存货与仓储循环审计
存货与仓储循环是企业生产经营中的重要环节，涉及到供应、生产、销售的各个环节，所以对其加强控制和管理就显得非常重要而对存货与仓储循环的审计是注册会计师应关注的项目，特别是在针对该循环设计的审计程序的同时，还应实施分析程序，以便能更好地了解被审计单位管理存货的真实情况，作出正确的专业判断。
本文并非对审计的程序和方法作探讨，而是根据教学经验和审计实务工作对审计过程中的一些问题提出看法，以期对审计实务提供一些建议和参考。
一、存货与仓储循环审计的特点
存货与仓储循环是将原材料转化为产成品，核算产品生产成本，送交仓库储存，销售实现发出商品。
行业不同，存货的特点也不同。
在对存货进行审计时，必须充分了解所处行业存货的特点。
一般制造商将采购原材料用于制造产品；而学校、公用事业单位、专业服务机构等的存货可能只是消耗品，例如仅有文具、教学器材以及行政用的计算机设备等用于特殊经营目的的存货。
所以，了解不同行业的存货，掌握不同行业存货的特点对审计人员是非常重要的，在确定被审计单位后，就应做预备性的学习，掌握即将审计的单位存货的性质和特点。
比如：该企业产品生产需要怎样的原材料，对原材料的要求如何，质量等级标准是什么，不同等级的原材料生产出来的产品质量是否会有影响，原材料的运输和储存有何要求，生产出的产成品应如何保管等都应通过调查或询问等方式了解细致。
这有助于审计人员设计有效的审计程序，提高审计效率和审计效果。
二、存货与仓储循环业务流程
熟悉存货与仓储循环的整个流程，是审计的一项重要任务，作为审计人员应将此流程熟烂于心，每一个业务流程留下的交易轨迹应清清楚楚，每一个业务流程产生的凭证和会计记录也应心中有数。
流程的上一个环节或下一个环节是什么，怎样衔接，凭证或会计记录怎么传递，这都是审计前的基本功，审计人员的专业素质和职业道德是保证审计项目完成的基础，也是会计师事务所质量控制的关键。
在存货与仓储循环的业务流程中应特别要注意以下几方面。
1、安排生产计划活动
生产计划可以说是生产循环的开始，生产任务的下达不是凭空而来，而要依据客户订购单、销售预测、产品需求分析进行安排。
而有的企业往往忽略了产品的需求分析，认为只要有客户订单就够了，没注意到产品的需求分析可以帮助企业合理又经济地采购原材料；有计划地组织生产，可以有效降低各项费用，甚至节约成本，实现规模经济与效益的均衡。
在对车间下达生产指令时，一定不能忘记签发的生产通知单应预先顺序编号，这一简单动作能起到有效的控制作用。
2、领发原材料活动
领发原材料是生产部门根据生产指令确定生产所需原材料，仓库依据从生产部门收到的领料单发出原材料。
在这一环节，关键是可以与采购、付款循环进行核对，检验原材料的采购、验收入库与领发材料是否一致。
对于这一点，审计人员可抓住控制点，形成链条，使采
购、验收、入库、领用有效连接，防止舞弊现象的出现。
这同样也适用于产品销售实现后发出商品与销售、收款循环的核对。
3、产品成本的核算
产品生产工人在按照生产计划完成生产任务之后，将完成的产品交给生产部门清点，再交检验员检验合格后办理入库手续，接下来就是核算产品的成本了。
产品成本的核算是制造业一项重要的会计活动，不论是核算成本的会计人员还是审计人员，都必须认真对待。
充分利用各业务流程的会计记录，采用适合企业的成本核算方法，真实、准确、完整核算产品成本。
在审计过程中，成本核算是企业会计核算的重中之重，审计人员可通过沟通的方式，掌握企业成本计算的方法、会计政策和会计方法的选择是否恰当等信息，运用重新计算、分析程序等审计技术或方法，从成本组成项目逐项审核成本计算的正确性。
产品成本的实质性测试，工作量较大，对审计人员的综合素质要求更高；审计项目小组在设计和实施审计程序的时候，应考虑程序的设计是否合理，审计人员能否有效地执行，能否获取充分适当的审计证据，并给予一定的支持。
三、存货与仓储循环控制活动
1、职务分离制度
建立健全职务分离制度可以防范同一员工在履行多项职责时可能发生的舞弊或错误。
我们在审计过程中，应重点了解企业是如何将交易授权、交易记录以及资产保管等职责分配给不同员工的。
如果企业已经将这些职责进行了有效分离，那就应该了解其是否认真执行了，是否有类似的监督人员或职能部门来行使监督的权利，是否能落到实处。
我们看过许多的案例，出现问题的往往是我们认为内部控制建立较好的企业。
所以，执行力和监管也应及时跟上，使企业的内部控制能走上自我有序的良性循环。
