关于企业境外所得税收抵免有关问题的通知

关于进一步引导和规范境外投资的通知为加强对我省境外投资的宏观指导,推动境外投资持续健康发展，经省政府同意，现就有关事项通知如下：一、引导和规范境外投资方向认真贯彻落实《国务院办公厅转发国家发展改革委商务部人民银行外交部关于进一步引导和规范境外投资方向指导意见的通知》（国办发〔2017〕74号），对鼓励开展的境外投资，要提供便利化政府服务，支持企业享受财税、信贷、外汇、保险、海关、信息服务等方面扶持政策；对限制开展的境外投资，要根据国家经济外交整体战略，引导企业稳妥审慎参与并给予必要的业务指导和风险提示；对禁止开展的境外投资，要进行干预监测并实施严格管控。

二、完善境外投资管理机制（一）坚持以备案为主的境外投资管理方式。

在资本项下实行有管理的市场化运行机制，境外投资项目备案、境外企业备案、境外投资外汇登记实行并联审批，大幅压缩境外投资事项办理时限。

投资主体应当对提交材料的真实性、合法性、完整性负责，不得有重大遗漏和虚假、误导、欺骗性陈述。

（省发展改革委、省商务厅、人民银行西安分行、国家外汇管理局陕西省分局负责，列第一的为牵头单位，下同。

）（二）建立横向联动协同监管机制。

通过在线监测、抽查核实、业务信息共享等方式，对全省境外投资真实性、合规性进行全程监管，防范虚假投资行为。

建立全省境外投资黑名单制度，对违规投资行为实施联合惩戒，依法对有关主体和责任人给予警告，并在投资项目审批监管平台公布违规行为及处罚措施。

（省发展改革委、省国资委、省商务厅、省外事办、人民银行西安分行、国家外汇管理局陕西省分局负责）（三）加强省属国有企业境外投资全程监管。

出台《陕西省省属企业境外投资监督管理办法》，制订省属国有企业境外投资项目负面清单，省属国有企业原则上不得在境外从事非主业投资。

建立国有企业境外投资资本金制度，对国有企业境外投资项目进行分类监管。

指导省属国有企业建立健全投资决策机制，对境外投资决策实行统一管理，向下授权境外投资的企业管理层级原则上不超过二级。

《境外所得税抵免计算明细表》是企业年度申报表中较为复杂的一张报表，对年度申报表中相关数字间以及表与表之间的关系和表内关系,许多财税人员都莫衷一是。

本文结合案例，根据财政部、国家税务总局《关于企业境外所得税收抵免有关问题的通知》(财税[2009]125号)、国家税务总局《关于发布〈企业境外所得税收抵免操作指南〉的公告》(国家税务总局公告2010年第1号)，介绍《境外所得税抵免计算明细表》的填报方法。

境外所得税抵免方式(一) 境外所得税的直接抵免企业直接来源于境外的所得采用直接抵免方式。

企业直接来源于中国境外的应税所得分为两大类，一类是来源于设立在境外的分支机构取得的所得;一类是在境外未设立分支机构，但有来源于境外的利息、租金、特许权使用费、转让财产等所得。

对于总分机构的境外收益，分机构不具有分配利润职能，境外分支机构取得的各项所得，不属于投资收益，而属于经济收益，作为营业利润，应当计入所属年度的企业应纳税所得额，进行直接抵免。

(二) 境外所得税的间接抵免居民企业从其直接或者间接控制的外国企业分得的来源于中国境外的股息、红利等权益性投资收益，外国企业在境外实际缴纳的所得税额中属于该项所得负担的部分，可以作为该居民企业的可抵免境外所得税税额，在抵免限额内抵免。

需要说明的是，境外所得税间接抵免的前提条件是居民企业对境外的被投资企业有直接或者间接的“控制关系”，否则不能抵免。

“控制”关系的财税差异“控制”关系的财税差异主要源于控制范围和控制算法的不同。

(一)控制的范围不同税法上说的“控制关系”是指，各层企业直接持股、间接持股以及为计算居民企业间接持股总和比例的每一个单一持股，均应达到20%的持股比例。

会计上，在财务报告领域使用的“控制”一词，主要是指统驭企业的财务和经营政策并从中获益。

企业通过与其他投资者之间的协议，持有50%以上的表决权，一般达到了控制的范围，但是，判断企业对被投资单位是否形成控制时，不仅仅是根据50%这个量化指标，关键是综合考虑被投资单位的股权结构、董事会构成、日常经营管理特点等情况，从实质上分析和判断“控制关系”。

