2015年第二章增值税法
第八节进口货物征税（重点，能力等级2）
进口货物的纳税人是进口货物的收货人或办理报关手续的单位和个人。进口货物计税一律使用组成计税价格计算应纳增值税。
进口货物应纳税额的计算公式为：
应纳税额=组成计税价格×税率
组成计税价格=关税完税价格+关税+消费税
【提示】
（1）进口货物的税率为17%和13%，不使用征收率。
（2）进口环节按组价公式直接计算出的应纳税额，在进口环节不能抵扣任何境外税款。
（3）进口环节增值税、关税、消费税的组合出题是长考不衰的组合。
【例题1·单选题】甲进出口公司代理乙工业企业进口设备，同时委托丙货运代理人办理托运手续，海关进口增值税专用缴款书上的缴款单位是甲进出口公司。该进口设备的增值税纳税人是（）。（2011年）
A.甲进出口公司
B.乙工业企业
C.丙货运代理人
D.国外销售商
【答案】A
【例题2·计算问答题】2015年2月某增值税小规模纳税人从国外进口设备一台，关税完税价格80000元人民币，假定关税税率12%，其进口环节应纳的增值税税额。
【答案及解析】小规模纳税人，进口计税时也使用税率计税，不使用征收率。进口环节应纳增值税=80000×（1+12%）×17%=15232（元）。
【例题3·计算问答题】某具有进出口经营权的企业，2015年2月从国外进口实木地板一批，关税完税价格85500元人民币，假定实木地板关税税率10%，消费税率5%，计算进口环节应纳增值税税额。
【解析】进口环节应缴纳增值税=85500×（1+10%）/（1-5%）×17%=16830（元）。
进口环节增值税的考点贯通：
第九节出口货物和服务的退（免）税
本节结构：
一、出口货物退（免）税基本政策
二、出口货物和劳务及应税服务增值税退（免）税政策
三、出口货物和劳务及应税服务增值税免税政策
四、出口货物和劳务增值税征税政策
五、出口货物退（免）税管理
我国的出口货物退（免）税是指在国际贸易业务中，对我国报关出口的货物退还或免征其在国内各生产和流转环节按税法规定缴纳增值税和消费税，即对增值税出口货物实行零税率，对消费税出口货物免税。
我国出口退税基本原则是“征多少、退多少”、“未征不退和彻底退税”。
一、出口货物退免税政策（了解，能力等级2）
我国出口货物退（免）税的基本政策包括：
1.出口免税并退税——“免抵退税”和“免退税”；
2.出口免税不退税——适用免税政策；
3.出口不免税也不退税——适用征税政策。
二、出口货物和劳务及应税服务增值税退（免）税政策（了解，能力等级2）
（一）适用增值税退（免）税政策的范围
（1）出口企业：
“两个登记一个权”的各类企业（自营或委托出口）
“两个登记没有权”的生产企业（委托出口）
【待遇】对出口企业自营或委托出口的货物实施退（免）税
（2）非出口企业：
两个登记没有权——非生产企业或个人委托出口
【待遇】对非出口企业委托出口的货物实施免税
出口企业或其他单位视同出口货物
除财政部和国家税务总局另有规定外，视同出口货物适用出口货物的各项规定。
视同出口货物：P85，（1）~(8)。其中（8）新增：
对融资租赁出口货物试行退税政策。对融资租赁企业、金融租赁公司及其设立的项目子公司（以下统称融资租赁出租方），以融资租赁方式租赁给境外承租人且租赁期限在5年（含）以上，并向海关报关后实际离境的货物，试行增值税、消费税出口退税政策。
融资租赁出口货物的范围，包括飞机、飞机发动机、铁道机车、铁道客车车厢、船舶及其他货物。
对融资租赁海洋工程结构物试行退税政策。对融资租赁出租方购买的，并以融资租赁方式租赁给境内列名海上石油天然气开采企业且租赁期限在5年（含）以上的国内生产企业生产的海洋工程结构物，视同出口，试行增值税、消费税出口退税政策。
2.视同出口自产货物的范围
（1）持续经营以来从未发生骗取出口退税、虚开增值税专用发票或农产品收购发票、接受虚开增值税专用发票（善意取得虚开增值税专用发票除外）行为且同时符合下列条件的生产企业出口的外购货物可视同自产货物适用增值税退免税政策：
