有学者主张运用经济学资产专用性和信息不对称理论，明确公允价值是资产专
用价值和市场价值的有机统一。按专用性水平将资产分为三类：通用性、低度专用性和高度专用性。通用性资产采用层级1报告公允价值，低度专用性资产采用层级2
报告公允价值，且此两类资产形成以市场为导向的报价体系，高度专用性资产采用层
级3报告公允价值，形成以报告主体为导向的报价体系。虽然资产专用度高，受市场
影响不大，但其价值由报告主体来决定，仍会产生我们上述所议的管理操纵问题，所以, 为从根本上解决问题，还是应加强公司的治理机制。
四、政策建议
（一尽早出台公允价值计量的指导性细则
我国当前尚未建立完善的公允价值计量准则，对公允价值确认、计量的要求及方法只是散落在各个具体准则之中，缺乏公允价值计量的统一框架。因此，有必要根据我国现有市场特征对公允价值计量制定相关的会计处理规定，并提供详尽的操作性指导。2012年5月财政部发布的《企业会计准则第＞号――公允价值计量（征求意见稿》，对有效规范公允价值信息披露，提高披露质量具有非常重要的意义，因此，应尽快实施该准则，以适应理论界和实务界的需要。
（二完善公司治理机制
有研究证实公司治理对层级信息的相关性有重要影响，在层级3中表现尤为明
显。因此通过合理和有效的公司治理监管来协调内部和外部人员的利益冲突，为公允价值的估值创造一个公平公正的环境基础和制度基础。另外，还需注意加强公司
管理层、会计从业人员的职业道德教育和技能水平的提高，以保障公允价值计量的客观性和估值过程的公平与恰当。
参考文献:
[1]W.B.Thomas,Han Yi.Value Releva nee of FAS No.157 Fair Value Hierarchy
In formatio n and the Impact of Corporate Gover nance Mcha ni sms [J].The Acco unting
Review,2010,(85.
[2]张曾莲，雷崇信.金融危机下的公允价值计量研究一基于金融危机前后金融类上市公司公允价值项目的统计分析[J].武汉理工大学学报，2011(04.
作者单位：中南财经政法大学会计学院
内部控制评价：国内外文献综述
◎文/谢元萌
摘要:内部控制评价，是企业董事会或类似权力机构对内部控制的有效性进行全面评价，形成评价结论,出具评价报告的过程。随着企业生产经营环境的改变，以及内
外部对企业内部控制有效性关注度的提升越来越多企业认识到内部控制评价问题的重要性，学术界也越来越关注内部控制评价问题，如内部控制评价方法研究、体系构建、指数构建等，本文在全面阅读国内外有关内部控制评价体系、方法、指标、规范等研究文献的基础上，对其主要观点与成果分类进行了综述，进而对此方面的研究存在的问题及今后努力的方向提出了个人的看法。
关键词：内部控制;评价体系;评价方法
自二十一世纪以来，美国环球通讯、世界通信等一系列财务造假丑闻相继爆出
其中众多企业失败案例的出现是由内部控制的缺失及无效导致的。自此，国内外相
继颁布了有关内部控制的法规,2010年4月26日，财政部联合证监会、审计署、银监会、保监会发布了《企业内部控制配套指引》，其中包括内控评价指引、内部控
制审计指引，不仅政府主管各部门相继颁布内部控制评价相关的规章，学术界也越来
越关注内部控制问题研究，特别是现在有关内部控制评价问题的文献越来越多。
、国外内部控制评价综述
1992 年,C O S O （C o m m i t t e e o f S p o n s o r i n g Orga nizatior 委员会
发布了
《内部控制一整合框架》，该报告对内部控制进行了总体的概括，系统地描述了内部
指导。
提高了内部控制信息的透明度。
一次飞跃，为内部控制评价又提供了更好的材料。
除了上述各国有关内部控制法规的颁布外，国外对内部控
