第十六章对集团财务报表
审计的特殊考虑
考情分析
本章在2012年至2014年累计考了23分，年均接近8分，其中选择题2分(仅占8.7%)，简答题和综合题21分(高达91.3%)。由于内容相对简单，所以本章属于高频率、高分值、中难度的“友好篇章”。
本章既有可操作性较强的内容,也有理论性较强的知识,适宜考各种题型。相对来说，教材第一、五、六、七节的内容具有较强的可操作性，适宜以主观题的形式命题，其他各节更适宜以选择题的方式命题。
考情统计
题型题量分值考点
简答 2 12 组成部分重要性，组成部分审计策略
单选 2 2 组成部分重要性，与集团治理层沟通
简答 1 5 组成部分重要性、了解组成部分注册会计师、对不重要组成部分所需执行的工作、重要性水平的选择、集团财务报表审计的
对“特殊考虑”的考虑
集团财务报表审计业务既具有与单一实体审计业务的相同之处[例如，函证应收账款、监盘存货、测试内部控制等]，也有特殊之处。由于相同之处已在以前各章介绍，本章只考虑特殊之处。这就是本章不以“集团财务报表审计”为标题的原因。
那么，集团财务报表审计特殊在哪里呢？一言以蔽之，特殊在该公司不是一个单一的实体，而是一个由多个组成部分组成的集团，每个组成部分都独立编制财务报表。换言之，该公司的财务报表包含了各个组成部分的财务信息。
可见，集团财务报表审计的特殊之处可以从财务和审计两个方面分别加以考虑[审计教材当然侧重考虑审计方面]。
1.财务方面[2]
(1)组成部分财务报表的编制基础、报告日期是否与集团财务报表一致？这受到集团公司下达的财务指令[教材D4J]和集团层面控制等方面的影响[教材D1J]；
(2)从组成部分财务信息到集团财务报表的合并过程是否符合相关规定？包括合并调
整、重分类事项的适当性、完整性和准确性等[教材D8J]。
2.审计方面[6]
(1)集团项目组与组成部分注册会计师的审计工作都涉及到组成部分财务信息，如何设定双方责任[教材D2J]？
(2)集团公司是否有义务向集团项目组提供与组成部分治理层、管理层和组成部分注册会计师沟通的条件[教材D3,11J]？
(3)了解被审计单位及其环境时，是否需要了解组成部分及其环境？是否需要与组成部分注册会计师讨论[教材D4J]？
(4)集团项目组能否利用组成部分注册会计师的工作？为此需要了解组成部分注册会计师的哪些方面[教材D5J]？
(5)集团财务报表重要性与组成部分财务报表重要性分别针对不同的预期使用者，两者之间有何关系？谁来定[教材D6J]？
(6)集团项目组如何对不同的组成部分实施相关工作[教材D7J]如何评价审计证据的充分性与适当性[教材D9J]？
教材结构
课件结构进度
第一节集团财务报表审计概述
一、集团及其组成部分
集团公司是指由所有组成部分构成的整体，所有组成部分的财务信息包括在集团财务报表中。
集团组成部分指集团的某一实体或某项业务活动，其财务信息由集团或组成部分管理层编制并包括在集团财务报表中。
集团公司组成部分包括重要的组成部分与不重要的组成部分。其中，重要组成部分又分为因财务而重要的组成部分和因风险而重要的组成部分。
注册会计师需要识别组成部分的类型，以便针对不同的组成部分实施相应的审计工作。
(一)因财务而重要[具有财务重大性]的组成部分
如果某组成部分单独对集团具有财务重大性，则属于因财务而重要的组成部分。
通常以集团总司的某项财务指标为基准，并乘以适当的百分比，做为判断一个组成部分的是否因财务而重大的依据。
可以作为基准的财务指标包括：资产、负债、现金流量、利润总额或营业收入；适当的百分比通常为15%，较高或较低的比例也可能是适当的。
注：上述方法与确定重要性水平相似，但比例明显不同。
(二)因风险而重要[具有特定特别风险]的组成部分
如果某些组成部分由于其特定性质或情况，可能存在特别风险，该特别风险可能导致集团财务报表发生重大错报，则属于因风险而重要的组成部分。
