2015年注会综合笔记【综合一】
提示：目录在笔记最后
一、考点分层层次说明
★★★★★超级超级重要
★★★★超级重要
★★★非常重要
●●次重要
▲一般
提醒：（1）在“第一层次：重点内容”中，见到●●、▲这样的符号，但下面没有具体内容，请到笔记“第二部分”目录中查找。
（2）上述考点分层，纯属个人看法，未必完全科学、合理。有疑问之处，请自行判断，自行对部分分层进行适当调整。
二、要买的资料
（1）必买：《真题》指《中注协历年真题》、《全真》指《ZH综合全真模拟试卷》、注会综合笔记。把这3本搞透。资料不要贪多。（2）待买：BZX职业能力综合测试，买来作为模拟考卷，检验复习效果。
（3）选买：《演练》指《DA案例演练》、《综合》指《ZH厚本综合教材》、专业6本。这几本，笔记里也标了相应页码。买了的，有时间可以看看。没买的，也不影响。
若发现笔记错误，无论是错别字，还是内容错误，都请及时告诉微信2099680970
只要您愿意，就一定有办法！
只要您努力，就一定能考过！
第一部分重要内容（★★★以上）：透彻理解、扎实掌握
第一模块重大错报风险识别与应对
考点1：识别财务报表层次重大错报风险，提出总体应对措施★★★★★
一、识别财务报表层次重大错报风险★★★★★（记住常考风险，会根据题目分析）
【教材】2015年《审计》P156；《综合》P221
【全真】P7之1、P52之1、P75之1、P98之1、P118之1、P142之2（1）、P161之1、P206之1报表层风险
【演练】P130之1；
P154之1
识别财务报表层次重大错报风险（①避免亏损而粉饰财务报表；②管理层为了自身利益而粉饰财务报表；③现金流量净额为负，存在无法持续经营风险）④使用新的财务软件
P133之3识别财务报表层次重大错报风险
【提示】1．记住一些常考风险，如粉饰财务报表、内部控制薄弱、新的财务系统、复杂的会计处理、关键人员变动、行业环境变化等。考试时先去案例材料里找，看是否有这些风险，然后再分析是否还有其他风险。
2．一定要会根据题目进行分析，不要死记硬背。
（一）前五年考过的财务报表层次重大错报风险（汇总）★★★★★1．粉饰财务报表★★★★★
【真题】2014年（I）卷第1问
（1）A公司年度营业收入的目标增长率为10%，既高于A公司历史增长率，又高于行业增长率，
而A公司未经审计的营业收入刚好增长10%。A公司可能为了实现经营目标而粉饰财务报表。2014年（II）卷第1问
（2）A公司计划于申请上市，可能存在为了达到上市条件而粉饰财务报表的风险；
（3）A公司管理层的效益工资中与公司的经营业绩挂钩部分所占比重提高，可能存在管理层为自
身利益粉饰财务报表的风险；
2013年（I）卷第1问
（1）A公司利润总额下降96%，接近盈亏临界点。且行业营业收入普遍下降超过15%，而A公司
营业收入仅下降8.6%。A公司作为上市公司，可能为了避免亏损而粉饰财务报表。
（3）A公司管理层决定将子公司管理层的年终奖金与子公司的利润总额直接挂钩，对子公司管理
层形成较大的压力，子公司管理层可能为了自身利益而粉饰财务报表。
2013年（II）卷第1问
（1）市场低迷，销售收入大幅下降，可能导致管理层因迫于完成预算或业绩目标等压力，粉饰财
务报表。
2012年（I）卷第2问
（2）公司考虑申请在中国境内首次公开发行股票上市，可能为了满足上市条件中的财务指标的要
求粉饰财务报表；
2012年（II）卷第1问
①未来的融资条件。公司拟于2012年进行再融资，可能为了满足再融资条件中的财务指标的要求，
粉饰财务报表。
⑧对新管理层的激励政策。健康公司对新管理层的激励政策以经营业绩为基础，可能对新管理层形
成较大的压力。
2011年第2问（1）公司考虑申请创业板IPO，可能为了满足上市条件中的财务指标的要求粉饰财务报表；
2010年第2问（2）管理层激励政策可能引发舞弊风险；
2．内部控制★★★★★
【真题】2014年（II）卷第1问
（1）A公司董事会及管理层大多数成员由B公司管理人员兼任，公司治理机制可能存在“一股独
大”的现象，可能存在控股股东凌驾于控制之上的风险；
2012年（I）卷第2问（1）公司治理机制可能存在“一股独大”的现象，可能存在大股东凌驾于控制之上的风险。
2012年（II）卷第1问
④调整营销模式。公司2011年实施了营销模式的调整，可能影响健康公司内部控制的设计和执行，
进而影响财务报表。
⑦公司内部治理的问题。内部审计部门和人员直接向总经理汇报工作缺乏独立性。
2010年第2问（1）内部控制环境薄弱，公司治理机制存在“一股独大”现象，存在管理层凌驾于控制之上风险；
3．信息技术系统、采用新的财务系统★★★★★
【真题】2014年（I）卷第1问
（5）公司的信息技术一般控制存在重大缺陷，虽然公司对相应的信息技术一般控制进行了
改进，并且重新开发应用了部分与财务核算相关的模块，但仍可能对财务报表整体产生重大
影响。
2014年（II）卷第1问
（4）A公司下属主要子公司采用新的财务系统，新旧财务系统转换涉及较复杂的转换技术
要求，如产生转换差错，可能对财务报表产生广泛影响。
2013年（I）卷第1问（4）公司采用升级版的ERP系统，ERP系统通过处理各类交易记录自动生成财务报表，IT信息系统的风险可能对财务报表整体产生重大影响；
2012年（I）卷第2问（3）使用新物流管理系统，通过该系统完成的交易自动在财务系统中形成会计记录，对财务报表产生重大影响，IT信息系统的一般控制可能存在风险；
2010年第2问（4）采用新财务软件。4．复杂的会计处理、不恰当的会计处理★★★★★
【真题】2014年（I）卷第1问
（3）公司投资并购了若干同行业其他企业，激进的投资行为带来的企业合并会计处理的复
杂性，可能对财务报表整体产生重大影响；
（4）公司在全国各地开展专卖店加盟业务模式，新的业务模式可能涉及复杂的会计判断和
会计处理，对财务报表整体可能产生重大影响。
2013年（I）卷第1问
（5）A公司发生了同一控制下的企业合并，即收购C公司，不恰当的企业合并会计处理可
能对财务报表整体产生重大影响
2013年（II）卷第1问
（3）该项企业合并可能涉及较为复杂的企业合并会计处理，对财务报表整体可能存在广泛
的重大影响。
5．采用新的企业会计准则★★★★★
【真题】2013年（II）卷第1问
（2）A公司在编制合并财务报表时，需要将境外子公司按美国公认会计原则编制的财务报
表转换为按企业会计准则编制的财务报表，涉及的会计准则差异和转换工作较为复杂，对
财务报表整体可能存在广泛的重大影响。
2010年第2问（3）采用新会计准则
6．关键人员变动★★★★★
【真题】2014年（I）卷第1问
（2）原财务总监辞职，财务总监由负责人力资源的副总经理兼任，其可能缺乏企业财务管
理方面的专业知识和经验；另外，拥有多年经验的会计人员流失，会导致公司缺乏具有胜
任能力的会计人员，对财务报表整体可能产生重大影响。
2012年（II）卷第1问
③管理层更换。由于原有主要产品销售业绩下滑，在2011年度中间更换了公司的管理层，
新管理层可能变更会计政策或会计估计，进而影响财务报表。
7．关联交易★★★
【真题】2012年（I）卷第2问（4）公司与关联企业存在采购、销售等众多关联交易，可能存在通过关联交易操纵业绩风险。2012年（II）卷第1问
⑥大股东诚信和关联交易。证券监管机构对公司的专项检查，发现了公司大股东的诚信和关联
交易问题，可能对健康公司的财务报表产生影响。
8．持续经营风险★★★
【真题】2013年（I）卷第1问（2）A公司20×2年12月31日的流动资产小于流动负债，可能存在持续经营的风险，对财务报表整体可能产生重大影响；
9．开发新产品或提供新服务，或进入新的业务领域★★★
【真题】2012年（II）卷第1问②开发新产品。公司在研发方面投入较大，正在研发治疗慢性肝炎方面的新药，新药能否成功存在较大不确定性，对财务报表整体可能存在影响。
10．行业环境发生变化★★★
【真题】2012年（II）卷第1问
⑤原材料价格上涨。主要原材料价格上涨，对公司的生产销售都带来不利影响，可能影响
财务报表。
2011年第2问
（2）国家新颁布的“三网融合”政策对公司的经营业绩产生重大不利影响，如公司经营的
模拟产品面临淘汰的威胁；
11．在经济不稳定的国家或地区开展业务★★★
【真题】2011年第2问（3）公司主要的境外客户位于希腊、西班牙等欧洲国家，2009年以来，这些国家发生严重的债务危机，可能给公司带来重大不利影响。
