第十章采购与付款循环的审计
讲解内容
本章考情分析
纵观最近五年的考题，除“风险评估与风险应对”综合题中涉及本章固定资产、应付账款、管理费用等项目实质性程序的知识点外，选择题和简答题均未涉及本章知识点。
【说明】针对“风险评估与风险应对”综合题中涉及到本章的固定资产、应付账款、管理费用等项目的考点，没有拆分到本章，题目完整地放在第十九章的“经典考题回顾”中，其目的是为了让大家对“风险评估与风险应对”的综合题有一个完整的理解。
本章教材变化
本章内容基本无变化。
本章核心考点解读
本章内容
第一节采购与付款循环的特点
了解采购与付款循环的主要业务活动
1.请购商品或劳务环节的控制活动
2.编制订购单环节的控制活动
3.执行采购环节的控制活动
4.验收商品环节的控制活动
5.储存商品环节的控制活动
6.编制付款凭单环节的控制活动
7.确认与记录负债环节的控制活动
8.付款环节的控制活动
9.记录现金、银行存款支出环节的控制活动
1.请购商品或劳务环节的控制活动（4个方面）
（1）仓储部门填写请购单，通常由仓储部门经理在请购单上签字审批。
（2）生产部门填写请购单，通常由生产部门经理在请购单上签字审批。
（3）对于日常采购的请购，应当根据请购单进行一般授权审批，每张请购单必须经过对这类支出预算负责的主管人员签字审批。
（4）对于资本支出和租赁的请购，应当指定人员请购，需要进行特别授权审批。
随堂练习
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2.编制订购单环节的控制活动（5个方面）
（1）采购部门负责编制订购单，发出订购单。
（2）采购部门只对经过批准的请购单编制订购单。
（3）采购部门对经过批准的请购单发出订购单，询价后确定最佳供应商，但询价与确定供应商的职责应当分离；对于大额、重要的采购项目，应采取竞价方式来确定供应商。
（4）采购部门收到请购单后，对金额在人民币××元以下的请购单由采购经理负责审批；金额在人民币××元至人民币××元的请购单由总经理负责审批；金额超过人民币××元的请购单需经董事会审批。
（5）采购信息管理员根据经恰当审批的请购单编制连续编号采购订单。
在采用自动化信息系统的被审计单位，通过将请购单信息输入系统，系统将自动生成采购订单（此时系统显示为“待处理”状态）。每周，采购信息管理员核对本周内生成的采购订单，将请购单和采购订单存档管理，对任何不连续编号的情况进行检查。
【解读】订购单需要连续编号，连续编号的订购单与应付账款的完整性认定相关。
3.执行采购环节的控制活动（2个方面）
（1）在采用自动化信息系统的被审计单位，采购业务员根据系统显示的“待处理”的采购订单信息，安排供应商发货、开具采购发票以及仓储验收等事宜。
（2）每周，财务部门应付账款记账员汇总本周内生成的所有采购订单并与请购单核对，编制采购信息报告。如采购订单与请购单核对相符，应付账款记账员即在采购信息报告上签字。如有不符，应付账款记账员将通知采购信息管理员，与其共同调查该事项。应付账款记账员还需在采购信息报告中注明不符事项及其调查结果。
【解读】采购信息报告与应付账款的存在认定、完整性认定相关。
4.验收商品环节的控制活动（4个方面）
（1）验收管理员首先需要比较所收商品与订购单上的要求是否相符，然后盘点商品并检查
商品有无损坏。
（2）验收管理员对已收货的每张订购单编制一式多联、预先按顺序编号的验收单。
（3）验收管理员将商品送交仓库或其他请购部门时，应取得经过签字的收据，或要求其在验收单的副联上签收。
（4）验收管理员将验收单其中的一联送交应付凭单部门。
【解读】验收单需要连续编号；连续编号的验收单与采购交易的完整性认定相关。
5.储存商品环节的控制活动（2个方面）
（1）储存岗位与验收岗位应当职责分离。
（2）限制无关人员接近储存的商品存货。
【解读】储存岗位与验收岗位的职责分离可以减少存货舞弊；验收管理员将商品送交仓库或其他请购部门时在验收单副联上签收的控制活动，与固定资产、存货的存在认定相关。
