2012年3月
湖北经济学院学报第10卷第2期江畅：论智慧湖北经济学院学报
Journal of Hubei University of Economics
2010年9月第8卷第5期
Vol.8No.5Dec.2010本刊特稿荩管理学研究湖北经济学院学报Journal of Hubei University of Economics 2012年3月第10卷第2期
Vol.10No.2Mar.2012收稿日期：2012-02-10
作者简介：宋胜帮（1980－），男，河南社旗人，河海大学商学院博士研究生，主要从事资源技术经济及管理的研究。
摘要：在知识经济时代，人力资源将成为推动经济社会快速发展的主要动力，人力资源会计也必将随着时代的发展而得到广泛应用。本文在分析现有的国内外关于人力资源会计理论及其应用研究成果的基础上，深入系统的论述了我国人力资源会计应用面临的主要困境，并结合我国的现实国情，对我国人力资源会计从理论向实务应用转变所面临困境的原因进行了分析，同时提出了相应的对策。
关键词：人力资源；人力资源会计；困境；对策中图分类号：F235.19
文献标识码：A
文章编号：1672－626X （2012）02-0090-05
宋胜帮
一、引言
当前，我国正努力推进经济发展方式的转变，走集约型和可持续发展之路。要实现这一目标，必须依靠科技进步。在以科技进步为动力的集约型经济发展方式下，人力资源特别是其中的中高级知识分子将对经济社会的发展产生较大的推动作用，人力资本的重要性也将日益显现。因此，通过对人力资源的成本和价值进行确认和计量，不但可以提升会计信息的质量，充分发挥会计在经济发展中的作用，而且也丰富了人力资源会计理论，为会计学的发展开辟了新的思路。同时人力资源会计的实施，将人力作为一种资源用于开发和利用，并引导其合理流动和配置，有利于促进我国区域经济的协调发展。
国外人力资源会计的研究起步相对较早，始于
20世纪60年代的美国，但它的发展并不顺利。西奥
多·舒尔茨于1960年提出了人力资本理论及其他相关理论，为人力资源会计的产生奠定了理论基础。1964年Roger H.Hermanson 首次将人力资源作为企业的一项资产来考虑，并提出“人力资源会计”概念
[1]
。Brummet 等介绍了人力资源价值评估的方
法，并提出了应将人力资源会计纳入到传统会计体系的建议[2]。Lev 等提出了反映人力资源计量的未来
收益贴现法，认为企业职工的价值可以通过用预期服务年限内对企业利润贡献的贴现值来体现[3]。弗兰霍尔茨在人力资源成本会计、人力资源价值会计和人力资源计量等领域进行了深入的研究，使其成为在人力资源会计研究领域最具有学术权威的学者。他在1985年版的《人力资源管理会计》一书中将人力资源会计产生发展的过程划分为五个不同的阶段[4]。在实际应用方面，David 等在对1200个管理者进行的人事甄选实验中发现人力资源会计停滞不前与实际应用中受到排斥有很大关系[5]。
Flamholtz 等在美国的Touche Ross &Co ．会计师事
务所试行了一套由人力资源流动的可能性、重置成本分析以及人力资源价值三部分构成的人力资源会计系统，从而为企业开发人力资源会计体系奠定了基础，为企业决策提供了依据。随后，美国部分银行、政府部门和一些欧洲的大公司也都纷纷开始应用人力资源会计[6]。Klase 就公共部门中人事部应用人力资源会计的优点进行了评价研究[7]。
国内人力资源会计的研究起步相对较晚，但发展较快，在理论上取得了一定的成果，但在实际应用中较为缓慢。陈仁栋于1986年翻译了弗兰霍尔茨的《人力资源管理会计》一书，是国内首次系统的介绍人力资源会计内容的行为
[4]
。徐国君建立了人
人力资源会计应用问题及对策研究
（河海大学商学院，江苏南京211100）
力资源会计的劳动者权益会计[8]。张文贤对人力资源会计进行了研究，指出了人力资源会计在应用中遇到的四大难题。随后，他又对行业会计制度进行了设计，为人力资源会计的应用提供了新的思路[9][10]。葛家澎等对人力资源没有融入主流会计的原因进行了研究[11]。吴泷认为人力资源会计在我国始终不能得到广泛的应用，这与在人力资源会计的研究过程中学者们对其宏观的制度约束机制缺乏深入的分析有关[12]。刘丽娟等对我国人力资源会计应用面临的困境进行了探讨[13]。赵海鹰指出了在知识经济时代我国推行人力资源会计面临的问题，并提出了一些建议[14]。孟利琴认为思想、制度和环境等因素是阻碍我国推行人力资源会计的主要障碍[15]。在实际的应用的方面，目前仅在深圳华为和山西大同秦嘉集团股份公司等少数公司作了试点，在其他企事业单位里实际应用人力资源会计的较少。