（二）其他可能考的财务报表层次重大错报风险（举例）★★★（理解）
1.管理层承受压力，粉饰财务报表（1）管理层薪酬与业绩挂钩；
（2）公司面临IPO、招投标等；
（3）市场低迷，管理层因迫于完成预算、避免亏损等而粉饰财务报表。
2.内部控制薄弱；（1）治理层形同虚设；
（2）大股东一股独大，大股东凌驾内部控制之上；（3）内部治理结构存在缺陷。
（4）调整营销模式，影响内部控制设计与执行。
3.信息技术（1）安装新的与财务报告有关的重大信息技术系统（新财务软件；新IT信息系统使用、旧系统升级）；（2）信息技术战略与经营战略不协调；
（3）信息技术环境发生变化；
4．复杂会计处理、不恰当会计处理（1）发生重大收购、重组、企业合并或其他非经常性事项；
（2）拟出售分支机构或业务分部；
（3）海外经营扩张的会计处理复杂，导致外币折算风险；
（4）事项或交易在计量时存在重大不确定性（如会计估计，房地产开发企业对完工百分比法的运用等）；（5）复杂的联营或合资
5．关键人员变动（1）管理层更换（接替人员不具备相应知识与经验；新管理层可能变更会计政策、变更会计估计）；（2）关键核心员工流失，导致缺乏具备胜任能力的会计人员；
6.新产品、新服务、新领域、新场所（1）开发新产品：巨资研发新产品、研发专业人员短缺，存在研发失败风险；（2）提供新服务，或进入新的业务领域；
（3）开辟新的经营场所（如采矿、开发海外）
7.新会计准则应用新颁布的会计准则或相关会计制度（导致财务报告错报风险）
8.可能导致持续经营风险（1）流动资产小于流动负债；
（2）重要客户流失；
（3）融资能力受到限制，融资渠道单一
9.行业环境发生变化；（1）淘汰落后产能，行业不景气却一枝独秀；
（2）行业产品更新换代快，尤其专用设备比例大（竞争和被淘汰风险）；（3）原材料价格上涨（对生产和销售带来不利影响）。
10.重大非常规交易或关联方交易；（1）发生重大的非常规交易和非系统的交易（期末的收入陡增）；（2）通过关联交易操纵业绩
11.在经济不稳定的国家或地区开展业务；（1）货币发生重大贬值或经济发生严重通货膨胀；（2）境外客户所在的国家发生严重的债务危机
12.未决诉讼、或有负债如售后质量保证、债务担保等
13.其他（1）在高度波动的市场开展业务（如期货交易）；
（2）在严厉、复杂的监管环境中开展业务（如环保法规的变化）；
（3）经营活动或财务报告受到监管机构的调查（可能会涉及诚信等问题）；
（4）按照管理层特定意图记录的交易（如债务重组、资产出售，交易性债券的分类等）；（5）以往存在重大错报或本期期末出现重大会计调整；
（6）运用表外融资、特殊目的实体以及其他复杂的融资协议；
二、提出总体应对措施★★★★
【教材】2015年《审计》P161—P164；《综合》P225
【真题】2012年（I）卷第2问；2012年（II）卷第1问；2011年第2问；2010年第2问制定总体应对措施【全真】P52之1（2）简要说明增加审计程序不可预见性的方法。
【演练】P154之2、32．采取的总体应对措施；3．拟实施进一步审计程序的总体方案更倾向于实质性方案。
（一）针对财务报表层次重大错报风险的总体应对措施★★★★
1．五条总体应对措施★★★（背）
①向项目组强调保持职业怀疑的必要性；
②指派更有经验或具有特殊技能的审计人员，或利用专家的工作；
③提供更多的督导；
④在选择拟实施的进一步审计程序时融入更多的不可预见的因素。（详细展开内容见后）
⑤对拟实施审计程序的性质、时间安排和范围做出总体修改。（详细展开内容见后）【记忆口诀】强派督预修
2．在选择拟实施的进一步审计程序时融入更多的不可预见的因素（总体应对措施的第4条）★★★★（背）
增加审计程序不可预见性的方法（1）对象：对某些以前未测试过的低于设定的重要性水平或风险较小的账户余额和认定，实施实质性程序。（2）时间：调整实施审计程序的时间，使其超出被审计单位的预期。
（3）方法：采取不同的审计抽样方法，使当年抽取的审计测试样本与以前有所不同。
（4）地点：选择不同的地点实施审计程序，或预先不告知被审计单位所选定的测试地点
增加审计程序不可预见性的示例1．以销售/应收账款为例：
（1）向以前审计过程中接触不多或未曾接触的被审计单位员工询问，如负责处理大客户账户的销售部员工
（2）改变实施实质性分析程序的对象，如对收入按细类进行分析。
（3）针对销售和销售退回，延长截止测试期间。
（4）实施以前未曾考虑过的审计程序。
①函证确认销售条款，或选定销售额较不重要，以前未曾关注的销售交易，如对出口销售实施实质性程序。
②实施更细致的分析程序。如使用计算机辅助审计技术，复核销售和客户账户。
③测试以前未曾函证过的账户余额。如金额为负或者为零的账户，以及低于设定的重要性水平的账户。
④改变函证日期，把所函证账户的截止日期推后或者提前。
⑤对关联公司的销售和相关账户余额，除了实施详细函证外，还实施其他审计程序进行验证。
【记忆口诀】
问细延考
条机零日关
2．其他审计领域，如存货、采购/应付账款、现金/银行存款、固定资产、集团审计项目等，适用的具体不
可预见性的审计程序，自行看2015年《审计》P163之表8—1
3．对拟实施审计程序的性质、时间安排和范围做出总体修改（总体应对措施的第5条）★★★（背）
做出总体修改应考虑的事项财务报表层次的重大错报风险，很可能源于薄弱的控制环境。如果被审计单位控制环境存在缺陷，注册会计师在对拟实施审计程序的性质、时间安排和范围做出总体修改时应当考虑：
（1）在期末而非期中实施更多的审计程序。薄弱的控制环境很可能削弱期中获取的审计证据。（时间安排）
（2）通过实施实质性程序以获取更广泛的审计证据。（性质）
【提示】良好的控制环境是其他控制要素发挥作用的基础。控制环境存在缺陷通常会削弱其他控制要素的作用，导致注册会计师可能无法信赖内部控制，而主要依赖实施实质性程序获取审计证据。
（3）增加拟纳入审计范围的经营地点的数量。（范围）
（二）总体应对措施对拟实施进一步审计程序的总体审计方案的影响●●（理解）
拟实施进一步审计程序的总体审计方案包括实质性方案和综合性方案。实质性方案是指注册会计师实施的进一步审计程序以实质性程序为主；
综合性方案是指注册会计师在实施进一步审计程序时，将控制测试与实质性程序结合使用。
当评估的财务报表层次重大错报风险属于高风险水平时，拟实施进一步审计程序的总体方案往往更倾向于实质性方案。
考点2：识别认定层次重大错报风险，指出所影响的财务报表项目和认定，设计进一步实质性程序★★★★★
一、常见实质性程序（总结）★★★★★（会根据题目识别风险、指出认定，然后背这些程序）
【教材】2015年《审计》P156、P164—P168；《综合》P221、P226
【全真】P29之2、P52之2、P75之2、P98之2、P118之2、P142之2（2）、P161之2、P206之2识别风险、认定、程序【演练】P131之2；P133之3（1）②；P136之1；P143之1；P148之2、3；P154之4识别风险、认定、程序
（一）营业收入、营业成本
【教材】2015年《审计》P205—P208、P296
【全真】P8之2（5）市场低迷，高估营业收入：营业收入/发生
P29之2（1）（1）出现巨额亏损，为取得股权激励，存在管理层虚构收入风险：营业收入/发生
1．夸大营业收入，虚减营业成本：营业收入/发生（也影响应收账款/存在）；营业成本/完整性（1）营业收入/发生★★★★★
①对营业收入实施分析程序，对有异常情况的项目做进一步调查:
A．将本期的主营业务收入与上期的主营业务收入、销售预算或预测数等进行比较，分析主营业务收入及其构成的变动是否异常，并分析异常变动的原因；
B．比较本期各月各类主营业务收入的波动情况，分析其变动趋势是否正常，是否符合被审计单位季节性、周期性的经营规律，查明异常现象和重大波动的原因；
C．将本期重要产品的毛利率与同行业企业进行对比分析，检查是否存在异常；【记忆口诀】分析准则抽截止函证退
D．计算本期重要产品的毛利率，与上期或预算或预测数据比较，检查是否存在异常，各期之间是否存在重大波动，查明原因；
E．根据增值税发票申报表或普通发票，估算全年收入，与实际收入金额比较。
②检查营业收入的确认条件、方法是否符合会计准则的规定并保持前后期一致。
③对本期交易额进行测试，抽取本期营业收入账面记录，核查至发货单、客户签收记录等原始单据。
