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财务管理
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铁道经济研究
%)#$$%*本文是铁道部科技发展计划项目+
大修与折旧计提方法改革,课题部分研究成果-负责本文写作的还有周琳.崔岩.刘恩-
铁路固定资产折旧.大修与再生产关系的探讨*
张秋生/高愈湘0
!/1北方交通大学经济管理学院教授.博士生导师北京
/222334
01
济南铁路局烟台铁路公司副总经理5山东
烟台
063222’
摘
要"认为提取折旧是收回固定资产投资的一种形式5与更新没有必然联系4分析了铁路固
定资产折旧和大修理及固定资产更新改造之间的关系5提出应本着量入为出的原则安排投资5理顺铁路与国家间的经济关系5细化固定资产管理对象等建议-
关键词"铁路固定资产折旧大修再生产
文献标识码"7
文章编号"/22389:36!022/’2/8220/82;
当前5铁路运输经济体制改革触及了一些深层次的经济关系5其中之一是铁路固定资产折旧.大修理及其与固定资产更新改造的关系-这一问题表面上是折旧没有按规定提足5形成对铁路扭亏为盈真实性的怀疑和争议5本质上涉及资金.成本.投资.分配以及管理体制等一系列错综复杂的问题-本文对此提出一些看法和建议5希望引起各界的关注和探讨-
%固定资产计提折旧与实物更新没有必然联
系
有种观点认为5折旧为满足固定资产更新而提取5因而5铁路更新改造的投资5应来源于固定资产折旧4由于铁路固定资产更新不是+复制古董,5设备更新必然伴随着技术进步或生产能力的扩大5
计提折旧必须满足固定资产更新的资金需要-我们认为5不能将固定资产折旧与固定资产更新简单地对应起来5折旧资金的数量和固定资产更新没有必然的联系5折旧形成的资金仅够维持简单再生产5但也有可能因为货币时间价值.技术进步等原因实现了扩大再生产-计提铁路的固定资产折旧必须以原始投资额或者国家统一会计制度允许的其他价值量为计价基础5不能根据固定资产更新的资金需要来确定应提取的折旧资金-铁路机车换型5线路和站场改造5既有简单再生产的因素5又有
内涵扩大再生产的成分5属于投资的领域-投资资金来源于折旧资金.经营积累.投资者追加投入三个渠道-折旧资金不可能满足设备更新的全部需求-
#铁路固定资产折旧和大修理矛盾的分析
#1%折旧和大修理界限的相对性5
给企业操纵政策留下空间
固定资产更新和大修理的界限从表面来理解是清楚的5即更新是用新的资产实体代替原有资产实体5大修理是不废弃原有实体5维持或恢复其功能-但二者在实质上的界限却是模糊的5理由有以下三点"
第一5固定资产主体界定是人为的假定-能够构成固定资产并单独进行管理的前提是独立发挥作用-固定资产作为一个整体有系统的功能5但系统的各个部分又有其独立功能-例如飞机发动机5既是飞机的重要组成部分5没有其他部分的配合则失去存在价值5但又相对独立地发挥作用5故飞机发动机一般均作为固定资产进行管理4然而汽车发动机在实务中却很少作为固定资产管理-更换发动机对飞机是固定资产更新5对汽车却是大修理-第二5折旧费和修理费此消彼涨-固定资产折旧和大修理费用都是固定资产使用成本的重要内容-如果不考虑折旧政策因素5固定资产更新周期短5折旧费用高5
修理费用低5二者此消彼涨-合理的使用期限取决于固定资产技术经济的合理性-第三5折旧费和大修理费在财务处理上都是支出
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铁道经济研究"#$%%"的预提或摊销&折旧费既是固定资产投资支出的摊销’又为更新固定资产预提资金&根据我国现行财务制度’企业发生的固定资产大修理费用’既可以预提’也可以摊销&如果摊销期大于一年’大修理支出就构成了资本性支出&
正是折旧和大修理界限的相对性’给企业操纵政策留下了空间’既可以固定资产大修理替代更新’也可通过固定资产更新节省大修理费用&
$($自主性大修理和计划性折旧扩大了大修理界限