例如,某组成部分虽然对集团并不具有财务重大性[说明因风险而重要的不因财务而重要],但从事外汇交易，执行特殊退货安排，从事远期外汇合同交易，使用衍生工具进行交易，或存在大量过时存货等，都可能存在导致集团财务报表产生重大错报的特别风险。
[例题简答真题2011年考生练习版]
ABC会计师事务所负责审计D集团公司2010年度财务报表，并委派A注册会计师担任审计项目合伙人。D集团公司属于家电制造行业,共有4家全资子公司,各子公司的相关资料摘录如下：
[要求：假定在确定某子公司对集团而言是否具有财务重大性时，A注册会计师采用资产总额、营业收入和利润总额为基准，代A注册会计师确定哪些子公司为集团审计中重要组
[答案]
E公司为重要组成部分，这是由于E公司的资产总额、利润总额以及营业收入在集团中所占份额较高，对集团具有财务重大性；
F公司为非重要组成部分，这是由于其资产总额、利润总额以及营业收入在集团中所占份额较低，且财务状况较为稳定；
G公司为重要组成部分，这是由于G公司的营业收入在集团中所占份额较高[因财务而重要]，对集团具有财务重大性，并且由于特殊退货安排，使得G公司的收入确认存在可能导致集团财务报表发生重大错报的特别风险[因风险而重要]；
H公司为重要组成部分，这是由于2010年度外汇汇率持续波动，H公司从事的远期外汇合同交易存在可能导致集团财务报表发生重大错报的特别风险。
随堂练习
【提示】点击上面的“随堂练习”即进入相关试卷。
二、集团层面控制
由集团管理层设计、执行和维护的与集团财务报告相关的内部控制。
链接：在信息系统内部控制中，除信息系统一般控制与应用控制外，还包括公司层面控制。该公司层面控制与这里的集团层面控制性质相似，但对象不同。一个是针对信息技术的内部控制，一个是针对集团财务报表的内部控制。
集团层面控制包括集团管理层下达的指令[见下节]。
三、合并过程
合并过程是指通过合并、比例合并、权益法或成本法，在集团财务报表中对组成部分财务信息进行确认、计量、列报与披露；合并过程也包括对没有母公司但处在同一控制下的各组成部分编制的财务信息进行汇总。
合并过程可能需要对集团财务报表作出调整，而这类调整不经过常规交易处理系统，可能不受一般控制的约束。
集团项目组应评价合并调整和重分类事项的适当性、完整性和准确性，评价是否存在舞弊风险因素或管理层偏向的迹象。具体评价内容包括[7]：
1.重大调整是否恰当反映了相关事项和交易。
2.重大调整是否得到集团公司管理层和组成部分管理层的正确计算、处理和授权。
3.重大调整是否有适当的证据支持并得到充分的记录。
4.集团内部交易、未实现内部交易损益及集团内部往来余额是否核对一致并抵销。
5.组成部分财务信息是否按集团财务报表的会计政策编制，是否已适当调整，以满足编制和列报集团财务报表的要求。
6.组成部分财务报表的报告期末是否不同于集团财务报表，集团项目组应评价是否已作出恰当调整。
7.组成部分注册会计师上报的财务信息是否就是包括在集团财务报表中的财务信息[防止合并失真]。
四、集团项目组及其职责
集团项目组，是指参与集团审计的，包括集团项目合伙人在内的所有合伙人和员工。
集团项目组的职责包括：
1.制定集团总体审计策；
2.与组成部分注册会计师沟通；
3.针对合并过程执行相关工作；
4.评价得出的结论，作为形成集团报表审计意见的基础。
为什么叫“相关工作”而不是审计？因为这些工作中不仅包含审计，而且包含审阅，甚至包括更弱的集团层面分析程序。
五、组成部分注册会计师及其构成
组成部分注册会计师，是指按照集团项目组的要求,对组成部分财务信息执行相关工作的注册会计师或会计师事务所。
1.由管理层聘请
集团管理层或组成部分管理层聘请其他会计师事务所审计组成部分财务报表，该事务所同意按集团项目的要求对组成部分财务信息执行相关工作。
2.由集团项目组派出
（1）集团项目组指派组成部分注册会计师审计具有财务重大性的重要组成部分。