④对营业收入进行截止性测试。（【记忆口诀】：选复退未跨）（若考营业收入/截止测试，也答这几条）A．从应收账款和营业收入明细账中选取资产负债表日前若干天一定金额以上的凭证，与发运凭证核对；同时选取资产负债表日后若干天的发运凭证，与应收账款和营业收入明细账核对，以确定是否存在提前确认收入现象；
B．复核资产负债表日前后销售和发货水平，确定业务活动水平是否异常；
C．取得资产负债表日后的销售退回记录，检查是否存在提前确认收入的情况；
D．结合对资产负债表日应收账款的函证程序，检查有无未取得对方认可的大额交易；
E．调整重大跨期销售。
⑤结合对应收账款的函证程序，选择主要客户函证本期销售额。
⑥检查是否存在期后重大的销货退回情况，核查至原始单据。
（2）营业成本/完整性★★★
（1）对主营业务成本进行分析，对有异常情况的项目做进一步调查：
①将本期和上期营业成本按月度进行比较分析；
②将本期和上期的主要产品单位成本进行比较分析；
（2）抽查月主营业务成本结转明细清单，比较计入主营业务成本的品种、规格、数量和计入主营业务收入的口径是否一致，是否符合配比原则。
（3）编制生产成本与主营业务成本倒轧表，并与相关科目交叉索引；
（4）针对主营业务成本中重大调整事项（如销售退回），检查相关原始凭证，评价真实性和合理性，检查其会计处理是否正确。【记忆口诀】分析口径
倒轧退回
2．期末收入增加过快（属于舞弊）：营业收入/发生★★★★★
针对收入确认导致的虚假财务报告的实质性程序：
①针对收入项目，使用分解的数据实施实质性分析程序。如按产品种类、月份、生产线等，与以前同期进行比较。
②向被审计单位的客户函证相关条款和背后协议。如商品接受条件、付款标准等。
③询问内部法律顾问或营销人员，了解是否在期末有异常的交易条款。
④期末或临近期末实地观察被审计单位的发货情况，并实施相应的销售及存货截止测试。
⑤对于自动化系统生成、记录的信息，通过测试自动化系统的控制确定其准确性。
⑥关注被审计单位次年初的退货情况。（循环销售、关注关联方）【记忆口诀】分解背后条款实地自动次年
3．出现巨额亏损，为取得股权激励，存在管理层虚构收入风险：营业收入/发生●●
（1）以收入明细账为起点，追查到相应的记账凭证和发票、发货单、销售合同等支持性凭证；
（1）选取大额交易，检查发票、发货单、销售合同等支持性文件，确认收入的真实性；
（1）结合应收账款函证，对当年销售额进行验证。
【记忆口诀】
（二）应收账款
【教材】2015年《审计》P208—P216
【全真】P8之2（3）（4）（3）不应终止确认的应收账款提前终止确认：应收账款/完整性；（4）应收账款坏账准备计提不充分：应收账款/计价与分摊
1．应收账款坏账准备计提不充分：应收账款/计价与分摊、资产减值损失/完整性★★★★★
（1）检查应收账款坏账准备计提和核销的批准程序，取得书面报告等证明文件，以确定其应收账款坏账计提的充分
性；
（2）逐笔评估金额重大的应收账款的可收回性，关注是否存在无法正常回款的情况。
（3）检查计提坏账准备所依据的资料、假设和方法，判断计提方法、依据和金额的合理性；（4）检查期后收到应收账款的情况，评价应收账款坏账准备计提的合理性；【记忆口诀】批准分析账龄
（5）检查针对坏账准备转回的会计处理是否正确。
2．将不应终止确认的应收账款（票据）提前终止确认：应收账款/完整性、资产减值损失/完整性★★★
（1）查看关于转让应收账款有关的协议，分析相关转让安排是否满足金融资产终止确认的条件，识别是否存在未能满足条件而被提前终止确认应收账款的情况。
（2）向银行函证，确认所出售应收账款的规模和与出售相关的主要条款。【记忆口诀】能否终止函证
3．银行承兑汇票贴现（附追索权）：应收票据/完整性、短期借款/完整性●●
（1）结合银行存款的函证，对应收票据进行函证，以证实应收票据是否附有追索权。
（2）获取已经背书转让的应收票据清单，针对在期末尚未到期的应收票据，检查其条款是否附有追索权，是否符合
终止确认条件。
（3）检查贷款卡，核实账面记录是否完整真实
【记忆口诀】
4．应收账款真实性风险：应收账款/存在★★★
（1）函证应收账款，检查回函结果，对回函中反映例外事项及存在争议的余额应注明原因并记录，必要时建议调整。
（2）对未回函及未函证的应收账款实施函证替代测试程序（检查有关原始凭据，如销售合同、销售订购单、销售发票副本、发运凭证及回款单据等，以验证其相关的应收账款的真实性）
（3）检查期后收款情况。【记忆口诀】函证替代期后
（三）其他应收款
其他应收款剧增：其他应收款/存在●●
①获取公司编制的其他应收款明细表，分析其他应收款增长的原因，了解大额款项的性质，关注是否存在关联方占用
资金，以及应计入当期成本费用但仍挂在其他应收款科目的情况;
②针对大额、异常的其他应收款实施函证程序，并密切关注回函情况，详细分析回函差异;
③关注其他应收款期后收回的情况。【记忆口诀】明细函证收回
第五模块收入、费用、利润
考点1：收入确认时点（总结）▲
考点2：常考的有关收入的会计处理、税务处理★★★★★
一、销售商品收入★★★★★
【提示】各类销售商品业务收入确认的处理，表格式总结，详见《演练》P103。这个可以看看，总结得不错。
（一）销售退回★★★★
【教材】2015年《会计》P200之4；《综合》P762015年《税法》P70之（四）、P263之5【真题】2010年第9问（3）属于资产负债表日后调整事项的销售退回
【全真】P31之5（2）属于资产负债表日后调整事项的销售退回处理
1．会计处理★★★★（理解，会判断，尤其关注“属于日后事项的销售退回”）
含义销售退回，是企业售出的商品，由于质量、品种不符合要求等原因，而发生的退货。
销售退回，视同从未售出，即冲减收入，也冲减成本。区分不同情况，进行不同的会计处理。
（1）未确认收入的销售退回未确认收入的售出商品发生销售退回的，调整“发出商品”。借：库存商品
贷：发出商品
（2）非日后事项期间的销售退回①已确认收入的售出商品发生销售退回的，企业应在发生时冲减当期销售商品收入，同时冲减当期销售商品成本。
②如该项销售退回已发生现金折扣的，应同时调整相关财务费用的金额；
③如该项销售退回允许扣减增值税税额，应同时调整“应交税费—应交增值税（销项税额）”科目的相应金额。
（3）属于日后事项的销售退回（★★★★★）①已确认收入的售出商品发生的销售退回属于资产负债表日后事项的，应当按照有关资产负债表日后事项的相关规定进行会计处理。
②即冲减报告年度的销售收入和销售成本。涉及损益的需要通过“以前年度损益调整”核算，调整报告年度的损益。
③相关会计分录：详见《2015年注会综合笔记（试卷一）有关会计分录的补充文档（电子版）》
【提示】下同1．注会综合，很少考会计分录。2．原2014年注会综合笔记中，收录了部分会计分录，以帮助理解。3．2015年注会综合笔记，基于两点考虑：（1）减少笔记页码，（2）不影响学习理解。
因此，将部分会计分录，以《补充文档（电子版）》的形式提供，请登录网址https://www.doczj.com/doc/3b3998146.html,，点击页面中央的文件夹“2015年注会综合笔记补充资料”，输入“目录开启密码”（密码为微信号：2099680970），认证进入后即可下载。
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2．税务处理★★★★（理解）
增值税（1）销售货物退回或者折让：
①销售方：因销售货物退回或折让而退还给购买方的增值税额，应从发生销售货物退回或折让当期的销项税额中扣减。
②购买方：因购进货物退出或折让而收回的增值税额，应从发生购进货物退出或折让当期的进项税额中扣减。
（2）营改增规定：
①提供应税服务方：因服务中止或者折让而退还给购买方的增值税额，应当从当期的销项税额中扣减；
②接受应税服务方：发生服务中止、购进货物退出、折让而收回的增值税额，应当从当期的进项税额中扣减。
（3）销售方（提供劳务、服务方）：一般纳税人销售货物或提供应税劳务和应税服务，开具增值税专用发票后，发生销售货物退回或折让、开票有误等情形，应按规定开具红字增值税专用发票。未按规定开具红字增值税专用发票的，不得扣减销项税额或销售额。
（4）购买方（接受劳务、服务方）：发生进货退出或折让并收回价款和增值税额时，应扣减当期进项税额。若未扣减，造成进项税额虚增、减少纳税的，认定为偷税行为。
