高出来的部分就是未实现内部损益。父母下一步就要教育儿子了，想赚钱可以，要自己去努力，把东西100元卖给别人才是本事，净赚50元给家里，市场意识从娃娃抓起。 上面这个例子就说明了合并报表要知道者两种角度，母子公司的个别报表的角度和集团公司角度。集团公司认为内部的东西不管是谁给了谁，只不过是一个东西从厨房搬到厕所一样简单，动一下就想确认收入？很明显是不可能的，所以内部交易的时候不仅要考虑交易本身怎么处理，还应该知道集团公司角度根本就不承认这个交易，对于私下里高价出售的情况肯定要挨骂，那么年终合并报表的时候，这些交易肯定要全部抵消才能还原这个家庭的本来收支情况。 关于同一控制与非同一控制 关于同一控制下企业合并编制合并报表，用的是所有者权益的账面价值，为什么呢？原因就是本来大家都是一家人，只不过是把原来在卧室的电视机搬到了厨房，挪个位置而已，那么你应该怎么入账呢？肯定是原来多少钱，现在就是多少钱，这个道理很好理解，所以不管你拿多少出去，家当还是那么多，所有者权益是100就是100，装在两个兜是一百，转到
合并财务报表系统的设计与实现 合并财务报表是指由母公司编制的,将母子公司形成的企业集团作为一个会计主体,财务合并报表是综合反映企业集团整体财务状况、经营成果和现金流量的重要内容。近年来,国家财政部和国资委对中央企业财务信息化工作提出了更高的要求,其中强调要建设功能完善的财务信息系统,其中包含财务合并报表系统。同时,对于集团型企业,对合并报表编制的效率和准确性的要求日益增高,上市企业集团对财务报告披露的及时性、合规性与详尽程度提出了更高的要求。但是目前,仍有企业的合并报表工作处于手工处理状态,编制周期较长,工作量较大,手工管理已经无法适应新的管理要求。 所以,通过计算机系统实现合并财务报表,来提高合并报表的工作质量和效率是财务信息化建设的重要环节。合并财务报表系统从实践中形成业务框架,同时学习国内外成熟相关的系统,接纳财务专家的建议,汇集行业的最佳业务实践,形成符合财务制度要求和企业管理要求的数据处理流程。合并财务报表系统分析了实际业务的执行过程,形成六大模块:数据收集与校验、内部对账、报表汇总、抵消处理、合并报表、合并分析。合并财务报表系统提供良好的扩展性和灵活性,能够适应集团公司的组织机构变化,同时,还能够支持集团公司在不同国家上市的多种会计准则、多币种的自动转换,在集团公司法定的组织架构基础上,可以衍生多套管理组织架构,用于适应随时变化的管理需求,并对不同条件假设进行模拟合并,进行模拟合并对比分析。 本文依据一汽集团财务合并报表的实际需求,开发了合并财务报表系统。论文主要应用JAVA语言,J2EE开发平台,Oracle 10g数据库对本系统进行开发。通过应用合并财务报表系统,能够实现基于内部交易凭证、余额和发生额进行内部交易确认,实现合并财务报表编制的精细化;在数据提取、抵消、合并等各个环节避免人工操作,提高工作效率;系统提供完整性、一致性、合理性校验功能,并实现所有内部交易事项的抵消,提高合并报表的质量;对外披露的数据从统一的数据源中形成,保证交易双方信息披露一致;另外,通过系统管理整个合并的过程,保留最完整的审计线索,为今后的查询、统计和分析都提供了良好的数据基础,为信息化的管理提供快速、准确的决策依据,对提高企业的经济效益和市场竞争力具有十分重要的意义。合并财务报表系统的数据收集与校验、内部对账模块一