综上所述，国外学者对人力资源会计的研究成果较丰富，对我们研究和应用人力资源会计提供了宝贵的经验。虽然我国的人力资源会计研究在理论研究方面发展迅速并取得了很多优秀的成果，但大多是从宏观方面给出建议，人力资源会计在我国的实证研究比较缺乏，造成在实际应用方面，具体的可操作性方法不多。因此，本文在国内外关于人力资源会计理论和其应用研究成果的基础上，结合我国的实际情况，力图对我国的人力资源会计从理论向实务应用演变所面临的困境进行深入的研究，并提出针对性的对策和建议。
二、我国推行人力资源会计的困境
通过对人力资源会计进行系统的分析，我们不难发现全面推行人力资源会计具有十分重要的意义。然而当人力资源会计的理论研究快速发展时，其应用却裹足不前，面临着诸多困境。
（一）人力资源会计的计量
人力资源会计在实际应用中面临的最大阻碍就在于人力资源的计量问题。一方面，受企业的管理水平、工作条件和福利待遇等外部因素，以及受劳动者个人的天赋、欲望和学习能力等内在因素的双重影响，人力资源的价值表现出明显的不确定性，这种不确定性正是人力资源难以被计量的症结所在。另一方面，人力资源会计还没有形成统一的计量方法。在实际的操作中，无论是采用货币作为计量单位来计量人力资源的价值，还是采用非货币结合货币的方法来计量人力资源的价值，都因人力资源价值的不确定性而使计量的结果难以取得满意的效果。人力资源会计计量方法的不统一，降低了其计量结果的准确性和可比性，也限制了人力资源会计的应用。
（二）人力资源会计的确认
人力资源是知识经济时代最重要的资源，其重要性早已得到人们的认同。因此，专家学者们普遍认为应该把人力资源加入到会计中进行核算，否则会计信息将会是不完整的。但要想对其进行核算，人力资源的确认就成为首要问题。在现有的研究中，对人力资源是否能确认为资产存在争议：一种观点认为人力资源与资产的定义不符，因为劳动能力存在于劳动者体内，企业没有所有权，同时企业对劳动者所能创造的未来经济利益缺乏控制，因而人力资源不能作为资产来确认和计量；另一种观点认为企业虽然没有人力资源的所有权，但通过对人力资源进行投资后，就拥有了人力资源的使用权。一般来说，通过企业积极合理的领导和配置，未来一段时期总能给企业带来经济利益，因此应该将人力资源确认为资产来进行核算。在人力资源会计确认方面的不同理论观点，导致了人力资源会计的核算不能顺利的推行。
（三）人力资源会计报表的信息披露
传统的企业会计报表一般都提供了企业生产经营的全部会计信息，相关人员可以很清楚的获得企业的生产经营情况。然而，如果要在这种报表中加入企业人力资源方面的信息，就显得十分困难。因为，企业的利润是人力资源和物质资源共同创造的，在人力资源的确认和计量问题得不到完全解决的情况下，人力资源所创造的价值也就无法具体得知，那也就无从在会计报表上显现出来。同时，在人力资源会计的列报方面，还没有形成一个统一的会计报告模式，就具体披露的内容和方式上，也存在很大的分歧。因此，为了减少经营成本，提高会计报告的准确性，在人力资源会计和传统会计没有实现较好融合的情况下，企业在编制会计报表中通常把人力资源会计方面的信息排除在外。
（四）人力资源的剩余权益分配
在知识经济时代，人力资源在形成企业核心竞争力过程中发挥着不可替代的作用，企业的发展越来越依赖于其拥有的人力资本。从某种程度上来
宋胜帮：人力资源会计应用问题及对策研究
2012年3月湖北经济学院学报第10卷第2期
说，当前的人力资本已经摆脱了传统的被雇佣者的地位，而拥有企业一定程度的控制权，并要求参与企业剩余收益的分配。而企业为了更好的发展，积极采用年薪制和股票期权等措施来体现对企业剩余收益的分配，对员工进行激励。但在事实上，人力资源的收益分配要以产权作为基础，是根据其贡献价值的大小来决定的。但是人力资源的价值却往往无法准确的加以确认和计量，其产权的界定还不是十分确定。因此，人力资源剩余收益分配方面的问题就成为应用人力资源会计的又一大障碍。
三、我国推行人力资源会计面临困境的原因分析
人力资源会计的广泛应用是未来的发展所趋，我国的人力资源会计应用较为滞后，不利于提升我国人力资源管理的效率，不适应未来经济社会发展的要求。因此，针对目前我国人力资源会计应用的现状，应从我国的国情出发，剖析问题的根源，找到真正的影响因素，才能打破目前人力资源会计应用中的困境。
(一)思想意识落后