（2）集团项目组指派某项目组成员对具有特别风险的组成部分的财务信息实施特定审计程序。
六、审计目标与审计责任
（一）审计目标
1.是否担任集团审计的注册会计师；
2.如果担任，则与组成部分注册会计师清晰沟通、审计集团财务报表并发表审计意见。
[链接：与利用专家工作比较
注册会计师利用专家工作的目标：
1.确定是否利用专家的工作；
2.如利用，专家的工作是否足以实现审计目的。]
（二）审计责任
组成部分注册会计师对组成部分财务信息发现的问题、得出的结论、形成的意见负责;集团项目合伙人及其所在的事务所对集团审计意见负有责任；两种责任不能相互替代、减轻。
1.除非法律法规另有规定，注册会计师对集团财务报表出具的审计报告不应提及组成部分注册会计师。
2.除非法规要求在审计报告中提及并且提及是必要的，即使因未能就组成部分财务信息获取充分、适当的审计证据,导致集团审计范围受限,需要发表非无保留意见且需要说明原因，集团项目组也不应提及组成部分注册会计师。
3.即便法律法规要求提及，审计报告也应指明这种提及不减轻集团项目合伙人及其所在的会计师事务所的责任。
[例题简答真题2014A]
ABC会计师事务所的A注册会计师担任多家被审计单位2013年度财务报表审计的项目合伙人，遇到下列事项：
（2）因持续经营能力存在重大不确定性,组成部分注册会计师对乙公司的子公司出具了带强调事项段的无保留意见审计报告。乙公司管理层认为该事项不会对乙公司财务报表产生重大影响。A注册会计师同意乙公司管理层的判断,拟在无保留意见审计报告中增加其他事项段，提及组成部分注册会计师对子公司出具的审计报告类型、日期和组成部分注册会计师名称。
要求：针对上述第（2），假定不考虑其他条件，逐项指出A注册会计师的做法是否恰当。如不恰当，简要说明理由。
[答案]不恰当。
理由：A注册会计师对集团财务报表出具的审计报告不应提及组成部分注册会计师，除非法律法规另有规定。
七、业务承接与保持
集团财务报表审计业务的承接对应于首次接受集团审计委托，而保持则对应于连续执行集团审计业务。
（一）首次接受集团审计[了解的途径与内容]
首次承接集团财务报表审计业务前，会计师事务所需要通过下列途径了解集团公司及其环境：
（1）集团管理层提供的信息；
（2）与集团管理层及组成部分管理层的沟通；
（3）与前任集团项目组沟通；
（4）与组成部分注册会计师的沟通。
了解的内容包括：
（1）集团结构;
（2）组成部分中对集团重要的业务活动；
（3）对集团层面控制的描述;
（4）合并过程的复杂程度；
（5）对服务机构的利用；
（6）谁对组成部分执行相关工作;是集团项目合伙人所在的事务所，还是网络以外的组成部分注册会计师？集团管理层委托多家会计师事务所的理由；
（7）集团项目组能否不受限制地接触相关方面,并对组成部分财务信息执行必要的工作。
相关方面包括集团治理层和管理层、组成部分治理层和管理层、组成部分信息和组成部
分注册会计师。
（二）连续执行集团审计业务[保持]
如果连续执行审计业务，为做出是否保持业务的决策，集团项目组应着重获取集团公司以下方面重大变化的证据：
（1）集团组织结构的变化（如发生收购、处置或重组，或集团财务报告系统的组织方式）；
（2）对集团具有重要影响的组成部分业务活动的变化；
（3）集团治理层、管理层或重要组成部分的关键管理人员在构成上的变化；
（4）对集团或组成部分管理层诚信和胜任能力的疑虑；
（5）集团层面控制的变化；
（6）适用的财务报告编制基础的变化。
（三）针对集团审计的特殊约定
除了明确适用的财务报告编制基础等通常的约定内容外，针对集团审计业务的特殊约定条款还可能包括：
1.集团项目组与组成部分注册会计师的沟通应当尽可能不受限制；
2.组成部分注册会计师与组成部分治理层、管理层的重要沟通应告知集团项目组；
3.监管机构与组成部分就财务报告事项进行的重要沟通，应当告知集团项目组；