6.编制付款凭单环节的控制活动
编制付款凭单环节的控制活动包括以下内容（6个方面）
（1）确定供应商发票的内容与相关的验收单、订购单的一致性。
（2）确定供应商发票计算的正确性。
（3）编制有预先顺序编号的付款凭单，并附上支持性凭证（如订购单、验收单和供应商发票等）。
（4）独立检查付款凭单计算的正确性。
（5）在付款凭单上填入应借记的资产或费用账户名称。
（6）由被授权人员在凭单上签字，以示批准照此凭单要求付款。
【解读】连续编号的付款凭单与外购固定资产、存货的完整性认定、存在认定，与采购环节发生的管理费用或销售费用的完整性认定、发生认定相关。
7.确认与记录负债环节的控制活动（3个方面）
确认与记录负债环节的控制活动包括以下内容：
（1）应付账款确认与记录相关部门一般有责任核查购置的财产，并在应付凭单登记簿或应付账款明细账中加以记录；在收到供应商发票时，应付账款部门应将供应商发票上所记载的品名、规格、价格、数量、条件及运费与订购单上的有关资料核对，如有可能，还应与验收单上的资料进行比较。
（2）记录现金支出的人员不得经手现金、有价证券和其他资产。
（3）在手工系统下，应将已批准的未付款凭单送达会计部门，据以编制有关记账凭证和登记有关账簿。会计主管应监督为采购交易而编制的记账凭证中账户分类的适当性；通过定期核对编制记账凭证的日期与凭单副联的日期，监督入账的及时性。独立检查会计人员核对所记录的凭单总数与应付凭单部门送来的每日凭单汇总表是否一致，并定期独立检查应付账款总账余额与应付凭单部门未付款凭单档案中的总金额是否一致。
【解读】供应商发票与费用的发生认定、应付账款的存在认定相关。
8.付款环节的控制活动
付款环节的控制活动包括以下内容（7个方面）
（1）独立检查已签发支票的总额与所处理的付款凭单的总额的一致性。
（2）应由被授权的财务部门的人员负责签署支票。
（3）被授权签署支票的人员应确定每张支票都附有一张已经适当批准的未付款凭单，并确定支票收款人姓名和金额与凭单内容的一致。
（4）支票一经签署就应在其凭单和支持性凭证上用加盖印戳或打洞等方式将其注销，以免重复付款。
（5）支票签署人不应签发无记名甚至空白的支票。
（6）支票应预先顺序编号，保证支出支票存根的完整性和作废支票处理的恰当性。
（7）应确保只有被授权的人员才能接近未经使用的空白支票。
9.记录现金、银行存款支出环节的控制活动
记录现金、银行存款支出环节的控制活动包括以下内容（3个方面）
（1）会计主管应独立检查记入银行存款日记账和应付账款明细账的金额的一致性，以及与支票汇总记录的一致性。
（2）通过定期比较银行存款日记账记录的日期与支票副本的日期，独立检查入账的及时性。
（3）独立编制银行存款余额调节表。
【解读】银行存款余额调节表不能由出纳员编制，否则属于内部控制设计缺陷。
随堂练习
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第二节采购与付款循环的内部控制和控制测试
采购交易的内部控制目标、关键内部控制和审计测试一览表（P221表10-2）
发生、 （2）采购经适当级别批准； （3）注销凭证以防止重复使用； （4）对供应商发票、
验收单、订购单和请购单作内部核查批准。 （2）检查批准
采购的标记；
（3）检查注销
凭证的标记；
（4）检查内部
核查的标记
（2）检查供应商发票、
验收单、订购单和请购
单的合理性和真实性；（3）存货永续盘存记录；（4）产采购合同、发票
（1）采用适当的会计科目表；
（2）分类的内部核查手册和会计科
目表；
（2）检查有关
凭证上内部核
查的标记
参照供应商发票，比较
会计科目表上的分类（1）检查工作
【例?多选题】
下列控制活动中，与应付账款“完整性”认定相关的有（）。
A.订购单均经事先连续编号并确保已完成的采购交易登记入账
B.验收单、供应商发票上的日期与采购明细账中的日期已经核对一致