企业所得税企业已经确认销售收入的售出商品发生销售折让和销售退回，应在发生当期冲减当期销售商品收入。【特别提示】企业凡缴纳增值税、消费税、营业税等流转税，就要相应缴纳城建税、教育费附加，答题时别忘了。
（二）附有销售退回条件的商品销售★★★★
【教材】2015年《会计》P204之（4）；《综合》P77
【真题】2014年（I）卷第5问（1）②附有销售退回条件的商品销售，确认收入的处理
【全真】P121之5（5）附有销售退回条件的商品销售，收入确认是否恰当
1.会计处理★★★★（理解）
含义附有销售退回条件的商品销售，是指购买方依照有关协议有权退货的销售方式
两种会计处理（1）附有销售退回条件且能合理估计退货的可能性；
①应在发出商品时确认收入并结转成本；②月末根据估计的退货率冲减收入和成本，同时确认预计负债：借：主营业务收入
贷：主营业务成本
预计负债
（2）企业不能合理估计退货可能性的，通常应在售出商品退货期满时确认收入。收到的款项确认为负债。借：银行存款
贷：预收账款
应交税费——应交增值税（销项税额）
2.税务处理●●（理解）
对于附有退回条件的销售，增值税及所得税并未特别规范。因此，按照增值税及所得税的一般规范，比照一般的销售行为：
（1）增值税：在销售商品或开具发票时产生增值税纳税义务；（2）企业所得税：在销售商品时确认收入，确认所得税纳税义务。
（三）销售折扣折让★★★★
【教材】2015年《会计》P199之3；《综合》P762015年《税法》P57之（二）1、P159之（七）2、P263之5
【真题】2014年（I）卷第6问（2）计算增值税时，现金折扣属于一种融资费用，不得从销售额中扣除2014年（II）卷第5问（2）计算增值税时，现金折扣属于一种融资费用，不得从销售额中扣除
【全真】P31之6（7）商业折扣、现金折扣的会计处理
P187之6（5）属于资产负债表日后事项的销售折让，会计处理是否恰当P208之6（1）商业折扣销售货物，将折扣额另开发票。
【演练】P190之2销售折扣（现金折扣）的增值税处理
1.会计处理★★★★（理解，会判断）
商业折扣以扣除商业折扣后的金额作为销售商品收入。（如，买满100万，销售价格折扣10%，实际确认收入为90万）现金折扣（1）按扣除现金折扣前的金额确认收入。（收入确认时不考虑现金折扣）
（2）当现金折扣以后实际发生时，销售方直接计入当期损益（财务费用<借方>）
（如，应收100万，若10天内付款，货款折扣10%。确认收入100万；实际发生现金折扣10万时，计财务费用）
销售折让销售折让，指企业因售出商品的质量不合格等原因而在售价上给予的减让。（目的：确保商业信誉）
（1）销售折让发生在销售收入确认之前，按照商业折扣处理方法核算。
（2）销售折让发生在销售收入已经确认之后，应直接冲减折让当期销售商品收入（只冲收入，不冲成本）。
（3）销售折让发生在销售收入已经确认之后，且属于资产负债表日后事项的，应当按照有关资产负债表日后事项的相关规定进行会计处理（冲减报告年度的销售收入）。
2.税务处理★★★★（理解，会判断）
类型增值税企业所得税营业税折扣销售
（商业折扣）
一般以折扣后的金额作为销售额（或营业额），计征增值税或营业税，并相应的计入企业所得税的应纳税所得额
销售折扣（现金折扣）（1）增值税：按扣除现金折扣前的金额确定销售商品收入金额。（发生在销货之后，是一种融资性质的理财费用，因此，销售折扣不得从销售额中减除。）
（2）企业所得税：按扣除前的金额确定，现金折扣在实际发生时作为财务费用扣除（计入当期损益）。
销售折让（1）增值税：销售折让可以从销售额中减除。（红字增值税专用发票）
（2）企业所得税：已确认收入的销售折让和销售退回，在发生当期冲减当期销售商品收入
【提示】（1）关于商业折扣：
①增值税和营业税规定：
销售额（或营业额）和折扣额必须在同一张发票金额栏上分别注明，否则不得扣除（备注栏注明的不得减除）。
②“营改增”也规定：
纳税人提供应税服务，将价款和折扣额在同一张发票上分别注明的，以折扣后的价款为销售额；未在同一张发票上分别注明的，以价款为销售额，不得扣减折扣额。
③增值税规定：
商业折扣，仅限于货物价格的折扣（目的：促销），不得实物折扣。实物折扣，按视同销售“无偿赠送”处理，不得从销售额中扣减折扣。
（2）现金折扣，在确认收入方面，所得税与增值税相一致。但计算所得税时，应纳税所得额随扣除财务费用而减少。（3）销售折让或销售退回，增值税规定：增值税方面能否冲减销项税额，关键看是否开具红字增值税专用发票。
（四）买一赠一销售★★★
【教材】2015年《会计》P；《综合》P82、P832015年《税法》P45之⑧、P264之7
1.会计处理●●（理解）
1、赠品属于本企业主营范围内的商品对于销售时“买”、“赠”均属于本企业主营范围内的商品：
应当按照总的销售金额按各项商品的公允价值的比例来分摊确认各项的销售收入，确认增值税的销项税额，各自对应相应成本。如在百货商场买西装赠领带，在通讯营业厅充话费赠手机等。
2、赠品不属于本企业营业范围内的商品如果赠品不属于本企业营业范围内的商品，而是企业为促销而外购的，则：
（1）应当按照收到的价款确认销售主要商品的收入。（2）赠品不确认收入，按赠品账面价值（即赠品的购入成本）计入当期销售费用，同时确认增值税的销项税额。比如电器卖场“买电器送饮料”的销售。
2.税务处理★★★★（理解，会判断）
增值税销售者将自产、委托加工、购进的货物用于实物折扣的，该实物款额不能从货物销售额中扣除。该实物应按“视同销售货物”中“赠送他人”计算征收增值税。【注意】赠品部分的进项税额可以抵扣，无需做进项税额转出。
企业所得税“买一赠一”不属于捐赠，应将总的销售金额按各项商品的公允价值的比例来分摊确认各项的销售收入。同时允许结转赠品的成本。（即：不管会计上是否确认收入，所得税上都应计入应纳税所得额）
（五）代销商品★★★
【教材】2015年《会计》P201之5（1）；《综合》P762015年《税法》P114之（5）、P263之2（4）
【全真】P33之8（4）、P208之7（1）对代销商品如何确认收入提出分析意见。（视同买断、收取手续费）【演练】P102之（4）代销商品（有退货权、无退货权），是否确认收入
1.会计处理★★★（理解，会判断）
销售方式收入确认与计量
1.视同买断方式（受托方可以随意加价）无退货权与直接销售商品给受托方没有实质区别。因此：委托方在发出商品时确认收入。有退货权
①委托方在交付商品时通常不确认收入，受托方也不作购进商品处理；
②受托方将商品销售后，按实际售价确认销售收入，并向委托方开具代销清单。
③委托方收到代销清单时，再确认本企业的销售收入。
2.支付手续费方式（受托方不可以随意加价）①委托方发出商品时，委托方在发出商品时通常不应确认销售商品收入。
②委托方：在收到受托方开出的代销清单时确认销售商品收入；支付的手续费作为销售费用。结转已销产品的成本。
③受托方：应在销售商品后，按合同或协议约定的方法计算确定手续费收入
2.税务处理★★★（理解，会判断）
【提示】（1）关于代销，税法中主要强调一般意义上的代销（即收取手续费的代销）行为处理。
（2）对于视同买断的代销方式，可以分别参考“一般销售行为”和“收取手续费的代销”的税务规范来进行处理
增值税（1）委托方：委托他人代销货物，增值税纳税义务发生时间，为收到代销单位的代销清单或收到全部或部分货款的当天。未收到代销清单及货款的，为发出代销货物满180天的当天。
【提示1】180天之内，委托方最好让受托方开具代销清单，多少卖一点。不然委托方要先把增值税全部交了。
【提示2】可能存在会计上未确认收入，但已经产生增值税纳税义务的情形。
（2）受托方：
①售出时发生增值税纳税义务；②按实际售价计算销项税；③取得委托方增值税专用发票，可以抵扣进项税额。
④受托方收取的代销手续费，应按“服务业”税目5%的税率征收营业税。
企业所得税与会计处理相同，销售货物采用支付手续费方式委托代销的，在收到代销清单时确认收入
（六）售后回购★★★★
【教材】2015年《会计》P206之（5）；《综合》P772015年《税法》P、P263之3
【真题】2012年（I）卷第13问（2）售后回购的会计处理
【全真】P76之4（1）具有融资性质的售后回购的会计处理。
P165之9（3）售后回购的会计处理、增值税处理、企业所得税处理。
【演练】P101之1销售产品，预计使用年限8年，使用6年后，按最初售价的10%回购。销售时是否确认收入？