4.允许集团项目组接触组成部分的信息、组成部分治理层、管理层和注册会计师，以及允许集团项目组或允许其要求组成部分注册会计师对组成部分财务信息执行相关工作。
八、评价审计证据
（一）集团项目组的评价
集团项目组应评价是否已获取充分、适当的审计证据，作为形成集团审计意见的基础。
如评价结果为“否”，集团项目组可以要求组成部分注册会计师实施追加程序。如不可行，集团项目组可直接对组成部分实施程序。
（二）集团项目合伙人的评价
1.未获取充分、适当审计证据对集团审计意见的影响。
2.未更正错报及其汇总数对集团财务报表和审计意见的影响。
（三）对审计范围受限的处理[4]
1.对重要的组成部分，如无法获取充分、适当的审计证据，要考虑对审计意见的影响。
2.对不重要的组成部分，如集团项目组拥有其整套财务报表和审计报告，并能接触集团管理层拥有的与该组成部分相关的信息，则可认为这已获得了充分、适当的证据。
3.可能影响集团审计意见的限制：集团项目组接触组成部分信息、治理层和管理层或注册会计师；集团项目组拟对组成部分财务信息执行的工作。
4.如集团管理层施加限制导致对集团财务报表发表无法表示意见，集团项目合伙人应当视具体情况采取下列措施：
（1）如果是新业务，拒绝接受业务委托；
（2）如果是连续审计业务，解除业务约定；
（3）如禁止拒绝接受委托或解约，发表无法表示意见
[例题综合真题2014A]
上市公司甲集团公司是ABC事务所的常年审计客户，主要从事化工产品的生产和销售，A 注册会计师负责审计甲集团公司2013年度财务报表，集团财务报表整体的重要性为200万元。
[要求：针对资料五中审计工作底稿中记录的内容，结合资料一，逐项分析是否恰当。如认为不恰当，请简要说明理由。]
资料一：甲集团公司拥有一家子公司和一家联营企业,与集团审计相关的部分信息摘录如下。
（1）丙公司的控股股东拒绝A注册会计师接触丙公司的治理层、管理层和注册会计师。A 注册会计师获取了甲集团公司管理层拥有的丙公司财务报表，审计报告及与丙公司相关的信息，在集团层面实施了分析程序，未发现异常，决定不再对丙公司财务信息执行进一步工作。
[答案]恰当。
[解析]丙公司不是重要组成部分[资料一]，集团项目组拥有其整套财务报表和审计报告，并能够接触集团管理层拥有的与其相关的信息，表明已获取与其相关的充分、适当的审计证据。
课件结构进度
随堂练习
【提示】点击上面的“随堂练习”即进入相关试卷。
第二节了解集团公司及其环境、集团组成部分及其环境
一、了解的内容[指令/舞弊风险]
（一）集团管理层下达的指令
集团管理层通常下达指令，以实现财务信息的一致性和可比性。集团管理层下达的指令通常包括：
1.运用的会计政策；
2.适用于集团财务报表的披露要求；
3.报告的时间要求。
（二）集团管理层针对舞弊风险的评估与应对
1.集团管理层怎样评估集团财务报表的舞弊导致的重大错报风险；
2.集团管理层对集团舞弊风险的识别和应对过程；
3.是否有特定组成部分可能存在舞弊风险[因风险而重要]；
4.集团管理层为降低舞弊风险而建立的控制、集团治理层如何监督集团管理层识别和应
对集团舞弊风险的过程；
5.集团治理层、管理层和内部审计人员对集团项目组就下列问题询问的答复：是否知悉任何影响组成部分或集团的舞弊事实、舞弊嫌疑或舞弊指控。
二、了解的程度
集团项目组应当对集团公司及其环境、组成部分及其环境获取充分的了解，以足以：
1.确认或修正最初识别的重要组成部分；
2.评估由舞弊或错误导致集团报表重大错报风险。
三、了解的方法：讨论
[注：讨论是评估重大错报风险的必要程序。参见第7章第2节“项目组讨论”第13章第1节“项目组讨论”]
（一）参加讨论的人员
集团项目组关键成员需要参加讨论，组成部分注册会计师可能参与讨论。
（二）讨论可以提供的机会[9]
1.分享对组成部分及其环境和对集团层面控制的了解；
2.交流有关组成部分或集团的经营风险的信息；
3.交流对有关舞弊问题的看法