C.应付凭单均经事先连续编号并确保已付款的交易登记入账
D.验收单均经事先连续编号并确保已验收的采购交易登记入账
【答案】ACD
【解析】选项B不恰当。将验收单、供应商发票上的日期与采购明细账中的日期进行核对，其目的是为了控制采购业务入账时间的恰当性。
随堂练习
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第三节采购与付款循环的实质性程序
被审计单位：甲公司________ 项目：______应付账款______ 编制：____A_______________ 日期：_2015/01/08_________ 索引号：FD________________
财务报表截止日/期间：2014年12月31日________________
复核：_B_________________
日期：_2015/01/25_________
审计目标教材P235
财务报表认定
存在
完整
性
权利和
义务
计价和
分摊
列报和
披露
A.资产负债表中记录的应付
账款是存在的
√
B.所有应当记录的应付账款
均已记录
√
C.资产负债表中记录的应付
账款是被审计单位应当履行
的现时义务
√
D.应付账款以恰当的金额包
括在财务报表中，与之相关
的计价调整已恰当记录
√
E.应付账款已按照企业会计
准则的规定在财务报表中作
出恰当的列报和披露
√审计目标可供选择的审计程序
1.将期末应付账款余额与期初余额进行比较，分析波动原因。
2.分析长期挂账的应付账款，要求被审计单位解释，并进行以下职业判断：判断被审计单位是否缺乏偿债能力或利用应付账款隐瞒利润，并注意其是否可能无须支付；对确实无须支付的应付账款的会计处理是否正确，依据是否充分；关注账龄超过3年的大额应付账款在财务报表日后是否偿还，检查偿还记录、单据及披露情况。
3.计算应付账款与存货的比率，应付账款与流动负债的比率，并与以前年度相关比率对比分析，评价应付账款整体的合理性。
4.分析存货和营业成本等项目的增减变动，判断应付账款增减变动的合理性。
随堂练习
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四、函证应付账款（6个方面）
1.函证的必要性
一般情况下，并非必须函证应付账款，因为函证应付账款不能保证查出未记录的应付账款，况且注册会计师能够取得供应商发票等外部审计凭证来证实应付账款的余额。
2.函证的情形
如果了解被审计单位及其环境后评估采购与付款循环的控制风险较高，某应付账款明细账户金额较大或被审计单位处于财务困难阶段，则应考虑对应付账款实施函证。
3.函证对象
一般情况下，需要函证应付账款较大金额的债权人的账户，或财务报表日金额不大，甚至为零，但为被审计单位重要供应商的债权人的账户。
4.函证方式
函证应付账款最好采用积极函证方式，并具体说明应付金额。
5.函证控制
注册会计师必须对函证的过程（包括选取需要函证的账户、询证函的起草、寄发和收回）进行控制，要求债权人直接回函，并根据回函情况编制与分析函证结果汇总表，对未回函的，应考虑是否再次函证。
6.函证的替代程序
如果存在未回函的重大项目，注册会计师应采用替代审计程序。比如，可以检查决算日后应付账款明细账及库存现金和银行存款日记账，核实其是否已支付，同时检查该笔债务的相关凭证资料，如合同、发票、验收单，核实应付账款的真实性。
五、查找未入账的应付账款（5个方面）
1.检查债务形成的相关原始凭证，如供应商发票、验收单或入库单等，查找有无未及时入账的应付账款，确认应付账款期末余额的完整性。
2.检查财务报表日后应付账款明细账贷方发生额的相应凭证，关注其供应商发票的日期，确认其入账时间是否合理。
3.获取被审计单位与其供应商之间的对账单，并将对账单和被审计单位财务记录之间的差异进行调节（如在途款项、在途商品、付款折扣、未记录的负债等），查找有无未入账的应付账款，确定应付账款金额的准确性。