1.会计处理★★★★（理解，会判断，尤其关注“回购价格确定”的情况）
（1）回购价格不确定如果有确凿证据表明，回购价格是按照公允价值确定的，则通常在发出商品时作为一般销售交易确认收入，回购时按照正常存货采购进行处理。
（2）回购价格确定
★★★①在大多数情况下，回购价格固定或原销价加合理回报，售后回购交易属于融资交易，商品所有权上的主要风险和报酬没有转移，企业不应确认销售商品收入。收到的款项应确认为负债。
②回购价格大于原售价的差额，企业应在回购期间按期计提利息，计入财务费用。
③相关会计分录：详见《2015年注会综合笔记（试卷一）有关会计分录的补充文档（电子版）》
【提示】售后回购，在会计核算时，按实质重于形式的要求，视同融资作账务处理。但在税收上，不承认这种融资，而视为销售和采购两项经济业务。
通俗理解是：会计上“借款、付息”；税收（增值税）上“卖货、采购”
2.税务处理★★★（理解，会判断）
类别处理备注
增值税销售时，按售价计算销项税额；回购时时，按购进商品确认进项税额（需取得增值税专用发票）实质是：视为正常购销，按销售和购进两项业务分别处理
企业所得税①一般情况下，销售的商品按售价确认收入，回购的商品作为购进商品处理。（视同正常购销）
②特殊情况下（有证据表明不符合销售收入确认条件的），如以销售商品方式进行融资（接受
商品拥有所有权，但不能处置），收到的款项应确认为负债，回购价格大于原售价的，差额应
在回购期间确认为利息费用。
会计处理与企业所得税处理
一致
第二部分次重要内容（●●）、一般内容（▲）：理解、掌握
第一模块重大错报风险识别与应对
考点2：识别认定层次重大错报风险，指出所影响的财务报表项目和认定，设计进一步实质性程序
二、前五年考过的认定层次进一步实质性程序（汇总）▲
【提示】都已经归类总结到前一节了。但每年标准答案里关于实质性程序的表述不太一致，此处仍保留原始答案，供对比、参照学习。
（一）营业收入
【真题】2014年（I）
卷第2问
（1）营业收入高估风险。营业收入的“发生”、营业收入的“截止”、应收账款的“存在”。
①对营业收入实施分析程序，对有异常情况的项目做进一步调查：
--将本期的营业收入与上期的营业收入、销售预算或预测数等进行比较分析
--比较本期各月特别是20×3年12月各类营业收入的波动情况，分析其变动趋势是否正常，查明重大波动的原因；
②检查营业收入的确认条件、方法是否符合会计准则的规定并保持前后期一致；
③对本期（包括20×3年12月）交易额进行测试，抽取本期营业收入账面记录，核查至发货单、客户签收记
录等原始单据；
④对营业收入进行截止性测试，重点关注：
--从应收账款和营业收入明细账中选取资产负债表日前若干天一定金额以上的凭证，与发运凭证核对；
同时选取资产负债表日后若干天的发运凭证，与应收账款和营业收入明细账核对，以确定是否存在提前确认
收入现象；
--复核资产负债表日前后销售和发货水平，确定业务活动水平是否异常；
--取得资产负债表日后的销售退回记录，检查是否存在提前确认收入的情况；
⑤对应收账款项目实施函证程序，选择主要客户函证本期销售额；
⑥检查应收账款的期后收款情况。
2014年（II）
卷第2问
（1）营业收入高估风险。营业收入的“发生”、营业成本的“完整性”。
实质性程序基本同2014年（I）卷第2问（1）最后一条不同：
（g）检查是否存在期后重大的销售退回情况，检查到原始单据。
2013年（I）
卷第2问
（1）营业收入高估风险：营业收入“发生”；
实质性程序基本同2014年（I）卷第2问（1）最后一条不同：
⑥检查是否存在期后重大的销货退回情况，核查至原始单据。
2013年（II）
卷第2问
（2）营业收入高估风险：营业收入“发生”
实质性程序同2013年（I）卷第2问（1）
2012年（II）
卷第2问
（4）①坏账准备计提不充分：应收账款“计价和分摊”；
②营业收入不符合销售确认条件：营业收入“发生”；
针对上述风险，应实施的审计程序包括：
②针对“营业收入”：
a.检查当期销售合同，包括境外代销机构的合同；
b.重点检查通过境外代销机构销售的代销清单，以及是否有最终客户确认的书面依据，必要时发询证函予以
确认，以证实该项外销是否符合销售收入确认的条件。
2011年第3
问
（1）营业收入及年末的应收账款真实性存在风险：营业收入“发生”、“截止”；应收账款“存在”；
①分析2009年度营业收入迅猛增长的原因，包括整个行业的供求关系的变化，新政策颁布的影响等。必要时，
可从更细的数据层面上实施实质性分析程序，如:了解营业收入的构成，将2009年度各类业务营业收入与2008
年度和2007年度进行比较，分析产品销售的结构和价格变动是否异常，并分析异常变动的原因;比较2009年
度各月各类营业收入的波动情况，分析其变动趋势是否异常，查明异常现象和重大波动的原因。
②通过函证或更直接的沟通方式(如询问、走访)向公司的前五大客户确认销售合同的部分或全部条款以及是
否存在附加协议，如:运货与付款条件、售后服务、退货条款等，以确定与收入确认相关的会计处理是否恰当;
同时关注是否存在不正常的关联交易行为。
③向前五大客户函证2009年度销售额及年末应收账款余额。
④向公司财务人员以外的其他内部人员询问2009年度(特别是接近年末)的销售和发货情况，以及他们所了
解的异常交易条款或交易状况。
⑤在年末或接近年末时对公司一处或多处销售及发货现场进行实地观察，检查准备发出的产品/商品的状况，
同时实施适当的销售及存货截止测试;在销售及发货现场如发现退货情形或待处理的退回商品，观察公司的处理与相关记录;关注是否存在期后退货的情况。
⑥对于外销业务，还应当重点检查海关报关记录、货运提单、外汇核销记录等，必要时向海关函证。
2010年第3问（1）管理层为达到考核指标而提前确认收入、代理方式销售产品：营业收入“发生、准确性、截止”；
针对营业收入的上述重大错报风险，可考虑实施的实质性程序主要包括：
①检查主营业务收入的确认条件、方法是否符合企业会计准则，前后期是否一致。
②了解营业收入和营业成本的构成，将本年度各月各类业务营业收入、营业成本和毛利率与上年度进行比较，将本年度主要产品的销售额及毛利率与上年度/同行业企业进行比较，将本年度重要客户的销售额及毛利率与上年度进行比较，分析其变动的合理性；
③获取并检查重要产品销售交易的主要销售合同，了解相应交易的运货、安装、交货和收款条款等，判断相关产品所有权相关的主要风险和报酬向客户转移的时点。
④从营业收入账簿记录中抽取一定数量的记账凭证，检查货运单据、收货确认或代理商销售确认等相关支持性凭证，根据相应交易安排下营业收入的确认条件和方法检查入账依据是否充分，入账日期、金额等与原始凭证是否一致，特别关注是否存在提前确认营业收入的情况。
⑤销售的截止测试：
A．抽取资产负债表日前后的一定数量货运单据、收货确认或代理商销售确认等相关原始单据，检查相应营业收入的入账日期、金额等与原始凭证是否一致，以确定销售是否存在跨期现象；
同时，从营业收入明细账中选取资产负债表日前后若干天的营业收入记录，检查相应的货运单据、收货确认或代理商销售确认等相关支持性凭证，根据相应交易安排下营业收入的确认条件和方法，检查入账依据是否充分，入账日期、金额等与原始凭证是否一致，以确定销售是否存在跨期现象。
B．复核资产负债表日前后销售和发货水平，确定业务活动水平是否异常（如与正常水平相比），并考虑是否有必要追加截止程序。
C．取得资产负债表日后所有的销售退回记录，检查是否存在提前确认收入的情况。
⑥对主要客户实施函证程序，函证应收账款余额、销售交易额等重要信息。
⑦对资产负债表日的存货实施监盘，包括存放在大客户、代理商仓库的存货和小余额的存货。
⑧检查应收账款的期后收款情况。
第五模块收入、费用、利润
考点1：收入确认时点（总结）
一、销售商品收入▲
【教材】2015年《会计》P197；《综合》P74、P752015年《税法》P262之（七）1，P114、P115（一）会计：确认商品销售收入需同时满足的五个条件▲（了解）
需同时满足的五个条件（1）已将商品所有权上的主要风险和报酬转移给购货方;
（2）既没有保留通常与所有权相联系的继续管理权，也没有对已售出的商品实施有效控制;（3）收入的金额能够可靠地计量;
（4）相关的经济利益很可能流入企业;
（5）相关的已发生或将发生的成本能够可靠地计量。
（二）企业所得税：销售商品确认收入实现时，应同时满足的四个条件▲（了解）