《企业境外所得税收抵免操作指南》目录第一条关于适用范围第二条关于境外所得税额抵免计算的基本项目第三条关于境外应纳税所得额的计算第四条关于可予抵免境外所得税额的确认第五条关于境外所得间接负担税额的计算第六条关于适用间接抵免的外国企业持股比例的计算第七条关于税收饶让抵免的应纳税额的确定第八条关于抵免限额的计算第九条关于实际抵免境外税额的计算第十条关于简易办法计算抵免第十一条关于境外分支机构与我国对应纳税年度的确定第十二条关于境外所得税抵免时应纳所得税额的计算第十三条关于不具有独立纳税地位的定义第十四条关于来源于港、澳、台地区的所得第十五条关于税收协定优先原则的适用第十六条关于执行日期附件附示例《通知》第一条关于适用范围居民企业以及非居民企业在中国境内设立的机构、场所（以下统称企业）依照企业所得税法第二十三条、第二十四条的有关规定，应在其应纳税额中抵免在境外缴纳的所得税额的，适用本通知。

1.可以适用境外（包括港澳台地区，以下同）所得税收抵免的纳税人包括两类：（1）根据企业所得税法第二十三条关于境外税额直接抵免和第二十四条关于境外税额间接抵免的规定，居民企业（包括按境外法律设立但实际管理机构在中国，被判定为中国税收居民的企业）可以就其取得的境外所得直接缴纳和间接负担的境外企业所得税性质的税额进行抵免。

（2）根据企业所得税法第二十三条的规定，非居民企业（外国企业）在中国境内设立的机构（场所）可以就其取得的发生在境外、但与其有实际联系的所得直接缴纳的境外企业所得税性质的税额进行抵免。

为缓解由于国家间对所得来源地判定标准的重叠而产生的国际重复征税，我国税法对非居民企业在中国境内分支机构取得的发生于境外的所得所缴纳的境外税额，给予了与居民企业类似的税额抵免待遇。

对此类非居民给予的境外税额抵免仅涉及直接抵免。

所谓实际联系是指，据以取得所得的权利、财产或服务活动由非居民企业在中国境内的分支机构拥有、控制或实施，如外国银行在中国境内分行以其可支配的资金向中国境外贷款，境外借款人就该笔贷款向其支付的利息，即属于发生在境外与该分行有实际联系的所得。

财政部、税务总局公告2020年第3号——关于境外所得有关个人所得税政策的公告文章属性•【制定机关】财政部,国家税务总局•【公布日期】2020.01.17•【文号】财政部、税务总局公告2020年第3号•【施行日期】2020.01.17•【效力等级】部门规范性文件•【时效性】现行有效•【主题分类】个人所得税正文财政部税务总局公告2020年第3号关于境外所得有关个人所得税政策的公告为贯彻落实《中华人民共和国个人所得税法》和《中华人民共和国个人所得税法实施条例》（以下称个人所得税法及其实施条例），现将境外所得有关个人所得税政策公告如下：一、下列所得，为来源于中国境外的所得：（一）因任职、受雇、履约等在中国境外提供劳务取得的所得；（二）中国境外企业以及其他组织支付且负担的稿酬所得；（三）许可各种特许权在中国境外使用而取得的所得；（四）在中国境外从事生产、经营活动而取得的与生产、经营活动相关的所得；（五）从中国境外企业、其他组织以及非居民个人取得的利息、股息、红利所得；（六）将财产出租给承租人在中国境外使用而取得的所得；（七）转让中国境外的不动产、转让对中国境外企业以及其他组织投资形成的股票、股权以及其他权益性资产（以下称权益性资产）或者在中国境外转让其他财产取得的所得。

但转让对中国境外企业以及其他组织投资形成的权益性资产，该权益性资产被转让前三年（连续36个公历月份）内的任一时间，被投资企业或其他组织的资产公允价值50%以上直接或间接来自位于中国境内的不动产的，取得的所得为来源于中国境内的所得；（八）中国境外企业、其他组织以及非居民个人支付且负担的偶然所得；（九）财政部、税务总局另有规定的，按照相关规定执行。

二、居民个人应当依照个人所得税法及其实施条例规定，按照以下方法计算当期境内和境外所得应纳税额：（一）居民个人来源于中国境外的综合所得，应当与境内综合所得合并计算应纳税额；（二）居民个人来源于中国境外的经营所得，应当与境内经营所得合并计算应纳税额。