)**+年财会制度改革以前’铁路固定资产折旧和大修理均实行基金式管理’严格按计划进行&)*,-年国家批准将铁路的综合折旧率和大修理提存率.即大修理支出的预提/均提高到01’分别比原来提高)1
和2(31&)*,,年由于铁路设备失修引起行车事故增多’财政部逐步将铁路固定资产大修理提存率提高到-1’综合折旧率未变&)**+年财会制度改革以后’固定资产改按分类折旧率计提折旧’事实上仍对折旧进行计划管理&而固定资产大修理完全由铁路自主’大修理费用既可以预提’又可以摊销’也可以列入当年运输支出&铁道部对大修理实行集中管理’并全部列入当年运输支出&后来铁道部将大修理管理权限下放给铁路局&可以认为铁路固定资产大修理逐步由集中计划管理转为企业自主管理&
由于铁路对大修理的自主性’大修理和更改界限模糊’以及内涵扩大再生产常常伴随简单再生产等各方面原因’铁路的一些重要投资项目’如通信中的明线改电缆4光缆’既有线中的旧桥改建新桥’提速道岔替换普通道岔’
钢轨换型等等’均在大修理费用中列支&)**,年以前’甚至平房改楼房等基建项目’也在大修理费用中列支&大修理支出已经超出了大修理范围’承担了某些简单再生产和扩大再生产的职责&
$(5铁路投资的硬约束是大修理和更改关系紊乱的源头
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大包干7以后’国家不再新增对铁路的投资&为了完成繁重的铁路建设任务’)**)年开始国家批准铁路征收铁路建设基金&征收铁路建设基金用于投资’意味着将收入的一部分强制积累’用于扩大再生产’扭曲了简单再生产和外延扩大再生产的关系&
更有甚者’主要为简单再生产用的折旧资金被优先用于扩大再生产&为了提高市场竞争力’铁路多次开展提速改造’减小线路的曲线半径’新建桥梁’设置护栏等&这些措施有外延扩大再生产的成分’但主要属于内涵扩大再生产&这些投资项目的资金’优先从折旧资金安排’破坏了简单再生产与内涵扩大再生产的关系&即使如此’铁路提速改造的投资资金仍然不足’提速道岔等投资还必须从大修理支出中解决&大修理支出理所当然地承担了一部分固定资产更新和改造的简单再生产和内涵扩大再生产的职责&
简而言之’铁路投资的硬约束使外延式扩大再生产的投资挤占了内涵式扩大再生产的投资’内涵式扩大再生产的投资挤占了简单再生产的投资’简单再生产的一部分投资只好由大修理支出承担&
在铁路财务状况良好的情况下’紊乱的关系在铁路内部得以维持&但)**0年以后’铁路出现了亏损’以上矛盾逐步显现出来’尤其是在铁路面临扭亏为盈的时间点上矛盾更为突出&这种矛盾与更改和大修理分属计划部门和财务部门的管理体制没有关系’即使更改与大修理同属计划部门管理’矛盾关系只会往下递推’变为大修理与中小修理的矛盾&以前为了缓解大中修矛盾而将大中修统一为财务部门管理&这说明投资体制才是造成大修理和更改关系紊乱的源头&
5量入为出4
理顺关系4细化管理5("量入为出
量入为出是管理家庭4企业乃至一个国家的一般原则’不能违背&铁路应根据可能的资金安排投资项目’这涉及铁路的投资体制和铁路与国家之间的经济关系&这方面已有不少研究成果’
本文不再赘述&5($理顺关系
现实中铁路经济关系错综复杂’如果从实证的角度’
应以动态的现金流作为研究方法’受研究条件的限制和为了分析的方便’本文采用了再生产理论作为分析框架’对经济关系进行抽象化处理&马克思主义再生产理论中揭示的简单再生产4内涵扩大再生产4外延扩大再生产及其相互之间关系的处理’今天仍然是适用的经济规律&简单再生产是扩大再生产的基础和保障’根据技术进步和运输市场竞争的要求’优先安排简单再生产结合内涵扩大再生产的投资&十五大以来的国有经济布局战略性调整也要求铁路提高国有经济的质量’收缩国有经济战线’发挥国有经济的控制力&
尽管当前各种再生产关系紊乱’但铁路运输设备总体上不存在6吃老本7的问题’状态良好’且日益改
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"#$%%"善&以提速为龙头的技术改造提高了铁路在运输市场上的竞争力&改善了铁路的行业形象’铁路线路没有全部按照国家财务制度的规定提足折旧&同时又能够投入相当多的资金改善铁路运输设备&