4.针对财务报表日后付款项目，检查银行对账单及有关付款凭证（如银行汇款通知、供应商收据等），询问被审计单位内部或外部的知情人员，查找有无未及时入账的应付账款。
5.结合存货监盘程序，检查被审计单位在财务报表日前后的存货入库资料（验收单或入库单），检查是否有大额货到单未到的情况，确认相关负债是否计入了正确的会计期间。
【解读】
“查找未入账应付账款”属于比较难于理解和掌握的知识点。注册会计师为了获取有关应付账款完整性认定（即“未入账应付账款”）充分、适当的审计证据，需要从以上五个方面设计和实施审计程序。
随堂练习
【提示】点击上面的“随堂练习”即进入相关试卷。 【考点二】固定资产的审计目标与实质性程序
1.基于对被审计单位及其环境的了解，通过进行以下比较，并考虑有关数据间关系的影响，建立有关数据的期望值：
（1）分类计算本期计提折旧额与固定资产原值的比率，并与上期比较；
（2）计算固定资产修理及维护费用占固定资产原值的比例，并进行本期各月、本期与以前各期的比较。
【解读】
固定资产实质性分析程序是“风险评估与风险应对”综合题中一个重要的考点，特别是被审计单位当年已计提的折旧费用与其对应的固定资产原值之间存在明确的预期关系，这个预期关系应当与被审计单位披露的折旧政策一致，如果严重偏离折旧政策，则表明被审计单位固定资产“计价和分摊”认定存在错报。比如，甲公司2014年A类固定资产预计使用20年，净残值为零，则其折旧率为5%，如果注册会计师将甲公司A类固定资产当年已提折旧费用去除该固定资产原值得到的比率是4%，则通过“实质性分析程序”获取的审计证据表明，甲公司A类固定资产折旧计提不足，财务报表项目固定资产“计价和分摊”认定存在错报风险。
2.确定可接受的差异额。
3.将实际情况与期望值相比较，识别需要进一步调查的差异。
4.如果其差额超过可接受的差异额，调查并获取充分的解释和恰当的佐证审计证据，如检查相关的凭证。
5.评估实质性分析程序的测试结果。
四、实地检查重要固定资产
1.实地检查的目的
实地检查重要固定资产，确定其是否存在，关注是否存在已报废但仍未核销的固定资产。
2.实地检查的方向（即细节测试的方向）
（1）以固定资产明细分类账为起点，进行实地追查，以证明会计记录中所列固定资产确实存在，并了解其目前的使用状况；
（2）以固定资产实物为起点，追查至固定资产明细分类账，以获取实际存在的固定资产均已入账的证据。
3.实地检查的重点
实地检查的重点是本期新增加的重要固定资产，有时，观察范围也会扩展到以前期间增加的重要固定资产。观察范围的确定需要依据被审计单位内部控制的强弱、固定资产的重要性和注册会计师的经验来判断。如为首次接受审计，则应适当扩大检查范围。
【解读】
实地检查重要固定资产的审计程序与存货监盘程序中“执行抽盘”（教材263,11.3）的审计程序非常相似，二者均需要“双向检查”。同时，在“双向检查”中，由于测试方向不同，所获取的审计证据能够证明的认定也完全不同。比如，在实地检查固定资产中，注册会计师以固定资产明细账为起点追查至实物（可以理解为“逆查”），该审计程序获取的审计证据与固定资产的“存在”认定相关；相反，如果注册会计师以固定资产实物为起点，追查至固定资产明细分类账（可以理解为“顺查”），该审计程序获取的审计证据与固定资产的“完整性”认定相关。“双向检查”存货也是同样的道理。
五、检查固定资产的所有权或控制权（5个方面）
对各类固定资产，注册会计师应获取、收集不同的证据以确定其是否确归被审计单位所有：
1.对外购的机器设备等固定资产，通常经审核采购发票、采购合同等予以确定；
2.对于房地产类固定资产，需查阅有关的合同、产权证明、财产税单、抵押借款的还款凭据、保险单等书面文件；
3.对融资租入的固定资产，应验证有关融资租赁合同，证实其并非经营租赁；
4.对汽车等运输设备，应验证有关运营证件等；
5.对受留置权限制的固定资产，通常还应审核被审计单位的有关负债项目等予以证实。
本章内容
——本章完——