4.识别可能倾向或有意操纵利润导致虚假财务报告而采取的惯常手段；
5.考虑已知的、对集团产生影响的外部和内部因素；
6.考虑集团或组成部分管理层可能凌驾于控制之上的风险；
7.考虑是否基于集团财务报表编制目的而采用统一的会计政策编制组成部分财务信息，如未，如何识别和调整；
8.讨论识别出的组成部分舞弊或显示存在舞弊的信息；
9.分享可能显示违反法律法规的信息（如商业贿赂）。
[例题综合真题2014A卷考生练习版]
上市公司甲集团公司是ABC事务所的常年审计客户，主要从事化工产品的生产和销售，A注册会计师负责审计甲集团公司2013年度财务报表，集团财务报表整体的重要性为200万元。
资料一
甲集团公司拥有一家子公司和一家联营企业,与集团审计相关的部分信息摘录如下：
A注册会计师制定了甲集团公司总体审计策略，部分内容摘录如下：
（2）X注册会计师未能参与集团项目组对集团财务报表重大错报风险的讨论。A注册会计师拟另行安排时间与X注册会计师进行沟通，并向其通报集团项目组讨论的情况。
要求：
（1）针对资料二的第（2），结合资料一，假定不考虑其他条件，逐项指出A注册会计师的处理是否恰当，如不恰当，简要说明理由。
[答案]
课件结构进度
第三节了解组成部分注册会计师
两个基本问题
问题1：集团项目组是否必须了解组成部分注册会计师？
1.[不利用就不了解]如果集团项目组计划仅在集团层面对某个不重要的组成部分实施分析程序，就无需了解该组成部分注册会计师。
2.[利用就得了解]如集团项目组要求组成部分注册会计师基于集团审计目的执行相关工作，则需要了解该组成部分注册会计师。
基本问题2：了解组成部分注册会计师哪些方面？
1.是否遵守与集团审计相关的职业道德，特别是独立性；
2.是否具备专业胜任能力；
3.是否处于积极的监管环境；
4.集团项目组参与组成部分注册会计师的工作的程度是否足以获取充分、适当的审计证据。
一、与集团审计相关的职业道德要求
组成部分注册会计师需要遵守与集团审计相关的职业道德要求[地方服从中央]。这些要求可能与组成部分注册会计师所在国家或地区可能有所不同，或需要其遵守更多的要求。
二、组成部分注册会计师的专业胜任能力
1.组成部分注册会计师是否充分了解集团审计的审计准则和职业准则；
2.组成部分注册会计师是否拥有执行相关工作所必需的专门技能；
3.组成部分注册会计师是充分了解财务报告编制基础。
三、决定参与程度
1.[有重大疑虑则不能利用]如集团项目组对组成部分注册会计师职业道德、专业胜任能力和所处的监管环境存有重大疑虑，集团项目组应就组成部分财务信息获取充分、适当的证据，而不应要求组成部分注册会计师执行相关工作。
2.[不符合独立性，不可救药]如组成部分注册会计师不符合集团审计的独立性，集团项目组不能通过参与组成部分注册会计师的工作、实施追加的风险评估程序或进一步程序，以消除组成部分注册会计师不具有独立性的影响。
3.[非重大疑虑，可以挽救]集团项目组可以通过参与组成部分注册会计师的工作、实施追加的风险评估程序或进一步程序，消除对其专业胜任能力的非重大疑虑，或未处于有效监管的影响。
[例题 简答 真题2012B 考生练习版]
集团项目组在审计工作底稿中记录了集团审计策略，部分内容摘录如下。
[答案]
课件结构进度
随堂练习
【提示】点击上面的“随堂练习”即进入相关试卷。
第四节 重要性[3级能力等级]
一、集团项目组确定集团财务报表整体的重要性
在制定集团总体审计策略时，集团项目组应确定集团财务报表整体的重要性[谁审谁定]。
二、集团项目组确定集团财务报表认定层次重要性
如集团公司特定类别交易、账户余额或披露发生的错报金额虽然低于集团财务报表整体的重要性，但合理预期影响集团财务报表使用者的经济决策，则集团项目组应当确定适用于这些交易、账户余额或披露的一个或多个重要性水平[谁审谁定]。
三、集团项目组确定组成部分整体的重要性