①已取得增值税一般纳税人资格。
②已持续经营2年及2年以上。
③纳税信用等级A级。
④上一年度销售额亿元以上。
⑤外购出口的货物与本企业自产货物同类型或具有相关性。
（2）持续经营以来从未发生骗取出口退税、虚开增值税专用发票或农产品收购发票、接受虚开增值税专用发票（善意取得虚开增值税专用发票除外行为）但不能同时符合第一条规定的条件的生产企业出口的外购货物符合下列条件之一的可视同自产货物申报适用增值税退免税政策：9项（P86~87）可出多选。
3.出口企业对外提供加工修理修配劳务。P87
对外提供加工修理修配劳务，是指对进境复出口货物或从事国际运输的运输工具进行的加工修理修配。
【提示下一步的学习思路】出口货物退（免）税的方式
出口货物退（免）税的方式主要有免退税，免抵退税，免税三种。出口货物也有按照规
适用企业和情况 基本政策规定
具体情况
（1）出口自产货物和视同
自产货物及对外提供加工
修理修配劳务
（2）列名生产企业出口非
免征增值税，相应的进项税额抵减应纳增值税额（不包括适用增值税即征即退、先征后退政策的应纳增值税（三）增值税出口退税率
增值税出口货物退税在具体计算时分别不同情况采用规定的退税率、适用税率、征收率等三类情况。适用不同退税率的货物劳务，应分开报关、核算并申报退（免）税，未分开报关、核算或划分不清的，从低适用退税率。
【注意理解】1.增值税出口的退税率为什么可能不等于适用税率2.征收率适用情况
【出口退税率的一般规定】
1.除财政部和国家税务总局根据国务院决定而明确的增值税出口退税率（以下称退税率）外，出口货物的退税率为其适用税率。
2.“营改增”应税服务的退税率采用适用的增值税税率。
【出口退税率的特殊规定】
1.外贸企业购进按简易办法征税的出口货物、从小规模纳税人购进的出口货物，退税率分别为简易办法实际执行的征收率、小规模纳税人征收率。上述出口货物取得增值税专用发票的，退税率按照增值税专用发票上的税率和出口货物退税率孰低的原则确定。
2.出口企业委托加工修理修配货物，其加工修理修配费用的退税率，为出口货物的退税率。
（四）增值税退（免）税的计税依据
出口货物劳务及应税服务的增值税退（免）税的计税依据，按出口货物劳务及应税服务的出口发票（外销发票）、其他普通发票或购进出口货物、劳务及应税服务的增值税专用发票、海关进口增值税专用缴款书确定。
核定。
生产企业按出口货物的离岸价（FOB）扣除出口货物所含的海关保税进口料件（2013年7月1日以后为实耗数）的金额后确定。
续表
【归纳】增值税退（免）税的计税依据
1.对于生产企业出口货物而言，一般是扣减所含保税和免税金额之后的离岸价；
2.对于外贸企业出口货物而言，一般是购进货物增值税专用发票注明的金额或海关进口增值税专用缴款书注明的完税价格；
3.对于提供应税服务企业而言（P90，11)：
（1）实行免抵退税办法的零税率应税服务免抵退税计税依据为提供零税率应税服务取得的全部价款。
（2）实行免退税办法的退（免）税计税依据为购进应税服务的增值税专用发票或解缴税款的税收缴款凭证上注明的金额。
【例题?单选题】生产企业进料加工复出口货物，其增值税的退免税依据是（）。
A.出口货物劳务的实际离岸价（FOB）
B.按出口货物的离岸价（FOB）扣除出口货物所含的海关保税进口料件的金额后确定
C.按出口货物的离岸价（FOB）扣除出口货物所含的国内购进免税原材料的金额后确定
D.为购进出口货物的增值税专用发票注明的金额或海关进口增值税专用缴款书注明的完税价格
【答案】B
（五）增值税免抵退税和免退税的计算
1.生产企业出口货物劳务增值税免抵退税的计算方法
基本含义的公式体现：
应纳税额=当期销项税额-当期进项税额
内销为内销的进项
外销为外销的进项
【政策归纳】