企业要不断总结内控执行中的状况，进一步完善以形成适合企业自身发展的职责分离控制制度。
2、授权控制
存货与仓储循环的授权控制是较多的，每一个活动可能都有控制点在守侯，但仍然会有问题。
比如：订购单必须经过授权批准才可以采购，订购单不但要预先编号，还需要由授权的采购人员签名；存货验收存储时，只有经过授权的人员才能接近保管的资产；付款更是要经过授权批准。
在审计过程中，还是会看到未经授权批准就执行的现象。
具体原因应具体分析，应有相应的惩治措施。
如果一个企业和员工还没形成良好的内部控制执行力，管理层就应采取有效的办法来促进各项制度的落实，使企业的生产经营活动顺利有序的进行，这也是企业不断循环螺旋式上升发展的动力。
3、控制环境
控制环境是企业内部控制制度建立的第一要素企业应重视对控制环境的分析，从控制环境的作用来讲，它不仅会影响一个企业的氛围，同时也是内部控制的基础。
一些企业也许并不是不重视企业的控制环境，而是控制环境的因素有一些难以具体化的内容，企业基本无法对其进行控制或考核，只能依靠自觉。
这也是本文特别想强调的。
譬如诚信和道德价值观念，
管理层可以通过沟通与落实诚信和道德价值观念，让员工充分了解企业的态度，包含如何处理不诚实、违法或不道德的行为，以及企业高层管理人员是如何身体力行的，来共同营造建立诚信和良好的道德价值观念。
管理层可以在员工的行为规范中明确告知可以为和不可以为的行为，虽然会有不执行的员工，但它至少起到了明示的作用。
再有就是组织结构的建立，是否为计划、运作、控制及监督经营活动提供了一个完整的框架，各个部门各位员工在行使职责碰到问题时，职能部门能否顺畅简洁地接收到问题，在合理的时间有效解决并反馈给员工，充分发挥组织结构在内部控制中的重要作用。
四、存货与仓储循环审计要点
在存货与仓储循环的审计中，可以借鉴“精细管理”的理念，实施“精细审计”。
即以各业务循环的过程为线索，对其重要活动进行细致详细的审计，控制审计过程中的漏洞，从而提高总体审计效果的方法。
本文认为应重点抓住以下几个环节。
1、存货的监盘
在对企业存货监盘时，有时往往会错失机会，而只能选择替代程序。
也就是只能在观察企业存货内部控制的基础上，审阅企业的盘过程和盘点记录；再运用审计方法得出审计结果；最后只能抽查部分存货盘点。
从这点可以看出，对存货的监盘选择替代程序显然是比较粗糙的一种方式，且这个程序对存货的管理是非常重要的，非做不可的，仅凭文字资料使得这个程序的审计结果显得苍白无力。
因此，在审计中贯彻精细审计的理念尤为重要，比如在这个程序的审计中就应该采用重点程序细化审计，不放过每一个环节认真对待；应选择有经验的人负责存货监盘，抽查部分存货时应盯住价值较高的项目；盘点时亲自到场计数。
此外，还要关注存货的状态，是否存在毁损、陈旧、变质等现象。
重点环节实施精细化审计，可以真实反映存货的情况，有利于增强审计效果。
2、产品成本的审计
生产循环生产出产品，在验收合格入库后即送存仓库。
而产品的生产成本也是存货与仓储循环审计过程中不容忽视的问题。
从精细化审计角度，应紧抓成本核算的过程。
具体要点如下：采用符合产品特点的成本核算方法；正确划分费用的界限；当月的生产费用是否合理进行归集，是否有在产品成本，是否将生产费用在完工产品和在产品之间进行分配；产品生产的主要凭证如生产通知单、产量记录和工时记录是否正确；相应地会计核算资料如生产成本明细账与成本计算单是否一致；完工产品成本的结转是否正确。
通过整个核算程序的细致化审计，杜绝管理和核算上的失误或舞弊，保证成本计算的正确性，也就能真正实现对存货与仓储循环审计的目的。
3、存货仓储的审查
在对仓储循环审计时，首先应检查记录的存货是否都存在，企业是否对这些存货拥有所有权。
其次应掌握不同存货的性质，采用合适的存储方式。
如鲜活的存货和单位价值较高的存货应区别不同储存方法，以保证存货的安全与完整；对于多地方存储的存货应加强内部控制措施的审计。
最后对存货的价值是否变化进行测试。
如对某些重大存货项目，可以参考销货发票、价格目录、销售折扣、销售记录、销售合同等为实现该项目的收入而发生的直接成本，计算其可变现净值，以反映存货的真实价值。
综上所述，笔者主要从存货与仓储循环审计的特点、业务流程、控制活动以及审计重点四个方面进行分析，期望企业在建立内部控制制度、审计人员在审计过程中能注意到这些微小的细节可能产生的影响。
管理层要有效执行内部控制，减少舞弊或漏洞；审计人员要敏锐地抓住各个业务循环审计的关键点，在提高审计效率的同时，增强审计效果，保证审计质量。