应同时满足的四个条件（1）商品销售合同已经签订，企业已将商品所有权相关的主要风险和报酬转移给购货方；
（2）企业对已售出的商品既没有保留通常与所有权相联系的继续管理权，也没有实施有效控制；（3）收入的金额能够可靠地计量；
（4）已发生或将发生的销售方的成本能够可靠地计量。
【提示】税法不是特意强调“相关的经济利益很可能流入企业”这一条。
（三）增值税纳税义务发生时间▲
1．销售货物或提供应税劳务的纳税义务发生时间▲（了解）
1．销售货物或提供应税劳务收讫销售款项或取得索取销售款项凭据的当天；先开具发票的，为开具发票的当天。
（1）直接收款：不论货物是否发出，均为收到销售款或者取得索取销售款凭据的当天
（2）托收承付和委托银行收款：为发出货物并办妥托收手续的当天
（3）赊销和分期收款：为书面合同约定的收款日期的当天，无书面合同的或者书面合同没有约定收款日期的，为货
物发出的当天
（4）预收货款：为货物发出的当天，但生产销售生产工期超过12个月的大型机械设备、船舶、飞机等货物，为收到
预收款或者书面合同约定的收款日期的当天
（5）委托其他纳税人代销货物：收到代销单位的代销清单、收到全部或者部分货款的当天、发出代销货物满180天
的当天三者中较早一方
（6）销售应税劳务：为提供劳务同时收讫销售款或者取得索取销售款的凭据的当天
（7）其他视同销售货物行为（将货物交付他人代销和销售代销货物除外）：货物移送的当天
2．进口货物其纳税义务发生时间，为报关进口的当天
3．增值税扣缴增值税扣缴义务发生时间，为纳税人增值税纳税义务发生的当天。
2．提供应税服务的纳税义务发生时间▲（了解）
提供应税服务（1）提供应税服务的纳税义务发生时间，为提供应税服务并收讫销售款项或取得索取销售款项凭据的当天；先开具发票的，为开具发票的当天。
（2）提供有形动产租赁服务：采取预收款方式的，其纳税义务发生时间为收到预收款的当天。
（3）纳税人发生视同提供应税服务的，其纳税义务发生时间为应税服务完成的当天
（4）增值税扣缴义务发生时间，为纳税人增值税纳税义务发生的当天
二、提供劳务收入▲
【教材】2015年《会计》P207—P209；《综合》P792015年《税法》P263之6，P167
（一）会计：提供劳务收入的确认▲
1．提供劳务交易结果能够可靠估计▲（了解）
（1）提供劳务交易结果能够可靠估计，是指同时满足下列条件①收入的金额能够可靠地计量。
②相关的经济利益很可能流入企业。
③交易的完工进度能够可靠地确定。
④交易中已发生和将发生的成本能够可靠地计量。
（2）完工百分比法本期确认的收入=劳务收入总额×完工进度－以前会计期间累计已确认劳务收入
本期确认的成本=劳务预计成本总额×完工进度－以前会计期间累计已确认劳务成本
2．提供劳务交易结果不能可靠估计（不能用完工百分比法）▲（了解）
（1）已经发生的劳务成本预计能够得到补偿的应按已收或预计能够收回的金额确认提供劳务收入，并结转已经发生的劳务成本（2）已经发生的劳务成本预计全部不能得到补偿的应将已经发生的劳务成本计入当期损益，不确认提供劳务收入
（二）企业所得税：提供劳务收入的确认▲（了解）
（1）劳务交易的结果能够可靠估计（1）企业在各个纳税期末，提供劳务交易的结果能够可靠估计的，应采用完工进度（完工百分比）法确认提供劳务收入。
（2）提供劳务交易的结果能够可靠估计，是指同时满足下列条件：①收入的金额能够可靠地计量；
②交易的完工进度能够可靠地确定；③交易中已发生和将发生的成本能够可靠地核算
（3）企业提供劳务完工进度的确定，可选用下列方法：①已完工作的测量；②已提供劳务占劳务总量的比例；③发生成本占总成本的比例
（1）劳务交易结果不能可靠估计税法不考虑经营风险，税法不承认交易结果不能可靠估计的情况。会计与税法可能产生差异。
【提示】会计与税法的差异：
（1）提供劳务交易结果能够可靠估计的，应采用完工百分比法确定提供劳务收入。此时会计与税法没有差异。
（2）提供劳务交易结果，会计上认为不能够可靠估计的，而税法认为能可靠估计的，应按照完工百分比法进行纳税调整。
（三）营业税纳税义务发生时间▲（了解）
一般规定：纳税人收讫营业收入款项或者取得索取营业收入款项的凭据的当天。
（1）收到预收款当天就发生纳税义务的四种情况：转让土地使用权、销售不动产、建筑业、租赁业
（2）单位或个人自建新建建筑物后销售，其自建行为的纳税义务发生时间，为其销售自建建筑物并收讫营业额或取得索取营业额凭据的当天。
（3）纳税人将不动产或者土地使用权无偿赠送其他单位或者个人的，其纳税义务发生时间为不动产所有权、土地使用权转移的当天（4）其他几项，略。详见2015年《税法》P167之4-7。
三、对比总结▲（了解）
项目会计增值税所得税1将货物交付他人代销确认收入销售、销项税销售、征
2销售代销货物确认收入销售、销项税销售、征
3设有两个以上机构并实行统一核算的纳税人，将货物从一个
机构移送其他机构用于销售，但相关机构设在同一县(市)
的除外
不确认收入销售、销项税不视同销售、不征
4将自产或委托加工的货物用于非应税项目不确认收入视同销售、销项税不视同销售、不征5将购买的货物作为投资，提供给其他单位或个体经营者确认收入视同销售、销项税视同销售、征
6将购买的货物分配给股东或投资者确认收入视同销售、销项税视同销售、征
7将购买的货物无偿赠送他人不确认收入视同销售、销项税视同销售、征
8将自产、委托加工的货物作为投资，提供给其他单位或个体
经营者
确认收入视同销售、销项税视同销售、征
9将自产、委托加工的货物分配给股东或投资者确认收入视同销售、销项税视同销售、征
10将外购的货物用于非应税项目(企业内的)不确认收入不视同销售、进项税转出不视同销售、不征11将外购的货物用于集体福利和个人消费不确认收入不视同销售、进项税转出视同销售、征
12将自产、委托加工的货物用于职工个人福利、集体福利确认收入视同销售、销项税视同销售、征
13将自产、委托加工的货物无偿赠送他人不确认收入视同销售、销项税视同销售、征
14将本企业生产的产品用于市场推广、交际应酬不确认收入视同销售、销项税视同销售、征
考点3：一般的有关收入的会计处理、税务处理
一、销售商品收入▲
（一）通常情况下销售商品收入的处理▲（了解）
【教材】2015年《会计》P198之1
（1）符合收入确认条件时按应收或已收的合同或协议价款确认收入，在确认收入的当期结转成本，计算应交的税费。
（2）不符合收入确认条件不应确认收入。①发出商品时将库存商品的成本转入“发出商品”；②待满足收入确认条件时确认收入
（二）托收承付方式销售商品▲（了解）
【教材】2015年《会计》P199之2；《综合》P762015年《税法》P114之（一）1（2）、P263之2（1）
【演练】P101之2（1）已办妥托收手续，但对方资金十分困难，收回货款存在很大的不确定性。是否确认收入？
含义托收承付，是指企业根据合同发货后，委托银行向异地付款单位收取款项，由购货方向银行承诺付款的销售方式。
会计处理（1）通常应在发出商品且办妥托收手续时确认收入。
（2）如果商品已经发出且办妥托收手续，但由于各种原因与发出商品所有权有关的风险和报酬没有转移的，如购货方很可能因商品质量问题而发生退货的，企业不应确认收入。
增值税采取托收承付和委托银行收款方式销售货物，增值税纳税义务为发出货物并办妥托收手续的当天
企业所得税销售商品采用托收承付方式的，在办妥托收手续时确认收入
【提示】可能会产生会计上不确认收入，但增值税纳税义务已经产生，并且在计算所得税时应当确认为收入的情形
（三）销售商品需要安装和检验▲（了解）
【教材】2015年《会计》P197之3③；《综合》P762015年《税法》P263之2（3）
会计处理1、如果安装程序比较简单，在发出商品时确认收入。
2、安装或检验程序复杂，待安装检验完毕并验收合格时确认收入。
企业所得税
（四）交款提货销售商品▲（了解）
【教材】2015年《税法》P114之（一）1（1）
会计处理采用交款提货销售方式，应于货款已收到、或取得收到货款的权利，同时已将发票账单和提货单交给购货单位时确认收入的实现。
增值税（1）采取直接收款方式销售货物，不论货物是否发出，均为收到销售款或者取得索取销售款凭据的当天。（2）若先开具发票的，则开具发票的当天为纳税义务发生的当天。
企业所得税与会计处理无差异。
二、提供劳务收入▲
（一）建设经营移交方式（BOT）参与公共基础设施建设业务▲（了解）【教材】2015年《会计》P210之（四）；《综合》P83