对于退税率低于征税率的出口货物，免抵退税计算实际上涉及免、剔、抵、退四个步骤。
免——即出口货物不计销项税。
剔——就是作进项税额转出的过程，把退税率低于征税率而需要剔除的增值税转入外销的成本：
借：主营业务成本（或营业成本）——外销成本
贷：应交税费——应交增值税（进项税额转出）
抵——用出口应退税额抵减内销应纳税额，让企业用内销少缴税的方式得到出口退税的实惠。
“抵”之后企业应纳税额可能出现的结局——结果为正数或结果为负数。
退——在企业计算出当期应纳税额小于0时，才会涉及出口退税。在这个时候，内销的应纳税已经全部被出口应退税额冲抵掉了，而出口应退税还存在没有被抵完的金额。
在计算免抵退税时，考虑退税率低于征税率，需要计算不予免抵退税的金额，从进项税中剔除出去，转入出口产品的销售成本中（与所得税一章衔接），因此，免抵退税计算实际上涉及免、剔、抵、退四个步骤。
增值税免抵退税涉及三组公式：
第一组是综合考虑内、外销因素而计算应纳税额的公式，体现免、剔、抵过程，包括P90（1）和91（4）
当期应纳税额=当期销项税额-（当期进项税额-当期免抵退税不得免征和抵扣的税额）关于“剔”的计算：
P90公式：
免抵退税不得免征和抵扣税额=当期出口货物离岸价格×外汇人民币折合率×（出口货物适用税率-出口货物退税率）-当期不得免征和抵扣税额抵减额
当期不得免征和抵扣税额抵减额=当期免税购进原材料价格×（出口货物适用税率-出口货物退税率）
剔的简化计算公式：
剔出的金额=（外销额FOB-免税购进原材料价格）×（征税率-退税率）
公式中“免税购进原材料价格”的范围：包括当期国内购进的无进项税额且不计提进项税额的免税原材料的价格和当期进料加工保税进口料件的价格，其中当期进料加工保税进口料件的价格需要计算求得。
公式中“免税购进原材料价格”的核算分为按“购进法”核算的购进价格和按“实耗法”核算的实耗价格。
采用“购进法”的：
当期进料加工保税进口料件的组成计税价格为当期实际购进的进料加工进口料件的组成计税价格。
公式：
当期进料加工保税进口料件的组成计税价格=当期进口料件到岸价格+海关实征关税+海关实征消费税
2013年3月13日，国家税务总局发布2013年第12号公告——《关于〈出口货物劳务增值税和消费税管理办法〉有关问题的公告》，公告规定，自2013年7月1日起，把进料加工生产企业免抵退税的进料计算方法由“购进法”改为“实耗法”：
对进料加工出口货物，企业应以出口货物人民币离岸价扣除出口货物耗用的保税进口料
件金额的余额为增值税退（免）税的计税依据。
采用“实耗法”：
当期进料加工出口货物耗用的保税进口料件金额=当期进料加工出口货物人民币离岸价×进料加工计划分配率
计划分配率=计划进口总值÷计划出口总值×100%
【例题】某企业签订进料加工进出口合同，5月，进口料件到岸价格折合人民币300万元，海关征收关税18万元，当月将部分完工产品出口，FOB价折合人民币400万元。该企业计划分配率为60%，该企业征税率17%，退税率16%，则：
采用购进法确定的免税购进原材料价格=300+18=318（万元）
不得免征和抵扣税额抵减额=318×（17%-16%）=3.18（万元）
当期需“剔”税=400×（17%-16%）-3.18=0.82（万元）
或简易计算“剔”税=（400-318）×（17%-16%）=0.82（万元）。
采用实耗法确定的免税购进原材料价格=400×60%=240（万元）
当期不得免征和抵扣税额抵减额=240×（17%-16%）=2.4（万元）
当期需“剔”税=400×（17%-16%）-2.4=1.6（万元）
或简易计算“剔”税=（400-240）×（17%-16%）=1.6（万元）。
当期应纳税额=当期销项税额-（当期进项税额-当期免抵退税不得免征和抵扣的税额）计算结果大于零？
计算结果小于零？
