第二节应纳税所得额的计算（重点）
三、扣除原则和范围（掌握，能力等级3）
8.广告费和业务宣传费
企业每一纳税年度发生的符合条件的广告费和业务宣传费，除国务院财政、税务主管部门另有规定外，不超过当年销售（营业）收入15%的部分，准予扣除；超过部分，准予在以后纳税年度结转扣除。
企业在筹建期间，发生的广告费和业务宣传费支出，可按实际发生额计入企业筹办费，并按有关规定在税前扣除。
【相关链接】注意四个问题：
第一，注意业务招待费和业务宣传费不是同一个概念。
第二，业务招待费、广告费和业务宣传费计算限度的基数都是销售（营业）收入，不是企业全部收入。销售（营业）收入包括销售货物收入、让渡资产使用权（收取资产租金或使用费）收入、提供劳务收入等主营业务收入、其他业务收入，还包括视同销售收入。但不含营业外收入、转让固定资产或无形资产所有权收入、投资收益（从事股权投资业务的企业除外）。
第三，广告费和业务宣传费的超标准部分可无限期向以后纳税年度结转，属于税法与会计制度的暂时性差异；而业务招待费的超标准部分不能向以后纳税年度结转，属于税法与会计制度的永久性差异。
第四，要注意广告费、业务宣传费与赞助费的区别，广告支出的三个条件是：通过工商部门批准的专门机构制作；已支付费用并取得相应发票；通过一定媒体传播。与生产经营无关的非广告性质的赞助费在所得税前不得列支。
【例题•单选题】2015年某居民企业实现商品销售收入2000万元，发生现金折扣100万元，接受捐赠收入100万元，转让固定资产所有权取得收入20万元。该企业当年实际发生业务招待费30万元，广告费240万元，业务宣传费80万元。当年度该企业可税前扣除的业务招待费、广告费、业务宣传费合计（）万元。
A.294.5
B.310
C.325.5
D.330
【答案】B
【解析】销售商品涉及现金折扣，应按照折扣前的金额确定销售收入。业务招待费按发生额的60%扣除，但不得超过当年销售（营业）收入的5‰；广告费和业务宣传费不得超过当年销售收入的15%。可扣除业务招待费=2000×5‰=10（万元）＜30×60%=18（万元）；可扣除广告费、业务宣传费=2000×15%=300（万元）；合计可扣除10+300=310（万元）。
9.环境保护专项资金
企业依照法律、行政法规有关规定提取的用于环境保护、生态恢复等方面的专项资金准予扣除；上述专项资金提取后改变用途的，不得扣除。
10.保险费（已并入3.讲解）
11.租赁费
租入固定资产支付的租赁费，按照以下方法扣除：
（1）属于经营性租赁发生的租入固定资产租赁费：根据租赁期限均匀扣除；
（2）属于融资性租赁发生的租入固定资产租赁费：构成融资租入固定资产价值的部分应当提取折旧费用，分期扣除；租赁费支出不得直接扣除。
【例题•计算问答题】某公司2015年5月1日，以经营租赁方式租入固定资产使用，租期1年，按独立交易原则支付全部租金1.8万元；6月1日以融资租赁方式租入机器设备一台，租期2年，当年支付租金6万元。计算当年企业应纳税所得额时应扣除的租赁费用为多少万元（不包括以折旧方式扣除的部分）。
【答案及解析】当年计算企业应纳税所得额时应扣除的租赁费用=1.8÷12×8=1.2（万元）。
12.劳动保护费
【注意辨析】劳动保护费和职工福利费不是等同概念。例如：防暑降温用品和防暑降温费用，前者属于劳动保护费，没有开支的金额比例限制；后者属于职工福利费，有开支的金额比例限制。
【相关链接】不同来源的劳动保护用品与职工福利用品的涉税比较：
方向来源增值税所得税
劳动保护用品外购货物可以抵扣进项列入成本费用扣除
自产货物不计销项不属于企业所得税的应税收入
职工福利用品外购货物不得抵扣进项在职工福利限额内扣除
自产货物视同销售计销项属于企业所得税的应税收入
13.公益性捐赠支出
【基本规定】
企业实际发生的公益性捐赠支出，在年度利润总额12%以内的部分，准予在计算应纳税所得额时扣除。
这里的年度利润总额，是指企业按照国家统一会计制度的规定计算的年度会计利润。
第一，要注意区分公益性捐赠与非公益性捐赠。非公益性捐赠支出在计算应纳税所得额时不得扣除。
这里所说的公益救济性捐赠，必须符合对象和渠道两个条件。
（1）对象条件——公益——列举的公益事业
（2）渠道条件——间接——县级以上（含县级）人民政府及其部门或公益性的社会团体。
企业进行公益性捐赠的支出，由公益性社会团体和县以上政府开具公益性捐赠票据。
纳税人直接向受赠人的捐赠，应作纳税调整。
公益性捐赠有票据佐证：
第二，年度利润总额，是按照政府规定计算出来的年度会计利润，尚未扣减上一年的亏
损的数额。
第三，超标准的公益性捐赠，不得结转以后年度。
第四，公益性捐赠有货币捐赠和实物捐赠之分，实物捐赠要视同销售货物和捐赠支出两个行为。
【案例】某企业将一批自产货物通过政府部门捐赠给贫困地区，该批货物账面成本80万元，同类市场价格100万元（不含税）。常见的处理程序：
（1）该企业视同销售收入100万元和视同销售成本80万元都要体现在所得税纳税申报表中。
（2）该企业应按照同类市场价格计算增值税销项税=100×17%=17（万元）。
（3）确定捐赠成本——有争议。
观点一：
只要税法对捐赠支出的账载成本没有调整栏目，税法认定的捐赠成本就应该认同会计账面的捐赠成本。
就本题目而言：
借：营业外支出—捐赠支出 97
贷：存货 80
应交税费—应交增值税（销项税额） 17
因此，税法认可的捐赠成本是97万。在纳税申报表上只调整销售收入和销售成本金额，不调整捐赠支出成本。
观点二：
既然税法要求对外捐赠要视同销售处理，就要看作是将销售回款用于捐赠支出，所以税法口径的捐赠成本大于会计账面的捐赠成本。就本题目而言：
借：营业外支出—捐赠支出 117
贷：营业收入 100
应交税费—应交增值税（销项税额） 17
借：营业成本 80
贷：存货 80
因此，税法认可的捐赠成本是117万。
【对比分析】
观点二要用捐赠收据的金额（如果是非公益性捐赠则使用公允价格）为基础确定税法口径的捐赠总成本，按照所得税申报表上所列明的视同销售金额和增值税合计的117万元捐赠总成本与捐赠限额（会计利润总额的12%）对比看是否超限额。
观点二与观点一计算的会计利润结果是一致的，但是捐赠成本存在20万元的差异，这正是税法口径的捐赠成本与会计口径的捐赠成本之间的差异。
【我们何去何从？】
由于捐赠成本问题的所得税政策不明朗，鉴于公益性捐赠对赠出企业没有经济利益的流入，在现实中往往采用观点一的处理方法，2013年CPA税法考试综合题答案用的就是这一观点。观点二则被较多用于非公益性捐赠、实物投资广告等等的所得税处理，被多地税务机关做汇算清缴培训宣讲时明确，并在企业所得税汇算清缴中被广泛地使用。
【例题•单选题】2015年某居民企业主营业务收入5000万元、营业外收入80万元，与