制评价的研究主要体现在内部控制信息披露的情况，及其缺陷
披露的影响因素和经济后果研究。
Weili Ge and Sarah McVay (2005研究了 261 家公司
在萨班斯法案颁布后内部控制信息披露情况。另外很多学者研
究了 SOX 法案的实施所带来的成本问题，比如Grundfest 等（2007的研究认为
SOX 法案实施的成本高于其带来的利益。Krishnan 等（2008研究发现遵循萨班斯 404号条款会影响所
有成本的，支出，这其中包括审计费用。另外还有很多学者
控制的定义、目标、要素和有效性评价等 ，为内部控制评价提供有用的
2002年7月，美国国会和政府通过了 强制性的披露内部控制评价报告，
SOX （萨班斯法案，该法案的404条款要求 2004年10月,COSO 委员会又颁布了 《企业风险管理
整合框架》，在1992年的《内部控制 —整合框架》报告的基础
上将内部控制的五要素拓展为八要素 ，实现了内部控制报告的
研究发现内部控制缺陷的披露会影响审计费用，比如Chris E.Hogan,Michael
S.Wilki ns(2008。当然还有很多学者
研究了内部控制缺陷的披露对股权成本的影响，比如Maria
Ogn eva,K.R.Subrama nyam,a nd K.Ragh unandan(2007; Mohamed A
Elba nnan (2009;Hollis Ashbaugh-skaife, Daniel W.Colli ns,William R.Ki nney
JR,Ryan
Lafo nd
May.2013 7
Acco untant
学术交流IAcademic Exchange
(2009。
关于内部控制缺陷披露的影响因素,Krish nan (2005研究发现独立审计委员会和
有专业的财务知识的审计委员会能增加内部控制的质量。Doyle(2007研究发现那些
更小、更年轻，经济实力较弱的，更复杂的,增长迅速的或进行重组过的企业更容易披露内部控制缺陷。Udi Hoitash,Ra ni Hoitash ,Jean C.Bedard(200发现审计委员会有
越好的会计和监管经验，所披露的内部控制缺陷越少。Santanu Mitra, Mahmud
Hossai n(2011研究发现董事会、独董、管理机构及第一大股东持股比例均对内部控制缺陷的补救有正向影响关系。
还有学者发现内部控制信息的披露和应计质量能相互影响Jeffrey
T.Doyle,Weili Ge,and McVa(2007发现应计质量越差，内部控制披露的缺陷越多。而相对应的Hollis等(2008发现内部控制缺陷披露会影响应计质量。
(一内部控制评价体系
二、国内内部控制评价文献综述
很多学者基于某种视角提出内控评价体系的构建，张兆国等（2011均构建了目标导向下的内部控制评价体系。池国华（2010提出基于管理视角的内部控制评价系统模式。
还有学者依据案例来分析内控评价体系问题，戴彦（2006以A省电网公司为案例，探讨应如何构建企业内部控制评价体系。于增彪、王竞达和瞿卫菁（2007采用实地
研究方法，详细探讨了亚新科安徽子公司如何设计和应用内控评价体系。刘春华
（2010以重庆移动公司为案例对内部控制评价体系进行分析。潘乐（2012基于某公
司的案例研究提出全员参与、风险为导向、强化对行为的规范与引导及重视对管理信息系统安全性的保护的内部控制评价体系的构建。
另外一些学者借鉴国外相关研究提出内控体系的构建，比如张先治和戴文涛
（2011在借鉴国外内部控制评价系统建立的基础上，结合中国企业的制度环境，构建中国企业内部控制评价系统。
（二内部控制评价方法
王立勇（2004指出基于数学模型的定量评价方法。陈汉文和张宜霞（2008描述