增值税免抵退税第二组是计算外销收入的免抵退税总额（最高限）的公式（计算限额的环节）；P91（2）
当期免抵退税额=当期出口货物离岸价格×外汇人民币牌价×出口货物退税率-当期免抵退税额抵减额
当期免抵退税额抵减额=当期免税购进原材料价格×出口货物退税率
免抵退税限度简化公式：
免抵退税额=（外销额FOB-免税购进原材料价格）×退税率
增值税免抵退税第三组是将一、二两组公式计算结果进行比大小对比确定应退税额和免抵税额（明确退与免抵的金额的环节）。P91（3）
①当期期末留抵税额≤当期免抵退税额时
当期应退税额=当期期末留抵税额
当期免抵税额=当期免抵退税额-当期应退税额
②当期期末留抵税额>当期免抵退税额时
当期应退税额=当期免抵退税额
当期免抵税额=0
【关于免抵退税的要点的初步归纳】
教材例题——P92，例2-4
会计处理：
借：其他应收款——应收补贴款 12 应交税费——应交增值税（出口抵减内销产品应纳税） 14 贷：应交税费——应交增值税（出口退税） 26 教材例题——P92，例2-5
会计处理：
借：其他应收款——应收补贴款 26
贷：应交税费——应交增值税（出口退税） 26
教材例题——P92，例2-6
【例题】某生产企业为增值税一般纳税人，2006年6月外购原材料取得防伪税控机开具的进项税额专用发票，注明进项税额137.7万元并通过主管税务机关认证。当月内销货物取得不含税销售额150万元，外销货物取得收入115万美元（美元与人民币的比价为1：8），该企业适用增值税税率17%，出口退税率为13%。该企业6月应退的增值税为（）（2006年）
【解析】当期应纳增值税=150×17%-[137.7-115×8×（17%-13%）]=-75.4（万元）当期免抵退税=115×8×13%=119.6（万元）
119.6＞75.4；则应退75.4万元。
P93中间
（6）零税率应税服务增值税退（免）税的计算
零税率应税服务增值税免抵退税，依下列公式计算：
①当期免抵退税额的计算：
当期零税率应税服务免抵退税额=当期零税率应税服务免抵退税计税依据×外汇人民币折合率×零税率应税服务增值税退税率
②当期应退税额和当期免抵税额的计算：
当期期末留抵税额≤当期免抵退税额时，
当期应退税额=当期期末留抵税额
当期免抵税额=当期免抵退税额-当期应退税额
当期期末留抵税额>当期免抵退税额时，
当期应退税额=当期免抵退税额
当期免抵税额=O
“当期期末留抵税额”为当期《增值税纳税申报表》的“期末留抵税额”
P93
【例2—7】某国际运输公司，已登记为一般纳税人，该企业实行“免、抵、退”税管理办法。该企业2014年3月实际发生如下业务：
（1）该企业当月承接了3个国际运输业务，取得确认的收入60万元人民币。
（2）企业增值税纳税申报时，期末留抵税额为15万元人民币。
要求：计算该企业当月的退税额
【答案】
当期零税率应税服务免抵退税额=当期零税率应税服务免抵退税计税依据×外汇人民币
折合率×零税率应税服务增值税退税率=60×11%=6.6（万元）
因为：当期期末留抵税额15万元>当期免抵退税额6.6万元，
所以：当期应退税额=当期免抵退税额=6.6（万元）
退税申报后，结转下期留抵的税额为8.4万元。
教材例题——P93，例2-7
【增值税出口退税计算的特殊提示】
退税率低于征税率的，计算出的差额部分计入出口货物劳务成本。
即：如果退税率等于征税率，出口商可得到全部出口货物的进项税的退还。
2.外贸企业出口货物劳务免退税的计算方法
【关于免退税的要点归纳】
【例题】某外贸公司3月份购进及出口情况如下：（l）第一次购电风扇500台，单价150元/台；第二次购进电风扇200台，单价148元/台（均已取得增值税专用发票）。（2）将二次外购的电风扇700台报关出口，离岸单价20美元/台，此笔出口已收汇并做销售处理。（美元与人民币比价为1：7，退税率为15%）。该笔出口业务应退增值税为多少。