编制合并资产负债表的步骤 一．首先编制调整分录： 将对子公司的长期股权投资调整为权益法，调整分录一共有3笔： 1. 对于母公司在取得投资以后，应享有子公司净利润的数额进行调整； 应享有子公司当期实现净利润的份额 借：长期股权投资 贷：投资收益 或者： 借：投资收益 借：长期股权投资 应享有子公司以前期间实现净利润的份额，应追溯调整，调整“长期股权投资”的账面 价值，同时调整母公司期初留存收益； 2.对于母公司在取得投资以后，收到子公司分配的现金股利和利润进行调整； 如果是当期收到的股利 借：投资收益 贷：长期股权投资 是以前期间收到股利，冲减投资成本的同时，应追溯调整，冲减留存收益； 3.对于母公司在取得投资以后，应享有子公司净利润以外的其他权益变动的数额进行调整； 借：长期股权投资 贷：资本公积 或者： 借：资本公积 借：长期股权投资 二、编制抵消分录： 1.抵消母公司的投资和子公司的所有者权益项目 借：股本→子公司 资本公积→子公司 盈余公积→子公司 未分配利润——年末→子公司 商誉（差额） 贷：长期股权投资→母公司 少数股东权益→子公司所有者权益×少数股东投资持股比例 未分配利润——年初（合并当期为“营业外收入”）→母公司同一控制下企业合并不会出现借贷方差额 2.抵销母公司对子公司、子公司相互之间的投资收益与留存收益
借：投资收益→母公司当年确认的投资收益少数股东权益 未分配利润——年初（子公司） 贷：本年利润分配——提取盈余公积（子公司） 本年利润分配——应付股利（子公司） 未分配利润——年末（子公司） 3. 抵销内部债权与债务项目 （1）内部应收账款与应付账款的抵消 抵消债权债务 借：应付账款 贷：应收账款 抵消当期计提的坏帐准备 借：应收帐款——坏账准备 贷：资产减值损失 同时：借：所得税费用 贷：递延所得税资产（减值损失金额*25%） 或借：资产减值损失 贷：应收帐款——坏账准备 抵消以前期间计提的坏帐准备 借：坏账准备 贷：未分配利润——年初 （2）内部的持有至到期投资（交易性金融资产）与应付债券的抵消（发行当年） 抵消债权债务 借：应付债券 贷：持有至到期投资 抵销内部投资收益（利息收入）和利息费用 借：投资收益 贷：财务费用（在建工程） 分次付息债券抵消应收应付利息 借：应付利息 贷：应收利息 （发行以后年度） 抵消债权债务 借：应付债券 贷：持有至到期投资 抵销以前年度内部投资收益（利息收入）和利息费用（有可能不做）借：未分配利润——年初 贷：在建工程（固定资产——原价） 抵销当年内部投资收益（利息收入）和利息费用 借：投资收益 贷：财务费用（在建工程）
《合并会计报表》精华篇！ 合并会计报表 本章是历年来考试的重点章，几乎每年必出大题，大部分情况下为综合题，有时 是计算分析题。特别容易与长期投资等结合形成综合题。 重点、难点 合并范围有质和量两个标准 （1）量的标准：母公司拥有其50% 以上（50% 本身不行）的股权，可以是直接 拥有、间接拥有、直接加间接拥有；如 A 为母公司，拥有 B 公司70% 的股权；B 公 司拥有 C 公司21% 的股权；A 公司直接拥有 C 公司30% 的股权。则 C 公司应该列 入合并范围：因为在决定C公司经营、财务政策的会议上， A 公司直接拥有30% 的 表决权，而通过B 公司又拥有21% 的表决权（B 公司派出的人必定服从 A 公司的意志），从而在会议上控制了51% 的表决权。 （2）质的标准：被母公司控制的其他被投资企业，强调“控制”，有四种表现形式。 无论是量的标准还是质的标准，其实质都是“控制”。只有“控制”才能将资产合并进来(因为资产是企业拥有和控制的经济资源)。正因为如此，对那些表面上是企业 的子公司，但实际上没有控制权的企业，就不能合并进来（书中罗列的 6 种情况）。如果合并进来，合并后的资产就夸大了，就会误导会计报表的使用者。 1．关于合并报表的前期准备事项 （1）统一报表时点：因为不同时点的报表不能汇总； （2）统一会计政策：会计政策包括具体原则和具体方法，不同的会计政策将产 生不同的信息。在母子公司内会计政策应该一致，会计信息才有一致性，才是可汇 总的和可理解的； （3）对子公司股权投资采用权益法核算：因为只有采用权益法核算，才能顺利