利用财税[2009]125号，进行最优税收筹划文章来源：中华会计网校文章作者：发布时间：2010-09-09利用财税[2009]125号，进行最优税收筹划《关于企业境外所得税收抵免有关问题的通知》（财税[2009]125号文件，以下简称“125号文”），对企业所得税法及其实施条例关于境外所得税抵免制度的原则性规定作了进一步明确，对于各地税务机关和纳税人而言也更具可操作性。

不同的投资方式架构选择，以及境外利润的汇回安排，都将对企业的整体税务状况产生影响。

因此，无论是已拥有海外投资，还是正在计划“走出去”的中国企业，都应当审视其现有或计划中的境外投资架构和资金运作模式，充分利用125号文下可能出现的税务筹划机会，并综合分析、权衡其对于运营收入、股息和资本利得等各方面的影响，在合规性的前提上做出最优决策。

一、抵免层级的确定企业所得税法及其实施条例规定，中国居民企业直接或者间接持有外国企业2 0%以上（含20%，下同）股份时，上述外国企业汇回的股息所负担的实际缴纳的境外所得税才允许从中国居民企业就该股息收入缴纳的中国企业所得税中进行抵免。

125号文明确了间接控股架构的抵免层级为三层外国企业，即第一层：单一居民企业直接持有20%以上股份的外国企业；第二层：单一第一层外国企业直接持有20%以上股份，且由单一居民企业直接持有或通过一个或多个符合本条规定持股条件（直接持有20%以上的股份，下同）的外国企业间接持有总和达到2 0%以上股份的外国企业；第三层：单一第二层外国企业直接持有20%以上股份，且由单一居民企业直接持有或通过一个或多个符合本条规定持股条件的外国企业间接持有总和达到20%以上股份的外国企业。

在境外投资的中国企业可能采用单层架构（“直接控股架构”），直接持有外国企业股权；但实践中多层架构也被普遍运用，通过在境外低税负国家或地区设立的一个或多个中间控股公司，间接持有外国企业的股权（“间接控股架构”）。

财政部、国家税务总局关于企业境外所得税收抵免有关问题的通知[条款废止]财税[2009]125号 2009-12-25国家税务总局2018年第一季度政策解读辅导——鼓励外商投资及企业‘走出去’税收抵免新规要点归集<邓昌平>“分国不分项”与“不分国不分项”政策解析<华政税务>存货作为职工福利如何确认及预付卡费用取得发票能否税前扣除等6个企业所得税热点问题解答（北京国税）<北京国家税务局>财税[2017]84号财政部税务总局关于完善企业境外所得税收抵免政策问题的通知财税[2017]88号关于境外投资者以分配利润直接投资暂不征收预提所得税政策问题的通知（税总函[2015]327号国家税务总局关于做好居民企业报告境外投资和所得信息工作的通知）（国家税务总局公告2015年第47号国家税务总局关于境内机构向我国银行的境外分行支付利息扣缴企业所得税有关问题的公告）财税[2017]84号财政部税务总局关于完善企业境外所得税收抵免政策问题的通知税屋提示——依据国家税务总局公告2015年第70号国家税务总局关于企业境外所得适用简易征收和饶让抵免的核准事项取消后有关后续管理问题的公告，自2015年10月10日起，企业境外所得符合本法规第十条第（一）项和第（二）项规定情形的，可以采取简易办法对境外所得已纳税额计算抵免。

企业在年度汇算清缴期内，应向主管税务机关报送备案资料，备案资料的具体内容按照《国家税务总局关于发布<企业境外所得税收抵免操作指南>的公告》（国家税务总局公告2010年第1号）第30条的规定执行。

第十条中“经企业申请，主管税务机关核准”的规定同时废止。

各省、自治区、直辖市、计划单列市财政厅（局）、国家税务局、地方税务局，新疆生产建设兵团财务局：根据《中华人民共和国企业所得税法》（以下简称企业所得税法）及《中华人民共和国企业所得税法实施条例》（以下简称实施条例）的有关规定，现就企业取得境外所得计征企业所得税时抵免境外已纳或负担所得税额的有关问题通知如下：一、居民企业以及非居民企业在中国境内设立的机构、场所（以下统称企业）依照企业所得税法第二十三条、第二十四条的有关规定，应在其应纳税额中抵免在境外缴纳的所得税额的，适用本通知。