1．建设期间（1）提供实际建
造劳务
按照《建造合同准则》确认相关的收入和费用，同时确认金融资产或无形资产。
【提示1】收费金额固定，或者合同授予方补偿差价，将“工
程结算”从贷方转出，同时确认为金融资产（应收账款）。
借：银行存款
应收账款
贷：工程结算
【提示2】收费金额不固定，则确认为无形资产。
借：无形资产
贷：工程结算
（2）未提供实际
建造服务（发包）
不确认建造服务收入。应当按照建造过程中支付的工程价款等，分别确认为金融资产或无形
资产。（注：接了活没有干，不能按建造合同确认收入）
2．基础设施建成后按照《收入准则》确认与后续经营服务相关的收入和费用。
【提示】（1）BOT业务所建造基础设施不应作为项目公司的固定资产。
（2）在BOT业务中，授予方可能向项目公司提供除基础设施以外其他的资产，如果该资产构成授予方应付合同价款的一部分，不应作为政府补助处理。项目公司自授予方取得资产时，应以其公允价值确认，未提供与获取该资产相关的服务前应确认为一项负债。
（二）其他特殊劳务收入●●（理解）
【教材】2015年《会计》P212之（六）；《综合》P812015年《税法》P263之6（4）
【真题】2014年（I）卷第5问（1）①一次性收取费用时，提供后续服务的，不应一次性确认收入【演练】P102之（3）销售商品，需提供后续免费维修及培训服务，是否确认收入？
会计处理与企业所得税处理相同（1）安装费
①应根据安装完工进度确认收入。
②安装工作是商品销售附带条件的，安装费在确认商品销售实现时确认收入
（2）宣传媒介的收费
①宣传媒介费，在相关的广告或商业行为出现于公众面前时确认收入。
②广告的制作费根据制作广告的完工进度确认收入
（3）软件费为特定客户开发软件的收费，应根据开发的完工进度确认收入
（4）服务费包含在商品售价内可区分的服务费，在提供服务的期间分期确认收入
（5）艺术表演、招待宴会
和其他特殊活动的收费
①在相关活动发生时确认收入。
②收费涉及几项活动的，预收的款项应合理分配给每项活动，分别确认收入
（6）会员费
①会籍会员费+其他单项商品服务费方式——即时确认
②会籍会员费+免费或低价商品服务费方式——受益期内分期确认
（7）特许权费
①属于提供设备和其他有形资产的特许权费，在交付资产或转移资产所有权时确认收入；
②属于提供初始及后续服务的特许权费，在提供服务时确认收入
（8）劳务费长期为客户提供重复的劳务收取的劳务费，在相关劳务活动发生时确认收入
三、让渡资产使用权收入●●
【教材】2015年《会计》P2122015年《税法》P259之5、6、7；P167之一1
1.会计处理●●（理解）
确认条件让渡资产使用权收入同时满足下列条件的，才能予以确认：（1）相关的经济利益很可能流入企业。
（2）收入的金额能够可靠地计量（不强调“成本”）
收入核算1．利息收入：在资产负债表日，按他人使用本企业货币资金的时间和实际利率计算。2．使用费（如场地使用费）收入：
（1）使用费一次性支付
①不提供后续服务的，应当视同销售该项资产一次性确认收入
②提供后续服务的，应在合同或协议规定的有效期内分期确认收入（收款时先记入“预收账款”科目）
（2）使用费分期收取的，通常应按合同或协议规定的收款时间和金额或规定的收费方法计算确定的金额分期确认收入。
2.税务处理●●（理解）
企业所得税利息收入、特许权使用费收入按合同约定的应付日期确认收入。在应付当天，无论是否收到，都要确认收入。
租金收入
（1）按合同约定的应付日期确认收入。在应付当天，无论是否收到，都要确认收入；
（2）如果交易合同或协议中规定租赁期限跨年度且租金提前一次性支付的，出租人可
对上述已确认的收入，在租赁期内，分期均匀计入相关年度收入。
营业税一次预收多年的租金纳税人提供租赁业劳务，采取预收款方式的，其纳税义务发生时间为收到预收款的当天。
四、建造合同收入●●
【教材】2015年《会计》P213—P221；《综合》P84—P862015年《税法》P114之（一）1（4）、P260之（二）2
【全真】P54之6（1）建造合同亏损的处理。
1.会计处理●●
（1）合同收入与合同成本●●（理解）
1．合同收入的组成（1）合同规定的初始收入（基本内容）
（2）因合同变更、索赔、奖励等形成的收入（应满足的2个条件：客户认可、金额能可靠计量）
2．合同成本的组成合同成本包括从合同签订开始至合同完成止，所发生的、与执行合同有关的直接费用和相关费用。
【特殊问题】与合同有关的零星收益，如完成合同后处置残余物资取得的收益，不作为合同收入，而直接冲减合同成本。
（2）合同收入和合同费用的确认与计量★★★（理解）
1.结果能够可靠估计的建造合同（1）如果建造合同的结果能够可靠估计，企业应根据完工百分比法在资产负债表日，确认合同收入和费用
（2）合同预计损失的处理：
①建造承包商正在建造的资产，类似于工业企业的在产品，性质上属于建造承包商的存货，期末应当对其进行减值测试。
②如果建造合同的预计总成本超过合同总收入，则形成合同预计损失，应提取损失准备，并将合同预计损失确认为当期费用（资产减值损失）。合同完工时，将已提取的损失准备冲减合同费用。
合同预计损失=（合同预计总成本-合同预计总收入）×（1-完工百分比）
2.结果不能够可靠估计的建造合同在资产负债表日，建造合同的结果不能可靠估计的，不能采用完工百分比法确认，应当分别下列情况处理：
（1）合同成本能够收回的，合同收入根据能够收回的实际合同成本予以确认，合同成本在其发生的当期确认为合同费用。（2）合同成本不可能收回的，在发生时立即确认为合同费用，不确认合同收入。
2.税务处理●●（理解）
增值税生产销售生产工期超过12个月的大型机械设备、船舶、飞机等货物，为收到预收款或书面合同约定的收款日期
企业所得税企业受托加工制造大型机械设备、船舶、飞机，以及从事建筑安装装配工程业务或提供其他劳务等，持续时间超过12个月的，按照纳税年度内完工进度或完成工作工作量确认收入的实现
【提示】关于建造合同，在增值税和所得税中，其收入确认（或纳税义务）的时点存在着差异，前者强调合同的约定，后者与会计准则较为接近，强调完工程度。
此外，在税法中，不存在建造结果不能可靠估计的情况，因此在这种情况下，会计与税法的差异较大
考点4：费用▲（了解）
【教材】2015年《会计》P222；《综合》P86【提示】详细内容略
考点5：利润
【教材】2015年《会计》P223—P226；《综合》P87
（一）利润的构成▲（了解）
利润是指企业在一定会计期间的经营成果。利润包括收入减去费用后的净额、直接计入当期利润的利得和损失等。
直接计入当期的利得和损失，是指应当计入当期损益、会导致所有者权益发生增减变动的、与所有者投入资本或
者向所有者分配利润无关的利得或者损失。
（1）营业利润营业利润＝营业收入－营业成本－营业税金及附加－销售费用－管理费用－财务费用－资产减值损失＋公允价值变动收益（－公允价值变动损失）＋投资收益（－投资损失）
（2）利润总额利润总额＝营业利润＋营业外收入－营业外支出
（3）净利润净利润＝利润总额－所得税费用
（4）综合收益总额综合收益总额＝净利润＋其他综合收益税后净额
【提示】其他综合收益，详见“第九模块”之“所有者权益”之“其他综合收益”
（二）营业外收支的会计处理▲（了解）
营业外收支是指企业发生的与日常活动无直接关系的各项收支。
（1）营业外收入①营业外收入是指企业发生的与日常活动无直接关系的各项利得。营业外收入并不是由企业经营资金耗费所产生的，不需要企业付出代价，实际上是一种纯收入，不可能也不需要与有关费用进行配比。
②营业外收入主要包括:非流动资产处置利得、非货币性资产交换利得、债务重组利得、政府补助、盘盈利得、捐赠利得等
（2）营业外支出①营业外支出是指企业发生的与日常活动无直接关系的各项损失。②营业外支出主要包括:非流动资产处置损失、非货币性资产交换损失、债务重组损失、公益性捐赠支出、非常损失、盘亏损失等。
（三）本年利润的会计处理▲（了解）
本年利润的会计处理企业期（月）末结转利润时，应将各损益类科目的金额转入本科目，结平各损益类科目。结转后本科目的贷方余额为当期实现的净利润；借方余额为当期发生的净亏损。
第六模块减值与损失
考点1：资产减值
一、资产减值概述●●（理解）
【教材】2015年《会计》P131—P133；《综合》P46
【全真】P9之5（2）底稿质疑：仅询问财务人员得出不计提固定资产减值准备的处理正确的结论不恰当P144之5（3）应收账款计提坏账准备