1.如组成部分注册会计师[代表集团项目组]对组成部分财务信息实施审计或审阅，基于集团审计目的，集团项目组应为这些组成部分确定重要性。
2.集团项目组需要将组成部分整体的重要性设定为低于集团财务报表整体的重要性，以便将集团公司联同各组成部分未更正和未发现错报的汇总数超过集团财务报表整体重要性的可能性降至适当的低水平。
3.在确定组成部分重要性时，无需采用将集团财务报表整体重要性按比例分配的方式。因此，各个组成部分整体的重要性的汇总数有可能高于集团财务报表整体重要性。
4.集团项目组不需要对计划仅在集团层面实施分析程序的不重要组成部分设定重要性。
四、组成部分实际执行的重要性
1.组成部分注册会计师或集团项目组需要确定组成部分实际执行的重要性。
2.如组成部分注册会计师对组成部分执行审计工作时确定了组成部分实际执行的重要性，集团项目组应当评价该实际执行的重要性是否适当。
3.实务中，集团项目组可能按组成部分实际执行的重要性确定组成部分整体重要性[有意压低]。
五、集团项目组设定集团财务报表明显微小错报临界值
集团项目组需要针对集团财务报表设定明显微小错报临界值。组成部分注册会计师需要将在组成部分财务信息中识别出的超过这个临界值的错报通报给集团项目组。
[例题单选真题2013年考生练习版]
下列有关组成部分重要性的说法中,错误的是（）。
A.组成部分重要性的汇总数可以高于集团财务报表整体的重要性
B.组成部分[整体的]重要性可以由集团项目组[正确]或组成部分注册会计师确定[错误]
C.如果仅计划在集团层面对某组成部分实施分析程序，无需为该组成部分确定重要性
D.集团财务报表整体的重要性应当高于组成部分重要性
[答案]B
[例题简答真题2012A 考生练习版]
甲集团公司拥有乙公司等6家全资子公司。ABC会计师事务所负责审计甲集团公司2011年度财务报表，确定甲集团公司合并财务报表整体的重要性为500万元。
集团项目组在审计工作底稿中记录了集团审计策略，部分内容摘录如下：
[要求：假定不考虑其他条件，结合表中第（1）、（2）和（3）列，分别指出第（4）列所列内容是否恰当。如不恰当，简要说明理由。]
[答案]
课件结构进度
随堂练习
【提示】点击上面的“随堂练习”即进入相关试卷。课件结构进度
第五节应对评估的重大错报风险
一、对因财务而重要的组成部分应执行的工作
由集团项目组或组成部分注册会计师运用该组成部分重要性对该组成部分财务信息实施审计[工作1]。
二、对因风险而重要的组成部分应执行的工作
由集团项目组或组成部分注册会计师执行下列一项或多项工作[此时集团项目组要求参与]：
工作1.使用组成部分重要性该组成部分实施审计；
工作2.针对与特别风险相关的一个或多个账户余额、披露事项实施审计[要考虑多数报表项目是否相互关联]。
工作3.针对特别风险实施特定的审计程序。
三、对不重要的组成部分执行的工作
集团项目组应当在集团层面实施分析程序[工作5]，以佐证汇总的不重要的组成部分的财务信息不存在特别风险。
梳理：除了由集团项目组亲自[并非必须]对组成部分实施审计外，集团项目组都要针对组成部分的特别风险[会牵连到集团财务报表]实施相关工作[不能袖手旁观]。在集团层面上对不重要的组成部份实施分析程序，目的也是佐证汇总的不重要的组成部分的财务信息不存在特别风险。如组成部分注册会计师对重要组成部分执行审计，集团项目组参与风险评估程序，也是为了识别导致集团财务报表发生重大错报的特别风险。
四、已执行工作不能提供充分、适当审计证据
如对重要组成部分执行的工作、对集团层面控制和合并过程执行的工作以及在集团层面实施的分析程序不能获取形成集团审计意见所依据的充分、适当的审计证据，应选择[升格]
某些不重要的组成部分[定期轮换]执行下列一项或多项工作：
1.使用该组成部分重要性对组成部分实施审计[工作1]；
2.对一个或多个账户余额、交易或披露实施审计[工作2]；