了内部控制有效性及有效的内部控制概念并同时探析了内部控制评价方法。骆良彬和王河流（2008、韩传模和汪士果（2009均提出基于AHP的企业内部控制模糊综合评价方法。王海林（2009提出IC-CMM模型的评价方法。杨洁（2011引进PDCA（计划-执行-检查-改进循环理论进行内部控制评价，将企业内控体系的自我评估与社会
评估结合起来，以完成对内部控制体系的综合评估。吴秋生和杨瑞平（2011提出内部控制评价整合的思路。除了提出评价方法的具体运用的，还有对中美评价方法进行
比较的，戴春兰和彭泉（2011在中美内部控制评价方法运用比较一文中将中美内部控制评价方法进行比较。最后，还有林斌等（2012以深圳市迪博企业风险管理技术有限公司设计的内部控制指数（IC来衡量内部控制质量。
（三内部控制评价指标
宋亏霞（2009指出运用定量与定性相结合的方法来进行评价，定量方面主要从企
业的盈利能力、营运能力和偿债能力方面进行财务指标的选取部分与内部控制密切相联系的指标进行评价，定性方面建立的指标体系是参照COSO报告对内部控制划
分的五要素。池国华（2010指出评价内部控制有效性评价的指标通常是按要素或者业务来进行设计。南京大会计与财务研究院课题组（2010提出基于内部控制五要素
的评价指标。杨洁（2011构建了基于PDCA循环的内部控制综合评价指标，该指标不同于别的学者构建基于内部控制五大要素或者内部控制五大目标的评价指标，作者
提出计划-执行-检查-改进的综合评价指标。刘志梧和许良虎（2012构建了内部控制评价三层次指标框架。
（四内部控制评价指引
刘玉廷（2010对五部委联合发布的《内部控制配套指引》进行深入的解读，并指
（2011基于2010年4月五出其对我国企业经营管理水平的提高有很大作用。程迪南
部委联合发布的企业内部控制评价指引，简单分析了2009年我国石油行业的内部控
制自我评价情况。唐立新、肖敦锋（2012基于《内部控制配套指引》浅析了内部控制评价方法，百分制法是最适合我国国情的内控评价方法，根据内控五要素及其内容的权重进行评分，得出结论。
三、国内外研究评述
目前国外有关内部控制评价的文献，主要是针对在萨班斯法案的颁布后内部控制信息披露的研究，特别是有关其带来的经济后果的研究，对于其成本与利益的平衡问题很多学者给出不同的看法，基于此还可以进行更深入的研究；另外缺陷的披露所带来的审计费用和权益成本的提高是学术界一致赞同的观点。除了经济后果的研究很多学者探讨了内部控制缺陷披露的影响因素，虽然此类研究已经有很多，但没有形成综合统一性的观点，因此在此方面的文献还可进一步进行更深更广的研究，找出关键问题所在，对内部控制评价方面的法规的完善提出建议。
国内研究方面，本文基于内部控制评价体系、方法、指标、指引四方面的文献进行归纳。内控评价系统的构建是现在内控评价方面的一个重点研究课题，很多学者都借鉴国外的一些研究成果提出了构建适合我国国情的内部控制评价系统，但都
各持己见，缺乏统一的方向。内控评价方法分为定性和定量评价方法，在早期很多学 者都提出定性的评价方法，随着内控的发展,越来越多的学者都运用数学模型进行定 量评价，现在比较得到大家认可的应该是基于层次分析法构建模糊综合评价。我国 内部控制评价指标的依据一般都是内控五要素或内控五目标 ，或者直接通过业务进 行设计。内部控制评价指引方面的研究，通常都是从《内控配套指引》出发进行探 析，相关的文献也相比其他方面少许多。
参考文献:
[1] 刘玉廷.全面提升企业经营管水平的重要举措 解读[J].会计研究,2010(05.
[2] 程迪南.2009年石油行业内部控制自我评估情况浅析 制评价指引 ＞框架[J].财会通讯,2011(10.
[3] 唐立新，肖敦锋.内部控制评价方法浅探 ——基于企业内部控制配套指引的思 考[J].财会通讯,2012(02.
作者单位：中南财经政法大学会计学院
8 2013.05
会计师
＜企业内部控制配套指引＞ 基于 ＜ 企业内部控