P209之7（2）（4）（1）关联方应收账款计提坏账准备；（4）资产减值损失，不得转回。
【演练】P95之1（2）固定资产减值测试的判断
P112之5使用寿命不确定的无形资产，如何进行减值测试
资产减值的测试1．对一般资产，有确凿证据表明其存在减值迹象的，应当在资产负债表日进行减值测试。
2．每年年终要进行减值测试的：
（1）因企业合并形成的商誉；（2）使用寿命不确定的无形资产；（3）尚未达到可使用状态的无形资产。
3．几项特殊资产减值的判断
（1）长期股权投资成本法下，被投资方宣告分配股利时，若投资方应享有部分超过了被投资方接受投资后实现的利润中投资方应得部分，实际上就是投资成本的收回，需要考虑长期股权投资是否减值。
（2）持有待售固定资产原账面价值高于调整后预计净残值（公允价值减去处置费用后的净额）的差额，应作为资产减值损失计入当期损益。
（3）出租人对未担保余值应至少于每年年末检查一次，发生减值的，应计提减值准备。
二、资产可收回金额的计量●●（理解）
【教材】2015年《会计》P133—P139；《综合》P46—P48
【演练】P95之6（1）预计资产未来现金流量应包括的内容有哪些？详见《演练》P95之6（1）（2）预计资产未来现金流量时应考虑的因素有哪些？
1．资产可收回金额，为以下二者孰高（1）公允价值减去处置费用后的净额（假设出售）（2）资产预计未来现金流量的现值（假设继续持有）
2．几个值的估计（1）公允价值按销售协议价格、市场价格、成交价格的顺序确定
（2）处置费用
是指可以直接归属于资产处置的增量成本，包括与资产处置有关的法律费用、相关税费、搬运
费以及为使资产达到可销售状态所发生的直接费用等，不包括财务费用和所得税费用等。
（3）资产预计
未来现金流量
的现值
①预测：5年或更长
②折现率：为税前利率。首选：市场利率；其次：替代利率（企业加权平均资金成本、增量借
款利率或其他相关市场借款利率适当调整后确定）
③预计资产未来现金流量时应考虑的因素
A．以资产的当前状况为基础预计资产未来现金流量。
B．预计资产未来现金流量不应当包括筹资活动和所得税收付产生的现金流量。
C．对通货膨胀因素的考虑应当和折现率相一致。
D．内部转移价格应当予以调整。
三、资产减值损失的确认与计量●●（理解）
【教材】2015年《会计》P139、P140、P71；《综合》P48、P49
损失确认（1）资产的可收回金额低于其账面价值的，应当将资产的账面价值减记至可收回金额，减记的金额确认为资产减值损失，计入当期损益，同时计提相应的资产减值准备。
借：资产减值损失（期末，将本科目余额转入“本年利润”，结转后，本科目无余额）
贷：XX减值准备（如固定资产减值准备、商誉减值准备等。每期累积，直至相关资产被处置时才予以转出。）（2）资产减值损失确认后，减值资产的折旧（固定资产）或摊销费用（无形资产），应在未来期间作相应调整。
不得转回（1）固定资产、无形资产、成本模式的投资性房地产、商誉等资产发生减值后，一经确认，在以后会计期间不得转回。以前期间计提的资产减值准备，在资产处置、出售、对外投资、以非货币性资产交换方式换出、在债务重组中抵偿债务等时，才可予以转出。
（3）长期股权投资（对子公司、联营企业及合营企业的投资），如果存在减值迹象，应按《资产减值准则》的规定，确定其可收回金额并应予以计提减值准备。减值准备在提取以后，不允许转回。
几种特殊减值损失的确认（1）投资企业与联营企业或合营企业之间发生的内部交易损失，属于资产减值损失的，应全额确认，不予抵消。
（2）合营方投出或出售的非货币性资产发生减值损失的，应全额确认该部分损失。
（3）亏损合同存在标的资产的，应对标的资产进行减值测试并按规定确认减值损失。如果预计亏损超过该减值损失，应将超过部分确认为预计负债。
（4）建造承包商正在建造的资产，期末应进行减值测试。如果建造合同的预计总成本超过合同总收入，则形成合同预计损失，借“资产减值损失”，贷“存货跌价准备”。合同完工时，将已提取的损失准备冲减主营业务成本。
【总结】▲（了解）
适用的准则《资产减
值》准则适
用的范围
1.长期股权投资（对子公司、联营企业和合营企业的投资）；
2.成本模式后续计量的投资性房地产；
3.固定资产；
4.生产性生物资产；
5.无形资产；
6.商誉。等
【提示】资产减值准则所规范的资产一旦提取了减
值准备，不得在其处置前转回。
其他资产
减值的适
用的准则
1.存货减值适用于《存货》准则；
2.应收款项、持有至到期投资、可供出售金融资产适用于
《金融工具》准则；
【提示1】这四项资产均可转回减值准备。
【提示2】可供出售金融资产如果购买的是权益工
具，则不能通过损益转回，转回时不能贷记“资产
减值损失”。
减值损失确认资产账面价值可收回金额（二者孰高：公允价值—处置费，未来现金流量现值）存货存货成本可变现净值（售价—追加成本—销货费用和相关税费）
金融资产未来现金流量现值
目录
第一部分重要内容（★★★以上）：透彻理解、扎实掌握 (2)
第一模块重大错报风险识别与应对 (2)
考点1：识别财务报表层次重大错报风险，提出总体应对措施★★★★★ (2)
一、识别财务报表层次重大错报风险★★★★★（记住常考风险，会根据题目分析） (2)
（一）前五年考过的财务报表层次重大错报风险（汇总）★★★★★ (2)
（二）其他可能考的财务报表层次重大错报风险（举例）★★★（理解） (4)
二、提出总体应对措施★★★★ (4)
（一）针对财务报表层次重大错报风险的总体应对措施★★★★ (4)
（二）总体应对措施对拟实施进一步审计程序的总体审计方案的影响●●（理解） (5)
考点2：识别认定层次重大错报风险，指出所影响的财务报表项目和认定，设计进一步实质性程序★★★★★ (5)
一、常见实质性程序（总结）★★★★★（会根据题目识别风险、指出认定，然后背这些程序） (5)
（一）营业收入、营业成本 (5)
（二）应收账款 (6)
（三）其他应收款 (7)
第五模块收入、费用、利润 (7)
考点1：收入确认时点（总结）▲ (7)
考点2：常考的有关收入的会计处理、税务处理★★★★★ (7)
一、销售商品收入★★★★★ (7)
（一）销售退回★★★★ (7)
（二）附有销售退回条件的商品销售★★★★ (8)
（三）销售折扣折让★★★★ (8)
（四）买一赠一销售★★★ (9)
（五）代销商品★★★ (9)
（六）售后回购★★★★ (10)
第二部分次重要内容（●●）、一般内容（▲）：理解、掌握 (11)
第一模块重大错报风险识别与应对 (11)
考点2：识别认定层次重大错报风险，指出所影响的财务报表项目和认定，设计进一步实质性程序 (11)
二、前五年考过的认定层次进一步实质性程序（汇总）▲ (11)
（一）营业收入 (11)
第五模块收入、费用、利润 (12)
考点1：收入确认时点（总结） (12)
一、销售商品收入▲ (12)
（一）会计：确认商品销售收入需同时满足的五个条件▲（了解） (12)
（二）企业所得税：销售商品确认收入实现时，应同时满足的四个条件▲（了解） (12)
（三）增值税纳税义务发生时间▲ (12)
二、提供劳务收入▲ (13)
（一）会计：提供劳务收入的确认▲ (13)
（二）企业所得税：提供劳务收入的确认▲（了解） (13)
（三）营业税纳税义务发生时间▲（了解） (13)
三、对比总结▲（了解） (14)
考点3：一般的有关收入的会计处理、税务处理 (14)
一、销售商品收入▲ (14)
（一）通常情况下销售商品收入的处理▲（了解） (14)
（二）托收承付方式销售商品▲（了解） (14)
（三）销售商品需要安装和检验▲（了解） (14)
（四）交款提货销售商品▲（了解） (14)
二、提供劳务收入▲ (15)
（一）建设经营移交方式（BOT）参与公共基础设施建设业务▲（了解） (15)
（二）其他特殊劳务收入●●（理解） (15)
三、让渡资产使用权收入●● (15)
四、建造合同收入●● (16)
考点4：费用▲（了解） (16)
考点5：利润 (16)
（一）利润的构成▲（了解） (16)
（二）营业外收支的会计处理▲（了解） (17)
（三）本年利润的会计处理▲（了解） (17)
第六模块减值与损失 (17)
考点1：资产减值 (17)
一、资产减值概述●●（理解） (17)
二、资产可收回金额的计量●●（理解） (17)
三、资产减值损失的确认与计量●●（理解） (18)