3.使用组成部分重要性对组成部分实施审阅,还可以实施追加的程序，作为对审阅程序的补充[工作4]；
4.实施特定程序[比工作3略弱，称为工作3-]。
小结[
随堂练习
【提示】点击上面的“随堂练习”即进入相关试卷。
五、参与组成部分注册会计师的工作
(一)参与重要组成部分的风险评估程序[必须]
如组成部分注册会计师对重要组成部分财务信息[可能是报表整体(如因财务而重要),也可能是局部(如因风险而重要)]执行审计,集团项目组应参与风险评估程序[不能袖手旁观，逻辑上确保集团项目接地气],以识别导致集团财务报表重大错报的特别风险。参与的性质、时间和范围受下列情况影响：
1.与组成部分注册会计师或组成部分管理层讨论对集团重要的组成部分业务活动；
2.与组成部分注册会计师讨论由于舞弊或错误导致组成部分信息发生重大错报的可能性；
3.复核组成部分注册会计师对导致集团特别风险形成的审计工作底稿。
(二)评价针对特别风险的进一步程序[可能]
如在由组成部份注册会计师执行相关工作组成部分[必然是重要的组成部份]内识别出导致集团重大错报的特别风险[风险重要的必然有，财务重要的比一定有],集团项目组应评价针对特别风险拟实施的进一步审计程序的恰当性。根据对组成部分注册会计师的了解，集团项目组应当确定是否有必要参与进一步审计程序。
可能影响集团项目组参与组成部分CPA工作的因素包括：
1.组成部分的重要程度；
2.识别出的导致集团财务报表发生重大错报的特别风险；
3.集团项目组对组成部分注册会计师的了解。
(三)确定参与不重要组成部分的工作
根据对组成部分CPA的了解考虑参与的性质、时间安排和范围。该组成部分不是重要组成部分,只是次要的考虑因素。
(四)参与组成部分注册会计师工作的其他方式
1.与组成部分管理层或组成部分CPA会谈，获取对组成部分及其环境的了解；
2.复核组成部分CPA总体审计策略和具体审计计划；
3.单独或与组成部分CPA共同实施风险评估程序，识别和评估组成部分层面的重大错报风险；
4.单独或与组成部分CPA共同设计和实施进一步程序。
5.参加组成部分CPA与管理层的总结和其他重要会议；
6.复核组成部分CPA的审计工作底稿的其他相关部分。
[例题简答真题2011年考生练习版]
ABC会计师事务所负责审计D集团公司2010年度财务报表，委派A注册会计师担任审计项目合伙人。D集团公司属于家电制造行业，共有4家全资子公司，各子公司的相关资料摘录如下：
[要求：
(1)识别重要的组成部份[见课件第一节]
(2)针对确定的重要组成部分，简要说明A注册会计师执行工作的类型。
(3)针对确定的非重要组成部分，简要说明A注册会计师执行工作的类型。]
公司的业务和财务状况稳定。
公司从事的业务刚刚开始两年，规模较小，财务状况较为稳定。
公司向部分主要客户提供特殊退货安排。
(1)E公司因财务而重要；G公司因财务而重要、因风险而重要；H公司因风险而重要；F公司不重要。
(2)对E公司和G公司运用该组成部分的重要性对其财务信息实施审计[可见，这种“双重重要”的组成部分应按财务重大性对待]。对H公司受到远期外汇合同交易影响而存在特别风险的账户余额和披露实施特定审计程序。
(3)对F公司，集团项目组应当在集团层面实施分析程序。
[例题简答真题2012A 考生练习版]
ABC会计师事务所负责审计甲集团公司2011年度财务报表。集团项目组在审计工作底稿中记录了集团审计策略，部分内容摘录如下：
[分析]
不适用初步预期集团层面控制运行有效，
测试[看不出问题
子公司) 否拟使用集团财务报表整体的重要性对乙公司财
务信息实施审阅
联营公
否拟实施集团层面的分析程序
课件结构进度
第六节集团财务报表审计的特殊沟通
一、与组成部分注册会计师沟通
(一)集团项目组向组成部分注册会计师的通报
1.主要通报内容
明确集团项目组对其工作的利用，明确组成部分注册会计师应执行的工作，明确双方之间沟通的形式和内容。
2.其他通报内容