【解析】应退增值税=（500×150+200×148）×15%=15690（元）。
【增值税出口退税计算的特殊提示】
退税率低于征税率的，计算出的差额部分计入出口货物劳务成本。
即：如果退税率等于征税率，出口商可得到全部出口货物的进项税的退还。
【增值税出口退税计算的特殊提示】
出口企业既有适用增值税免抵退项目，也有增值税即征即退、先征后退项目的，应分别计算享受不同的优惠政策。
要求：划分不同优惠项目的销售额和不同项目的进项税，分别计算享受优惠和退税。
3.融资租赁出口货物退税的计算（新增）
融资租赁出租方将融资租赁出口货物租赁给境外承租方、将融资租赁海洋工程结构物租赁给海上石油天然气开采企业，向融资租赁出租方退还其购进租赁货物所含增值税。其计算公式如下：
增值税应退税额=购进融资租赁货物的增值税专用发票注明的金额或海关（进口增值税）专用缴款书注明的完税价格×融资租赁货物适用的增值税退税率
融资租赁出口货物适用的增值税退税率，按照统一的出口货物适用退税率执行。
从增值税一般纳税人购进的按简易办法征税的融资租赁货物和从小规模纳税人购进的融资租赁货物,其适用的增值税退税率,按照购进货物适用的征收率和退税率孰低的原则确定。
三、出口货物和劳务及应税服务增值税免税政策
对符合下列条件的出口货物劳务，除适用通知第七条规定（适用征税）外，按下列规定
实行免征增值税（以下称增值税免税）政策：
（一）适用增值税免税政策的范围P95
1.出口企业或其他单位出口规定的货物（15项）
2.出口企业或其他单位视同出口的下列货物劳务（3项）
3.出口企业或其他单位未按规定申报或未补齐增值税退（免）税凭证的出口货物劳务（3项）
对于适用增值税免税政策的出口货物劳务，出口企业或其他单位可以依照现行增值税有关规定放弃免税。
【例题·多选题】下列货物的出口，享受增值税出口免税不退税政策的有（）。
A.来料加工复出口的货物
B.小规模生产企业出口的自产货物
C.外贸企业出口避孕药品
D.非出口企业委托出口的货物
【答案】ABCD
4.境内的单位和个人提供的下列应税服务免征增值税，但财政部和国家税务总局规定适用增值税零税率的除外（P96）
（1）工程、矿产资源在境外的工程勘察勘探服务。
（2）会议展览地点在境外的会议展览服务。
（3）存储地点在境外的仓储服务。
（4）标的物在境外使用的有形动产租赁服务。
（5）为出口货物提供的邮政业服务和收派服务。
（6）在境外提供的广播影视节目（作品）的发行、播映服务。
（7）符合本规定第一条第（一）项规定但不符合第一条第（二）项规定条件的国际运输服务。
（8）符合本规定第二条第一款规定但不符合第二条第二款规定条件（退免税资格认定）的港澳台运输服务。
（9）向境外单位提供的下列应税服务：
①技术转让服务、技术咨询服务、合同能源管理服务、软件服务、电路设计及测试服务、信息系统服务、业务流程管理服务、商标著作权转让服务、知识产权服务、物流辅助服务（仓储服务、收派服务除外）、认证服务、鉴证服务、咨询服务、广播影视节目（作品）制作服务、期租服务、程租服务、湿租服务。但不包括：合同标的物在境内的合同能源管理服务，对境内货物或不动产的认证服务、鉴证服务和咨询服务。
②广告投放地在境外的广告服务。
（二）进项税额的处理计算
1.适用增值税免税政策的出口货物劳务，其进项税额不得抵扣和退税，应当转入成本。
2.出口卷烟，依下列公式计算：
不得抵扣的进项税额=出口卷烟含消费税金额÷（出口卷烟含消费税金额+内销卷烟销售额）×当期全部进项税额
（1）当生产企业销售的出口卷烟在国内有同类产品销售价格时
出口卷烟含消费税金额=出口销售数量×销售价格
“销售价格”为同类产品生产企业国内实际调拨价格。如实际调拨价格低于税务机关公示的计税价格的，“销售价格”为税务机关公示的计税价格；高于公示计税价格的，销售价格为实际调拨价格。
（2）当生产企业销售的出口卷烟在国内没有同类产品销售价格时：