抵销有关项目； （4）外币报表折算：如果子公司报送的是外币报表，不折算成人民币报表是不 能汇总的。 2．合并报表编制原则 （1）以个别会计报表为基础编制：直接通过个别会计报表相加得出汇总数后， 抵销重复因素，得到合并数；每年编制都是如此。这一点，在理解连续编制时尤为 重要。 （2）一体性原则：在编制合并报表时，必须将母子公司理解为一个整体，这样 内部债权债务的抵销、内部销售收入的抵销就好理解了。这一原则是理解合并抵销 分录的关键。 （3）重要性原则：合并报表并不是反映某一会计主体的具体经济业务过程，而 是反映母子公司所组成的企业集团财务状况、经营成果的信息，对于不重要的信息，即使不抵销，也不会误导会计报表的使用者。因此，在编制合并报表时，特别强调 重要性原则的运用。 3．合并报表编制程序 （1）编制合并工作底稿：将利润表、利润分配表、资产负债表放到一个工作底 稿中，可以互相平衡。要注意三点：按照利润表、利润分配表再到资产负债表的顺 序排列是有道理的，因为在年终编表时，就是按照这一顺序进行的；在子公司多于 一个时，最好单列子公司汇总表，这样合并底稿清晰，有利于抵销；实际工作中用 电子版自动平衡，工作效率高。 （2）计算出母子公司个别报表的汇总数。 （3）编制抵销分录，这是最关键的一步，要将重要的重复因素都抵销。 （4）过入抵销分录，计算出合并数。由此可见，汇总报表是个别报表的简单相 加，而合并报表则是在汇总报表的基础上，抵销了重复性的因素而得到的，这就是
专题四合并财务报表大纲内容： 合并财务报表1.合并范围的确定 第26章 2.合并财务报表的编制原则和基本程序 3.长期股权投资与所有者权益的合并处理 4.内部商品交易的抵销处理 5.内部债权债务的抵销处理 6.内部固定资产交易的抵销处理 7.内部无形资产交易的抵销处理 8.特殊交易的会计处理 9.所得税会计相关的合并处理 10.合并现金流量表的编制 一、合并财务报表的合并范围（常考的内容） Ⅰ.以“控制”为基础，确定合并范围 1.合并财务报表的合并范围应当以控制为基础予以确定。 2.控制：是指投资方拥有对被投资方的权力，通过参与被投资方的相关活动而享有可变回报，并且有能力运用对被投资方的权力影响其回报金额。 3.投资方要实现控制，必须具备两项基本要素： ①因涉入被投资方而享有可变回报； ②拥有对被投资方的权力，并且有能力运用对被投资方的权力影响其回报金额。 投资方只能同时具备上述两个要素时，才能控制被投资方。 投资方在判断能否控制被投资方时，具体判断如下： （一）判断通过涉入被投资方的活动享有的是否为可变回报 1.可变回报的定义 可变回报：是不固定且可能随着被投资方业绩而变化的回报，可以仅是正回报，仅是