在知识经济时代，高素质的人才队伍是企业打造核心竞争力的最重要因素，对人力资源进行管理就成为企业管理工作的重中之重。尊重知识，尊重人才已成为全社会的共识。但很多时候对这种共识却往往停留在思想上，并没有体现在具体的行动上，很多人没有真正认识到人力资源会计对经济和社会发展的重要性。他们往往认为企业的利润以物质资本的创造为主，从传统的会计信息系统中就能获得企业进行经营决策所需的信息。同时，由于人力资源会计涉及到多方面的知识，要比对财务的管理复杂的多，运行成本较大。因此，尽管很多企业都意识到人力资源的重要性，但在具体的工作中对是否应用人力资源会计都十分谨慎。
(二)企业的资本结构构成以物质资本占主导
目前，在西方发达国家，其经济增长更多的是依靠科技来支撑，也就是说，企业的资本结构中人力资本占的比重较大，其在经济增长中人力资本起着十分重要的作用，成为创造财富的重要来源。因此，在这种资本结构下，很多企业愿意采用人力资源会计，以实现人力资源价值的最大化。与之相反，我国企业的资本结构大部分以物质资本为主，人力资本所占的比例较小，对企业的贡献不大。为了追求利益最大化，企业更愿意关注物质资本的投入使用情况。因而，企业对需要投入大量的成本来进行人力资源核算的积极性就不高。
(三)相关的法规法律有待于完善
人力资源会计要想得以顺利推行，必须要有相关的法律制度作保障。到目前为止，我国人力资源会计的相关制度尚未出台，缺乏人力资源会计应用的相关法律约束力。如果缺乏有效地制度规范双方相互关系，如果行为主体的责、权、利不明确，那么企业对未来投资收益预期的不确定性就会提高，导致短期行为的发生。我国企业以中小企业居多，其人员流动性较大。若没有有效的制度规范劳资双方的行为，投资者对人力资源的投资热情就会降低，长此以往，由于企业在人力资源上的投入较少，成不了企业最重要的生产要素，那么人力资源会计也便失去了核算的意义。
(四)人力资源会计计量的可操作性不强
会计的灵魂在于会计计量，人力资源要能够被确认为一项资产，必须能够被计量。目前，在人力资源的计量方法上，相关学者进行了研究，并提出了许多种方法。这些方法主要有：历史成本法、重置成本法和机会成本法。但总体上看，这些方法都存在着一定的不足：历史成本法不能真实的反映人力资源的真正价值；重置成本法主观性较强；而机会成本法的适用范围较小。此外，人力资源会计还有一些非货币计量方法，但是这些方法在实际的操作中不但实施起来难度大，而且往往带有模糊性，使其计量结果带有较强的主观色彩，增加了人力资源会计应用的难度。人力资源会计计量方面的问题，阻碍了其本身的推广使用。
四、推动我国人力资源会计从理论走向务实应用的对策
人力资源会计的应用，对我国应对知识经济时代的挑战和打造企业核心竞争力具有十分重要的意义，逐步推行人力资源会计是将来发展的趋势。因此，我们应该尽快采取相关措施打破人力资源会计在应用中的困境，以推动经济社会的进一步发展。
(一)加大宣传和教育
要想推广人力资源会计，必须加大宣传和教育，使人们真正从思想上认识到使用人力资源会计的重要性。首先，要提高企业员工自身的意识。应该通过各种形式的宣传和教育，提高他们对自身价值和人力资源会计的认识。企业员工对人力资源会计
的支持，是人力资源会计应用的内在动力。其次，要提高会计人员的思想意识。鼓励其投入更多的时间和精力进行调查和研究，帮助企业进行传统会计制度的变革，结合企业具体情况设计适合本企业的人力资源会计应用制度，从而为人力资源会计的顺利实施奠定良好的基础。
(二)加强理论研究投入和队伍建设
目前，经过长期的研究，我国初步形成了人力资源会计理论框架，但在人力资源会计实际应用方面的研究比较滞后，还存在一些较为突出的问题，这大大增加了人力资源会计应用的困难。因此，我们仍需进一步加强对人力资源会计理论的相关问题尤其是应用问题的研究，积极推动国内外的交流与合作，学习国外的先进经验，从而为建立适合我国的人力资源会计体系打下基础，为人力资源会计的推行奠定坚实的理论支撑。此外，与物质资源相比，人力资源在计量和核算等方面的技术要求更高，工作更为复杂，投入更多。因此，这就必然要求建立一支高素质的专门队伍从事人力资源会计工作。加强人力资源会计工作的人员队伍建设，提高人力资源会计工作人员的综合素质，对人力资源会计的顺利实施意义重大。
(三)完善相关的法律法规
