现代企业治理机制下的内部控制制度
株洲学员罗伟明
内容摘要：
本文运用财务有关理论，围绕现代企业治理机制下的内部控制制度这一主题，通过论述现代企业内部控制制度的外部影响因素；现代企业内部控制制度的特点；现代企业内部控制制度的固有局限及完善等三个方面阐述了在现代企业治理机制下如何达到内部控制的基本目的。
[关键词] 内部控制控制环境风险评估内部审计
内部控制制度是社会经济发展到一定阶段的产物，是衡量现代企业管理水平的重要标志。现代企业内部控制是由企业董事会、管理当局和其他员工实施的，为保证财务报告的可靠性、经营的效率效果以及现行法规的遵循等目标的达成而提供合理保证的过程。其可划分为内部管理控制制度与内部会计控制制度两大类。企业制定内部控制制度的基本目的在于：保证组织机构经济活动的正常运转，保护企业资产的安全、完整与有效运用，提高经济核算(包括会计核算、统计核算和业务核算)的正确性与可靠性，推动与考核企业单位各项方针、政策的贯彻执行，评价企业的经济效益，提高企业经营管理水平。
一、现代企业法人治理结构的一个显著特征就是经营权与所有权的分离，影响现代企业控制的环境因素也因经营权与所有权的分离而发生了变化：
(1)董事会的存在。现代企业内部控制理论将经营者的控制机制
分为两大类：一是以资本市场、产品市场及法律规章制度为主体的外部控制机制；二是以董事会为主体的内部控制机制。但理论和实践均已证明，外部控制机制并不能取代内部控制机制的功能。董事会是现代企业内部控制系统的核心，它负责为公司经理制定博弈的规则。对内部控制而言，一个积极、主动参与的董事会是相当重要的。董事会拥有技术、才能和智慧，并能进行适当的管理，能适当履行其监控、引导和监督的责任。
(2)企业管理者的素质、品行及管理哲学的影响。首先，管理者素质在企业经营管理中起绝对重要的作用，素质不同，对企业发展所产生的影响也完全不同。管理者的素质直接影响到企业的行为，进而影响到企业内部控制的效率和效果。其次，企业制定的任何制度都不可能超越设立这些制度的人，企业内部控制的有效性同样也无法超越那些创造、管理与监督制度的人的操守及价值观。操守及价值观是构成控制环境的一个基本要素。管理阶层的管理哲学及管理风格，包括企业承受营业风险的种类、整个企业的管理方式、企业管理阶层对法规的反应、对企业财务的重视程度以及对人力资源的政策及看法等，都深深地影响着内部控制的成效。管理人员的操守、管理哲学与管理风格对于企业内部控制的效率和效果影响深远，直接影响到下级员工的道德行为、思维方式和品行。
(3)企业文化的影响。随着现代工业文明的发展，企业组织在一定的民族文化传统中逐步形成了具有本企业特征的基本信念、价值观念、道德规范、规章制度、生活方式、人文环境以及与此相适应的思维方式和行为方式。企业文化是现代企业现存的一种无形的力量，影响企业成员的思维方法和行为方式。在企业成长过程中，文化对企业产生的许多影响都被埋入企业行为的原始部位，处于行为动机的意识层面之下，文化本身所具有的特性(无形性、软约束性、相对稳定性和连续性)，使企业文化始终以一种不可抗拒的方式影响着企业。它具有一种很强的凝聚力，不仅可以促进企业的发展，阻止企业的衰败，同时还可以推进企业隐入困境。
(4)信息系统的现代化。现代企业财务管理系统电算化已经普及，良好的信息和沟通系统使企业能及时掌握企业营运的状况和组织中发生的事情。信息系统的好坏直接影响到企业内部控制的效率和效果。一般而言，企业的信息系统包括企业的财务信息系统和管理信息系统；企业的财务信息系统以会计为主，提供有关企业财务方面的信息，而管理信息系统还提供很多非财务的信息。健全的信息系统为现代企业提供质量较高的信息，提高了办事效率。
二、现代企业治理机制下的内部控制制度同以往的内部控制理论及研究成果相比，具备以下几个突出的特点：
1、内部控制的制定与实施的责任问题已不仅仅是管理人员、内部审计或董事会，组织中的每一个人都对内部控制负有责任。现代企业内的这种组织思想有利于将企业的所有员工团结一致，使其主动地维护及改善企业的内部控制，而不是与管理阶层相互对立，被动地执行内部控制。①强调“人”的重要性。现代企业内部控制受企业的董事会、管理阶层及其他员工影响，透过企业之内的人的言行完成。只有人才可能制定企业的目标，并设置控制的机制。反过来，内部控制影响着人的行动。②强调“软控制”的作用。软控制主要是指那些属于精神层面的事物，如高级管理阶层的管理风格、管理哲学、企业文化、内部控制意识等。相对于传统的内部控制制度，现代企业更加强调“软控制”的作用。