这说明了两个问题&一是如果铁路提取折旧会使线路成本在钢轨(轨枕以及道岔等方面承受双重负担&一方面负担折旧费用&另一方面还必须负担其大修理支出)二是铁路在既有与国家经济关系的体制框架下具备了内部经济关系调整的空间&不产生铁路不执行国家统一财务会计制度的现象&
也不留下铁路通过不提足折旧实现扭亏的口实&更重要的是为铁路在市场经济取向的改革中奠定基础’为此&建议将具有简单再生产和内涵扩大再生产性质的大修理支出&如建造桥梁(铺设电缆光缆(成段更换钢轨轨枕(更换道岔等&改为更改支出&同时按照国家规定的铁路固定资产分类折旧率提足折旧’*+*科学管理*+*+"细化固定资产管理对象
折旧与大修理矛盾的焦点在线路’为了实现上述理顺经济关系的目标&必须改革铁路固定资产管理制度&细化线路资产的分类&进行科学化管理’具体是将铁路线路整体作为固定资产管理对象细分为路基(轨道(道岔(道口(桥梁(其他桥隧建筑物(隧道(涵渠,类&分别作为固定资产管理对象&否则更换钢轨(轨枕(道岔等由大修理支出变为更改支出将在财务处理技术上遇到困难’将来条件成熟时&再向国家提出申请&由现行的线桥隧统一折旧率逐步过渡到分类折旧率&与发达市场经济国家的铁路管理方法接轨’
线路资产的各个部分发挥各自的作用&又有其自身损耗的特点’线路是铁路进行生产经营最重要的物质手段’一方面财务上将线路整体作为管理对象&另一方面对线路不断进行更新改造和投入&铁路财务的数据已经不能如实反映线路价值和现实状况’财务数据成为几十年的陈年老账&如何能为科学决策提供依据-如何能为实行.网运分离/后的路网公司内部管理和公平(
科学地制定线路使用费提供有用的价值信息-如前所述&飞机发动机在航空运输企业作为固定资产管理&汽车发动机在汽车运输企业作为零部件管理’只要符合国家统一会计制度的一般要求&如使用期超过一年&单位价值在0111元以上等&
企业的固定资产管理对象可以根据管理要求进行调整’近几年铁路财务会计信息系统的建设已经能够分别提供,类线路
资产价值&为细化线路资产的管理提供了一些条件’*+*+$路基可不提取折旧
国际上一般将线路分为路基(钢轨(轨枕等类固定资产进行管理&
并采用不同的折旧年限’路基采用约211年的使用年限&
其理由是线路经过长期使用可能废弃因而同意投资者逐步收回投资’我国路基可以不计提折旧基于以下理由3
第一&我国的线路属于国家所有&国家不要求收回在铁路的投资)同时也不允许废除铁路线路&更何况我国铁路总体上仍属需要大力发展的阶段&谈不上废除铁路线路的问题’
第二&路基在铁路建成之后不更新&只有维护(加宽或者废弃三种情况’路基日常维护费用直接列入线路维护费用)遇到各种自然灾害路基发生的损失或者预防灾害发生的支出列入运输支出中的灾害预防)路基加宽属于追加线路投资’现实中每年安排在路基的投资中&几乎没有属于简单再生产的投资’
第三&从会计理论上讲&持续经营是最基本的理论假设&没有持续经营就没有固定资产提取折旧这一会计方法’考虑线路废除&同时又在持续经营假设下计提线路折旧&在理论上是相背的’
第四&现行4运输企业财务制度5第61条规定&.
铁路线路上部建筑物和铁路线上的桥梁(隧道(涵洞/应计提折旧&在所附的固定资产折旧年限表中也相应只有.铁路线路上部建筑物和铁路线上的桥梁(隧道(涵洞67897年/&
因此路基不计提折旧并不违反现行国家财务制度的规定’
第五&从铁路的行业经济利益来看&按照国家规定的折旧率提足折旧是铁路长期从国家争取到的政策)从财务理论来看&未提足折旧就会损失折旧抵税的收益’但目前铁路运输收支相抵后略有盈余&未提足折旧的资产是线路’如果线路提取折旧后&
铁路变为亏损’是否提取折旧与资金没有任何关系&提了折旧也没有资金)在亏损状态下&折旧没有任何抵税效用’
第六&如果路基提取了折旧并将折旧资金用于路基简单再生产以外的投资&在实行.网运分离/的体制后&意味着夸大了路网公司的成本&人为加大了线路使用费&将本应由利润形成的积累或所有者增加的投入转嫁到客货运输公司&增加了客货运输公司的负担’
:责任编辑3魏艳红;6
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