第6章收益确认与计量理论
一、学习目标
?知识目标：了解各种收益概念，明确资本保持与收益计量、收益与现金流量的关系，掌握收入与费用、利得与损失的确认标准与计量。
?技能目标：掌握我国的利润与国外盈利、综合收益以及净收益在构成内容上的异同，并能准确计算。
?能力目标：正确理解和运用有关收益确认和计量的会计准则，对收益确认与计量理论有更深入的理解。
二、主要内容
6.1 收益的概念
6.2 收益的确认与计量
6.3 收入与费用和利得与损失
6.4 收益与现金流量
6.1 收益的概念
6.1.1资本与收益
1）资本
经济学家所研究的资本，一方面因其所站的立场不同，形成的资本定义也不同；另一方面，就资本的本质来讲，既有其自然属性，又有其社会属性。
资本的内涵包括了以劳动为中心的各种生产要素，反映的是一种劳动关系。
会计学中的资本，通常是指企业出资人投入企业的那部分财产。其所有权归出资人所有，并以资本账户的形式得以描述和量化。资本账户成为联系企业与投资者的核心。
从经济学和会计学对资本概念的分歧可以看出：会计学的资本概念，强调其法律意义反映的是产权关系；而经济学中的资本指的是作为劳动条件的资产，反映的是一种劳动关系。
2）收益
经济收益以实物资本保全概念为依据，强调收益是企业所有财富的增加，是在实物资本得到保持的前提下，企业本期可以消费的最大金额。
（1）以现行成本（实际生产能力）为计量属性。
（2）反对币值稳定的假设。
（3）既包括营业所得，也包括意外收获和其他活动所得；既包括已实现收益，也包括未实现收益。
经济收益概念的主观性较强，不利于反映受托责任的履行情况。
传统会计收益概念假定企业处于静态的外部经济环境中，即假定没有物价变动、没有任何不确定性、不存在交易之外的各种潜在风险与报酬。
在理论上，它以财务资本保全概念为依据，有以下主要特征：
（1）以会计分期、币值稳定和权责发生制为基础，认为收益是企业在一定会计期间的经营成果。
（2）强调收益必须与交易相联系。
（3）强调收入实现原则，认为收益必须是已实现的。
（4）以历史成本为计量属性。
（5）强调费用配比原则。
（6）适当运用稳健原则。
因此，在传统会计收益概念下确定的收益额比较客观、可核查，有利于反映企业受托责任的履行情况。
20世纪50年代以后，西方国家的通货膨胀问题比较严重，传统会计收益概念下的财务报表越来越不能反映企业真实的财务状况和经营成果。“扩展会计收益概念”被提了出来。
扩展会计收益概念仍以财务资本保全概念为依据，但允许有适当的灵活性，它既考虑了经济收益概念所强调的“真实”收益，又注意到了收益项目在计量方面的可操作性，因而容易被接受。
虽然会计收益概念和经济收益概念完全走向统一是不太可能的，但是未来的会计收益概念将会进一步适应动态经济环境的需求却是令人信服的，这也是会计收益概念发展的大势所趋。
6.1.2 几个容易混淆的概念：盈利、净收益、综合收益与利润
盈利与净收益的主要区别在于对“会计原则变动对以前年度的累计影响”项目的处理不同。
净收益与综合收益的主要区别在于对“业主交往以外的其他权益变动”项目的的处理不同。
我国企业会计准则的规定，利润是指企业在一定会计期间的经营成果，包括收入减去费用后的净额、直接计入当期利润的利得和损失等。
6.1.3 收益与资本的关系
资本和收益有着密切的关系。从经济理论上讲，资本是某一特定时点存在的财富，收益是某一特定期间内由财富产生的利益流动。
在资本和收益关系的许多方面，会计学和经济学的观点是一致的。但是，会计理论与经济理论界定资本和收益的原则、范围不同，所持的资本保全概念也不同，因而对收益的确认与计量也会产生不同的影响。
6.2 收益的确认与计量
6.2.1 收益与资本保全
资本保全是指在资本得到保持或成本得以补偿之后，多余的部分才可确认为收益。
资本保全是计量期间收益的重要争论点，不同的资本保全概念，在确定收益时产生的结果是不一样的。
1）财务资本保全
财务资本保全亦称名义资本保全、货币资本保全，是传统会计所主张的观念，主张以名义货币表示的资本的保全为基础来确定企业收益。
2）不变购买力资本保全
不变购买力资本保全亦称一般购买力资本保全，主张在不改变会计计量标准但改变会计计量单位的前提下来确定收益。
3）实物资本保全
实物资本保全亦称在生产能力资本保全，主张企业的生产经营活动必须保持原有的实物资产或原有的生产经营能力。
根据不同的资本保全概念可以提出多种评价资产和资本的方法，根据不同的评价方法又会得出许多不同的收益计量模型。
在会计上，收益的确认不仅受不同的资本保全概念影响，而且也受不同的收益观影响。
1）本期经营收益观
本期经营收益观主张企业的收益应只反映本期的经营（活动的）收益，而非常项目的收益则不包括在内。
按本期经营收益观确认收益，主要涉及两个方面的问题：
（1）经营收益与非经营收益的区分。正确区分经营收益与非经营收益，目的是使损益表中的收益数额能恰当地计量企业业绩。
（2）本期与非本期收益的区分。列入经营收益的收益应与本期业绩相联系，这样使不同会计期间的收益可以更好的比较，以对不同时期的业绩作出评价。
2）全面收益观
全面收益观亦称总括收益观，主张企业的收益既包括经营收益，也包括非经营收益。持这种收益观计量收益的理由是：