负回报，或者同时包括正回报和负回报。 2.可变回报的形式 投资方在评价其享有被投资方的回报是否可变以及可变的程度时，需基于合同安排的实质，而不是法律形式。 例如：投资方持有固定利息的债券投资时，由于债券存在违约风险，投资方需承担被投资方不履约而产生的信用风险，因此投资方享有的固定利息回报也可能是一种可变回报。 又如：投资方管理被投资方资产而获得的固定管理费也是一种变动回报，因为投资方是否能获得此回报依赖于被投资方能否获得足够的收益已支付该固定管理费。 （二）判断投资方是否对被投资方拥有权力，并能够运用此权力影响回报金额 1.权力的定义 投资方能够主导被投资方的相关活动时，称投资方对被投资方享有“权力”。 在判断投资方是否对被投资方拥有权力时，应注意以下几点： （1）权力只表明投资方主导被投资方相关活动的现时能力，并不要求投资方实际行使其权力。 如果投资方拥有主导被投资方相关活动的现时能力，即使这种能力尚未被实际行使，也视为该投资方拥有对被投资方的权力。 （2）权力是一种实质性权利，而不是保护性权利。 （3）权力是为自己行使的，而不是代其他方行使。 （4）权力通常表现为表决权，但有时也可能表现为其他合同安排。 2.相关活动 （1）识别相关活动 相关活动：是指对被投资方的回报产生重大影响的活动。 （2）分析相关活动的决策机制 判断被投资方的相关活动后，了解谁拥有对被投资方的权力的下一个重要步骤是分析此类活动的决策机制。
3.1
数额编制而成的。 （1）长期投资项目抵销 母公司对子公司权益性资本投资项目的数额与子公司所有者权益中母公司所持有的份额相抵销。抵销时发生的合并价差，在合并资产负债表中以“合并价差”项目在长期投资项目中单独反映(贷方余额时以负数表示)。对于子公司之间相互投资，母公司应当比照上述做法，将权益性资本投资项目的数额与相对应另一子公司所有者权益各有关项目中相应的数额相互抵销。 （2）债权债务项目抵销 母公司与子公司、子公司相互之间的债权与债务项目，包括应收、应付、预收及预付等项目在编报时应当相互抵销。在合并工作底稿中编制抵销分录时，借记应付和预收等项目，贷记应收和预付等项目。 对于母公司与子公司、子公司相互之间持有对方的债券，母公司编制合并财务报表时也应当相互抵销。在合并工作底稿中编制抵销分录时，借记“应付债券”项目，贷记“长期投资”或“短期投资”项目。 对于长期投资中内部债券投资与应付债券抵销时发生的差额，应当作为“合并价差”处理。当长期投资中债券投资的数额高于相对应的应付债券的数额，编制抵销分录时，应当借记“合并价差”项目，贷记“长期投资”项目；当长期投资中内部债券投资的数额低于相对应的应付债券的数额，编制抵销分录时，应当借记“长期投资”项目，贷记“合并价差”项目。 母公司与子公司，子公司相互之间应收账款与应付账款相互抵销后，其已抵销的应收账款所计提的坏账准备的数额也应予以抵销。在合并资产负债表中，坏账准备应当以抵销后应收账款计提的数额列示。在合并工作底稿中，编制抵销分录抵销已抵销的应收账款计提的坏账准备时，借记“坏账准备”项目，贷记“管理费用”项目。 对于以前财务期间编制合并财务报表时因内部应收账款抵销而抵销的坏账准备的数额，在本期编制合并财务报表编制抵销分录时，应当借记“坏账准备”项目，贷记“年初末分配利润”项目。对于本期内部应收账款增加而计提的坏账准备进行抵销，编制抵销分录时，应当借记“坏账准备”项目，贷记“管理费用”项目；对于本期内部应收账款减少而冲销的坏账准备进行抵销，编制抵销分录时，借记“管理费用”项目，贷记“坏账准备”项目。 （3）内部销售中的存货抵销 存货项目中，由内部销售所产生的未实现内部销售利润额，应当予以抵销，并以抵销后的数额列示。有关抵销分录见后述合并损益表中的有关部分。 （4）固定资产等有关项目中，由于内部销售产生的未实现销售利润的数额应当予以抵销，并以抵销后的数额列示。有关抵销分录见后述合