（1）要求组成部分注册会计师确认将配合集团项目组的工作；
（2）与集团审计相关的职业道德要求，特别是独立性要求；
（3）组成部分的重要性水平、针对特定认定采用的一个或多个重要性水平，以及明显微小错报临界值；
（4）识别出的与组成部分注册会计师工作相关的、导致集团财务报表发生重大错报的特别风险；
（5）集团管理层编制的关联方清单和知悉的其他关联方。
(二)组成部分注册会计师向集团项目组沟通的事项
1.遵守集团审计职业道德的情况，包括独立性和胜任能力；
2.组成部分注册会计师是否已遵守集团项目组的要求；
3.组成部分注册会计师出具报告对象的组成部分财务信息；
4.因违反法律法规可能导致集团报表发生重大错报的信息；
5.组成部分财务信息中达到临界值的未更正错报清单；
6.表明可能存在管理层偏向的迹象；
7.识别出的组成部分层面值得关注的内部控制缺陷；
8.组成部分管理层及其他人员的舞弊或舞弊嫌疑；
9.组成部分管理层提供的书面声明中指出的例外事项；
10.组成部分注册会计师的总体发现、形成的结论和意见。
(三)根据沟通结果做出决策
1.集团项目组应当与组成部分注册会计师、组成部分管理层或集团公司管理层讨论发现的重大事项；
2.确定是否有必要复核组成部分注册会计师工作底稿的相关部分。
如复核，通常关注与集团特别风险相关的审计工作底稿。
3.如认为组成部分注册会计师的工作不充分，确定是否需要追加审计程序以及由谁具体实施追加的程序。
二、与集团管理层的沟通
(一)控制缺陷
1.集团项目组识别出的集团层面内部控制缺陷；
2.集团项目组识别出的组成部分层面内部控制缺陷；
3.组成部分注册会计师提请集团项目组关注的内部控制缺陷[代为转告/集团管理层职责所在]。
(二)舞弊
如集团项目组识别出舞弊，或组成部分注册会计师提请集团项目组关注舞弊，或者有关信息表明可能存在舞弊，集团项目组应及时向管理层通报[集团管理层职责所在]。
(三)组成部分的重要事项
1.如集团项目组注意到可能对组成部分财务报表产生重要影响但组成部分管理层尚未知悉的的事项[局部重要的事项]，应要求集团公司管理层告知组成部分管理层。
2.如集团管理层拒绝向组成部分管理层通报[必有蹊跷]，集团项目组应与集团治理层讨论。
3.如事项仍未得到解决，集团项目组应考虑建议组成部分注册会计师不对组成部分财务报表出具审计报告。
体会：绕来绕去，就是不直接告知组成部分管理层。
三、与集团治理层的沟通
(一)组成部分注册会计师提请关注的事项
组成部分注册会计师提请集团项目组关注，集团项目组根据职业判断认为与集团治理层责任相关的重大事项。
(二)集团项目组认为必要的其他事项
1.对组成部分财务信息拟执行工作的类型的概述[不说细节]；
2.在组成部分注册会计师对重要组成部分财务信息拟执行的工作中，集团项目组计划参与其工作的性质的概述[不说细节]；
3.对组成部分注册会计师工作做出的评价，引起集团项目组对组成部分注册会计师工作质量产生疑虑的情形；
4.集团审计受到的限制，如接触某些信息受到的限制；
5.涉及集团管理层、组成部分管理层、在集团层面控制中承担重要职责的员工以及其他人员的舞弊或舞弊嫌疑。
[例题单选真题2013年考生练习版]
下列有关集团项目组与集团治理层的沟通内容的说法中，错误的是( )。
A.沟通内容应当包括引起集团项目组对组成部分注册会计师工作质量产生疑虑的情形[(二)集团项目组认为必要的其他事项之3]
B.沟通内容应包括集团项目组计划参与部分注册会计师工作性质概述[(二)集团项目组认为必要的其他事项之2]
C.如果集团项目组认为组成部分管理层的舞弊[与集团治理层责任相关]行为不会导致集团财务报表发生重大错报,无需就该事项进行沟通
D.沟通内容应包括集团项目组对组成部分注册会计师工作作出的评价[(二)集团项目组认为必要的其他事项之3]
【答案】C
随堂练习
【提示】点击上面的“随堂练习”即进入相关试卷。
本章完