完善的相关法律法规制度，对人力资源会计的实施十分重要，它是人力资源会计得以实施的保障。但是，人力资源会计在我国现行的会计准则中既没有得到体现，也没有形成一个独立的会计制度。国外发达国家早已开始应用人力资源会计，而我国关于人力资源会计的相关法律法规还尚未出台，使企业人力资源会计应用缺乏必要的指导。因此，我们应该借鉴国外人力资源会计制度的建设经验，结合我国的现实国情，建立适合我国的人力资源会计制度，完善人力资源会计的核算体系，使人力资源会计真正做到有制度可循。此外，还要推动企业建立现代企业制度。人力资源会计适用于建立在市场经济下的现代公司制度企业基础上，而我国许多企业实际上还没有建立起一套健全的诸如组织、人事和会计核算等现代公司制度。因此，推动我国企业建立健全现代企业制度，创造一个良好的制度环境，人力资源会计的顺利实行才有保障。
(四)改进人力资源会计的计量方法
人力资源会计的推进之所以步履维艰，其计量的复杂性是一个十分重要的原因。因此，我们应该遵循实用和简易原则，改进现有的一些比较复杂的、含有不确定因素较多的计量方法，增加其可操作性。将人力资源会计与现有的传统的财务会计进行有机结合，尽可能地减少对现行传统会计的影响，建立一套实用性较强的人力资源会计核算模式。
对于一般的人力资产，我们可以用历史成本法来进行计量，这种方法在操作上简单易懂，计算出的结果也更加客观公正。对于核心的人力资产，应该以投资的形式，根据资产评估机构评估的价值来进行计量。如1999年扬子晚报报道：浙江浙经资产评估事务所采用“剩余法”在“企业家价值量化评价报告”中，对杭州中泰合资正大青春宝药业有限公司总经理冯根生的价值初步估算为2.8亿元，这一创新做法得到了国内资产评估专家的广泛肯定。
(五)建立健全人力资源市场
人力资源会计的推行离不开合适的市场环境。培育和建立要素市场，以规范人才流动制度、产权制度和分配制度十分紧迫。人力资源市场的建立和完善，有利于人才的流动和合理配置，有利于为企业确定人才的市场价值，从而为人力资源会计的核算提供了依据。目前，我国的各类型人才市场众多，整体来看，其功能还不够完善，应该逐步建立多种形式、多种层次和多种功能的人才市场，以准确地反映人才的流动情况，为社会各相关用人单位提供服务。
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2012年3月湖北经济学院学报第10卷第2期
Research on the Application and Countermeasures of Human Resource Accounting
SONG Sheng －bang
(Business School of Hohai University,Nanjing Jiangsu 211100,China)
Abstract:In the era of knowledge economy,human resources will become the main driving force to promote the economic and social development,human resource accounting will also been widely used along with the development.Based on the analysis of the existing home and abroad about human resources accounting theory and its application,this paper discusses deeply the main difficulties that the application of human resource accounting faced.Based on China's reality,the paper ana -lyze the reasons why the dilemma of human resource accounting from the theory to its practical application confronted with,and puts forward the corresponding countermeasures.
Key words:human resource;human resource accounting;predicament;countermeasure
（责任编辑：卢君）
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