出口卷烟含税金额=（出口销售额＋出口销售数量×消费税定额税率）÷（1-消费税比例税率）
“出口销售额”以出口发票上的离岸价为准。若出口发票不能如实反映离岸价，生产企业应按实际离岸价计算，否则，税务机关有权按照有关规定予以核定调整。
3.除出口卷烟外，适用增值税免税政策的其他出口货物劳务的计算，按照增值税免税政策的统一规定执行。其中，如果涉及销售额，除来料加工复出口货物为其加工费收入外，其他均为出口离岸价或销售额。
【例题】某卷烟生产企业2014年3月出口免税计划内的甲类卷烟200箱，无内销同类价格。当月出口卷烟FOB价折合人民币250万元，内销卷烟300箱，销售额540万元。当期购进原材料和机器设备发生进项税100万元，则该卷烟企业当期应纳的增值税为多少。
【解析】出口卷烟含税金额=（250+200×0.015万元/箱）/（1-56%）=253/0.44=575（万元）
不得抵扣的进项税=575/（575+540）×100=51.57（万元）
当期应纳增值税=540×17%-（100-51.57）=91.8-48.43=43.37（万元）。
四、出口货物增值税征税政策
【归纳】出口照章征税的货物劳务主要涉及以下三个方面：一是国家明确取消出口退税（限制出口）的货物劳务；二是有出口违规行为的企业出口的货物劳务；三是未从事实质性出口经营活动。
适用增值税征税政策的出口货物劳务，其应纳增值税按下列办法计算：
1.一般纳税人出口货物
销项税额=（出口货物离岸价-出口货物耗用的进料加工保税进口料件金额）÷（1+适用税率）×适用税率
出口货物若已按征退税率之差计算不得免征和抵扣税额并已经转入成本的，相应的税额应转回进项税额。
2.小规模纳税人出口应征税的货物
应纳税额=出口货物离岸价÷（1+征收率）×征收率
五、出口货物退免税管理（了解，能力等级1）
几个考点：
考点1.预申报与正式申报
企业出口货物劳务及适用增值税零税率的应税服务（以下简称出口货物劳务及服务），在正式申报出口退（免）税之前，应按现行申报办法向主管税务机关进行预申报，在主管税务机关确认申报凭证的内容与对应的管理部门电子信息无误后，方可提供规定的申报退（免）税凭证、资料及正式申报电子数据，向主管税务机关进行正式申报。
考点2.预申报出现问题的处理
税务机关受理企业出口退（免）税预申报后，如果审核发现申报退（免）税的凭证没有对应的管理部门电子信息或凭证的内容与电子信息不符的，区分三类情况，企业按下列方法处理：
（1）录入有错误——属于凭证信息录入错误的，应更正后再次进行预申报；
（2）操作不规范——属于未在“中国电子口岸出口退税子系统”中进行出口货物报关单确认操作或未按规定进行增值税专用发票认证操作的，应进行上述操作后，再次进行预申报；
（3）不明原因——除上述原因外，可填写《出口企业信息查询申请表》，将缺失对应凭证管理部门电子信息或凭证的内容与电子信息不符的数据和原始凭证报送至主管税务机关，由主管税务机关协助查找相关信息。
考点3.签订出口合同的交通运输工具和机器设备，在退税凭证尚未收集齐全的情况下，
可凭出口合同和销售明细账等，向主管税务机关申报“免、抵、退”税。
生产企业申请时应同时满足以下条件：
1.已取得增值税一般纳税人资格；
2.已经持续经营2年及2年以上；
3.生产的交通运输工具和机器设备生产周期在1年及1年以上；
4.上一年度净资产大于同期出口货物增值税、消费税退税额之和的3倍；
5.持续经营以来没有逃税、骗税等恶意违规行为。
考点4：出口退（免）税凭证、资料应当保存10年。
考点5：出口企业或其他单位骗取国家出口退税款的，经省级以上税务机关批准可以停止其退（免）税资格半年以上。
【例题·单选题】对骗取国家出口退税的出口商，经（）批准，可以停止其半年以上的出口退税权。
A.县以上税务机关
B.设区的市、自治州以上税务机关
C.省以上税务机关
D.税务所
【答案】C