与原税法中境外所得税抵免的简单规定比较起来，两税合并后的新税法及“财税[2009]125号文”，在立法的详细程度、可操作性、税负的设置以及税制与国际接轨等方面都有了长足进步。

但中国的境外所得税抵免制度发展的终极方向，仍值得我们再次思索。

随着世界经济一体化的迅猛发展，如何发展和实现的国际化，已成为对中国企业家越来越重要的战略课题。

而中国企业的国际化拓展离不开国内法律法规的规范与支持。

在两税合一后，新的企业所得税法及其实施条例（以下简称“新税法”）分别在其第三章“应纳税额”部分，以专门条款确立了对中国企业境外所得计征及抵免的框架，特别包括分国不分项、直接抵免和间接抵免原则等等在内的境外所得税抵免制度。

为了进一步明确和完善境外所得税抵免制度，尽量消除对中国企业境外所得的重复征税，便于中国企业执行新税法的规定，财政部和国家税务总局（以下简称“税务总局”）在2009年12月25日共同发布了《关于企业境外所得税收抵免有关问题的通知》（即财税[2009]125号文，以下简称“通知”）。

我们以该“通知”为基础并结合新税法的相关规定，介绍中国企业境外所得税抵免制度的基本原则、最新发展，以及我们对这些发展的观察和评论。

政策背景及主要内容新税法只是以简短的章节列出了对企业境外所得征税和抵免境外所得税的原则，但没有对这些原则作进一步解释和制定具体操作规程。

正因为如此，从2008年至今我们一直未见有中国企业和地方税务机关落实执行这些原则，而多是沿用旧税制下的税务处理。

据我们了解，其实从新税法颁布之日起，财政部和税务总局一直都在积极研究、制订境外所得税抵免的具体规定，只是这个课题牵涉的技术和法规问题太多，需要更深入研究和慎重处理。

概括起来，我们认为“通知”主要包括以下几项重点内容。

对新税法有关规定的重申：重申新税法对境外所得税抵免制度的适用范围、所得来源地的确定、境外应纳税所得的计算、境外亏损不得抵减境内盈利、“分国不分项”原则，以及境外所得税抵免限额等方面的规定。

财政部、国家税务总局关于企业境外所得税收抵免有关问题的通知财税〔2009〕125号2009-12-25各省、自治区、直辖市、计划单列市财政厅（局）、国家税务局、地方税务局，新疆生产建设兵团财务局：根据《中华人民共和国企业所得税法》（以下简称企业所得税法）及《中华人民共和国企业所得税法实施条例》（以下简称实施条例）的有关规定，现就企业取得境外所得计征企业所得税时抵免境外已纳或负担所得税额的有关问题通知如下：一、居民企业以及非居民企业在中国境内设立的机构、场所（以下统称企业）依照企业所得税法第二十三条、第二十四条的有关规定，应在其应纳税额中抵免在境外缴纳的所得税额的，适用本通知。

二、企业应按照企业所得税法及其实施条例、税收协定以及本通知的规定，准确计算下列当期与抵免境外所得税有关的项目后，确定当期实际可抵免分国（地区）别的境外所得税税额和抵免限额：（一）境内所得的应纳税所得额（以下称境内应纳税所得额）和分国（地区）别的境外所得的应纳税所得额（以下称境外应纳税所得额）；（二）分国（地区）别的可抵免境外所得税税额；（三）分国（地区）别的境外所得税的抵免限额。

企业不能准确计算上述项目实际可抵免分国（地区）别的境外所得税税额的，在相应国家（地区）缴纳的税收均不得在该企业当期应纳税额中抵免，也不得结转以后年度抵免。

三、企业应就其按照实施条例第七条规定确定的中国境外所得（境外税前所得），按以下规定计算实施条例第七十八条规定的境外应纳税所得额：（一）居民企业在境外投资设立不具有独立纳税地位的分支机构，其来源于境外的所得，以境外收入总额扣除与取得境外收入有关的各项合理支出后的余额为应纳税所得额。

各项收入、支出按企业所得税法及实施条例的有关规定确定。

居民企业在境外设立不具有独立纳税地位的分支机构取得的各项境外所得，无论是否汇回中国境内，均应计入该企业所属纳税年度的境外应纳税所得额。

（二）居民企业应就其来源于境外的股息、红利等权益性投资收益，以及利息、租金、特许权使用费、转让财产等收入，扣除按照企业所得税法及实施条例等规定计算的与取得该项收入有关的各项合理支出后的余额为应纳税所得额。