2、内部控制与企业的经营管理过程相结合。内部控制是一个“动态过程”。经营过程是指通过规划、执行及监督等基本的管理过程对企业加以管理。这个过程由组织的某一个单位或部门进行，或由若干个单位或(及)部门共同进行。内部控制是企业经营过程的一部分，与经营过程结合在一起，而不是凌驾于企业的基本活动之上，它使经营达到预期的效果，并监督企业经营过程的持续进行。内部控制是对企
业的整个经营管理活动进行监督与控制的过程，企业的经营活动是永不停止的，企业的内部控制过程也因此不会停止。
3、强调风险意识。现代社会是一个充满剧烈竞争的社会，每一个企业都面临着成功的挑战和失败的风险，对风险的管理是现代企业的主旋律之一。风险影响着每个企业生存和发展的能力，也影响其在产业中的竞争力及在市场上的声誉和形象。所有的企业，不论其规模、结构、性质或产业是什么，其组织的不同层级都会遭遇风险，密切注意各层级的风险，并采取必要的管理措施。在现代企业中，控制已不再是管理的一部分，管理和控制的职能与界限已经模糊。明确指出内部控制只能做到“合理”保证，不论设计及执行有多么完善，内部控制都只能为管理阶层及董事会提供达成企业目标的合理保证。而目标达成的可能性，又受内部控制之先天条件所限制。
4、强调内部控制的分类及目标。内部控制目标的设定是管理过程的重要部分，虽然它不是内部控制的组成要素，但却是内部控制的先决条件，也是促成内部控制的要件。制定目标的过程不是控制活动，但其对内部控制的意义重大，直接影响到内部控制是否有存在的必要。现代企业内部控制理论将内部控制目标分为三类：与营运有关的目标、与财务报告有关的目标以及与法令的遵循性有关的目标等。这样的分类高度概括了企业控制目标，有利于不同的人从不同的视角关注企业内部控制的不同方面。
三、现代企业治理机制下的内部控制制度明确规定处理各种经济业务的职责分工和程序方法，进行资产记录与保管的分工，明确规定保证会计凭证和会计记录的完整性和正确性要求，明确规定建立财产清查盘点制度，规定了计算机财务管理系统操作权限和控制方法。但内部控制其固有的局限，即管理当局在制定制度时许多无法预料的因素及许多对于内部控制本身就无法控制
, 内部控制只能为管理人员达到其目的提供合理的保证,只适于正常且经常反复出现的业务事项，而不能对例外事项（包括意外事故）进行控制。如对于工作人员因粗心、精力不集中、身体欠佳、判断失误或误解上级发出的指令而造成的这种人为错误无能为力。现代企业内部控制制度还受到控制成本的限制及控制费用与舞弊和错误造成的可能损失不相称的影响。其次，当工作人员合伙舞弊和内外串通共谋及管理人员滥用职权或不能正确使用权力时无法控制。最后，因情况变化，原来制定的内部控制过时失去效果时，也无法控制其错误或弊端的发生。因此，尽管管理当局力争取得有效的控制效果，但由于上述及其他限制因素存在，内部控制不可能完美无缺。如何在此基础上完善现代企业内部控制制度，应做到：
1、完善企业的控制环境
加强和完善企业内部控制，首先应注意企业内部控制环境的建设。控制环境是指对建立、加强或削弱特定政策、程序及其效率产生影响的各种因素，它是一种氛围，塑造企业文化，影响企业员工的控制意识，影响企业内部各成员实施控制的自觉性，决定其他控制要素能否发挥作用，是内部控制其他要素作用的基础。控制环境直接影响到企业内部控制的贯彻和执行以及企业经营目标及整体战略目标的实现。要加强董事会的建设，发挥董事会的作用和潜能，使股东及其他利益团体的利益真正受到保护。在市场经济发达国家的企业中，董事会一直很受重视，其挑选条件极为苛刻，在内部董事与外部董事的搭配及组成等方面都极为严格。其次，建立完善的内部组织规划控制制度。根据内部控制的要求，单位在确定和完善组织结构的过程中，应当遵循不相容职务相分离的原则、所谓不相容职务，是指那些如果由一个人或一个部门担任，既可能弄虚作假，又能够自己掩盖其舞弊行为的职务。单位的经济活动通常可以划分为五个步骤：即授权、签
发、核准、执行和记录。一般情况下，如果上述每一步骤由相对独立的人员（或部门）实施，就能够保证不相容职务的分离，便于内部控制作用的发挥。而组织规划控制主要包括两个方面：一是不相容职务的分离。二是组织机构的相互控制。第三，建立完善的内部授权批准控制制度。授权批准控制指对单位内部部门或职员处理经济业务的权限控制。授权批准控制可以保证单位既定方针的执行和限制滥用职权。授权批准有一般授权和特定授权两种形式：一般授权是对办理一般经济业务时权利等级和批准条件的规定，通常在单位的内部控制中予以明确；特别授权是对特别经济业务处理的权利等级和批准条件的规定，如当某项经济业务的数额超过某部门的批准权限时，只有经过特定授权批准才能处理。授权批准控制的基本要求是：首先，要明确一般授权与特定授权的界限和责任；其次，要明确每类经济业务的授权批准程序；再次，要建立必要的检查制度，以保证经授权后所处理的经济业务的工作质量。