（1）经营收益与非经营收益的界限很难划分清楚，而且也很难找出一个统一的标准。
（2）按全面收益观编制的利润表，由于较少掺杂主管人员和会计人员的主观判断，因而使会计报表更具客观性。
（3）全面收益观可将年内收益变动的性质予以提示，财务报表使用者可据以作出独立的分类，得出恰当的收益量度。
综上所述，本期经营收益观与全面收益观的主要区别是：两者报告收益的目标不同。
因此，会计理论界一般赞同全面收益观，要求将企业的全部收益列入企业的损益表。
传统会计对收益的确认是建立在收益实现原则和稳健性原则基础之上的。
1）收益确认的实现原则亦即收入确认的实现原则，其重心在于明确最恰当的收入（益）记录的时点。
2）收益确认的稳健性原则，指对资产和收入若有几种可能价值估计，应按其最低的价值来陈报；而对于负债和费用若有几种可能价值估计，则应按其最高的价值陈报。
6.2.3 收益的计量
收益的计量，是指对收益形成过程的量化表述过程。广义上讲，收益的计量包括在收益确认的范围之内。
1）货币计量单位
会计是以货币作为计量标准的，优点是可以综合反映各项实物指标，使会计信息更适用于企业经营管理决策。但是以货币为计量单位计量也存在币值变化对收益的影响问题。
2）收入与费用配比
当某项营业收入已经在某一会计期间确认时，所有与赚取营业收入有关的成本均应在同一会计期间转为费用，以便与营业收入配合而正确地计算损益。
配比原则由于存在一些缺点，受到了越来越多的会计学家的批评，但是人们并没有放弃配比原则的应用，也未否定以成本分配为基础的传统历史成本会计信息的效用。
6.3 收入与费用和利得与损失
收入与费用、利得与损失是确定企业收益的重要内容，其中收入与费用是收益的两个最重要的组成部分。
收益的确认与计量取决于收入的确认与计量以及与之相关的费用的配比。
收入和费用是一切以营利为目的的企业所关注的焦点。
1）收入的性质
第一种论点是传统的收入定义，将收入定义为企业在销售商品、提供劳务及他人使用本企业的资产等日常活动中所形成的经济利益总流入。
第二种论点认为，收入是企业在报告期内导致权益增加的未来经济利益流入或其他增加，或流出的节省，表现为企业资产的增加或负债的减少。
我国会计准则采用的是传统的收入定义。
2）收入的确认标准
收入的确认标准同其他要素的确认一样，必须首先符合确认的基本标准。
任何会计要素的确认必须同时满足4个前提条件：可定义性、可计量性、相关性和可靠性。收入实现原则是确认标准在收入这一特定会计要素上的具体运用。
收入确认的具体方法有3种：在销售时确认收入、在销售前确认收入、在销售后确认收入。
6.3.2 费用的配比
1）费用的性质
广义地说，费用是企业的全部耗费，既包括产生营业收入的耗费（狭义的费用），也包括不生产营业收入的耗费。这一观点的代表机构是国际会计准则委员会。
费用的性质揭示了费用与收入的内在联系以及由此产生的直接结果，即费用与收入的配比原则，亦称为费用的确认规则。
2）费用的确认原则
费用的确认与收入的确认密切相关，确认费用不能离开收入而单独进行。因此，费用的确认亦称费用的配比。
（1）结合因果关系确认费用
结合因果关系确认费用又称直接配比确认费用，只要确认了收入，就一定要确认与其相关的费用。
（2）合理地、系统地分配费用
在会计实务中，有些费用不能以因果关系直接加以确认，就要按照各期的受益情况将成本合理地、系统地分为不同会计期间的费用。
（3）成本发生时立即确认费用
成本发生时立即确认费用，亦称期间配比费用，其大多不与某一笔收入直接相联系，但却与某个期间的总收入相联系。
6.3.3 利得和损失
利得和损失是与企业正常经营活动没有关系的收益和损失。
按照全面收益概念，利得和损失也应当是收益的解释性项目，即也应当包括在收益的计算中。
利得和损失的确认及计量可以参照收益和费用的确认及计量，但它们也有自身的特点。
6.4 收益与现金流量
6.4.1 现金流量及收益的关系
现金流量是指一个企业在特定的会计期间现金的流入量、流出量及其两者相抵后的差额，是衡量企业资产流动性和获利能力的重要财务指标。
现金流量与收益指标密切相关。收益是一定期间的收入与相应的成本、费用相抵后的差额，收入必然会引起现金流出量的增加，两者相抵后的净现金流入量即为企业的收益。
6.4.2 现金流量的分类
现金流量的有用性取决于现金流量的分类，目前有代表性的分类是FASB、英国会计准则委员会和国际财务报告中的分类。
我国会计准则将企业的现金流量分为3类，即经营活动的现金流量、投资活动的现金流量、筹资活动的现金流量。
6.4.3 收益与现金流量的分析评价
收益与现金流量的分析评价主要是看企业已实现的收益是否已为变现的收益，以此来评价企业收益的质量。
评价的方法是通过对公司账面实现的收益与相应的现金流量对比，看前两者是否大体一致、是否适当配比。一般可通过如下指标来进行：
（1）销货收到现金与销售收入的比率，亦称销货收现率。
（2）购货支付现金与主营业务成本的比率，亦称成本付现率。
（3）经营活动净现金流量与营业利润比率，亦称营业利润变现率。
（4）投资活动净现金流量与投资收益比率，亦称投资收益变现率。
（5）净现金流量与净利润比率，亦称净利润变现率或净收益变现率。